6Sžfk/66/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej a členiek senátu Mgr. Kristíny Babiakovej a JUDr. Zuzany Šabovej, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): KON TIKI, a.s. so sídlom Slovenskej jednoty 33, 040 01 Košice, právne zastúpený: advokátom JUDr. Marošom Gondekom, Námestie osloboditeľov 3/A, 040 01 Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101997079/2019 zo dňa 20. augusta 2019, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č. k. 8S/92/2019-75 zo dňa 27. februára 2020, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Košiciach č. k. 8S/ 92/2019-75 zo dňa 27. februára 2020 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 101997079/ 2019 zo dňa 20. augusta 2019, ako aj rozhodnutie Daňového úradu Košice č. 101083650/2019 zo dňa 09. mája 2019 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. II. Žalobcovi priznáva voči žalovanému plnú náhradu trov konania pred krajským súdom, ako aj trov kasačného konania.

Odôvodnenie

Odôvodnenie

1. Žalovaný rozhodnutím č. 101997079/2019 zo dňa 20. augusta 2019 podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj „Daňový poriadok“) potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Košice (ďalej len „správca dane“) č. 101083650/2019 zo dňa 09. mája 2019 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 v sume 122.429,60 Eur.

Z predloženého účtovníctva za rok 2014, však takéto konanie žalobcu nebolo preukázané. Žalobca predmetnú zmluvu nepredložil ako súčasť účtovných dokladov k vykonávanej kontrole a správcu dane neinformoval o jej existencii počas kontroly.

M.. Q. Č., Č. Q. XX, C.. Výzva spolu s protokolom boli splnomocnenému zástupcovi doručené dňa 27. marca 2019, čo potvrdila Slovenská pošta na doručenke zaslanej správcovi dane dňa 28. marca 2019. Daňová kontrola bola preto v zmysle ustanovenia § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8 tohto ustanovenia. Dňa 11. apríla 2019 bol správcovi dane doručený list od odosielateľa Q. Č., O. Q. X, C., v ktorom odosielateľ uviedol: „Pošta mi omylom dala zásielku adresovanú môjmu synovi, alebo spoločnosti KON TIKY, a.s. - podľa obsahu. Mne to nepatrí a preto vám ju vraciam späť.“ Dňa 12. apríla 2019 podal správca dane na Slovenskej pošte, a.s., organizačná zložka Košice 1, reklamáciu ohľadne doručenia predmetnej zásielky neoprávnenej osobe.

Zásielku prevzal adresát osobne.“ Na základe uvedeného správca dane považoval protokol z daňovej kontroly zo dňa 15. marca 2019, spolu s výzvou z toho istého dňa za doručený v súlade s Daňovým poriadkom. Konštatoval, že žalobca k protokolu v lehote uvedenej vo výzve nepodal vyjadrenie, a preto správca dane dňa 09. mája 2019 vydal svoje rozhodnutie.

objednávateľa. V tomto prípade sa jednalo o závislé osoby, ktoré sú definované v § 2 písm. n) zákona č. 595/2003 Z. z., medzi ktorými boli dojednané iné podmienky splatnosti faktúr ako u nezávislých dodávateľov.

5. V súvislosti s námietkou žalobcu, že protokol z daňovej kontroly zo dňa 15. marca 2019 mu nebol nikdy doručený, a teda, že daňová kontrola nebola ukončená zákonným spôsobom a v lehote stanovenej Daňovým poriadkom, žalovaný poukázal na dôkazy zabezpečené v tejto súvislosti správcom dane. Výzva spolu s protokolom bola žalobcovi doručená dňa 27. marca 2019, čo potvrdila Slovenská pošta, a.s. na doručenke zaslanej správcovi dane dňa 28. marca 2019. Žalovaný poukázal na výsledok reklamačného konania ohľadne doručovania predmetnej zásielky so záverom, že reklamovaná zásielka bola dodaná dňa 27. marca 2019, zásielku prevzal adresát osobne (M.. Q. Č., Č. Q. XXXX/XX, C.). Žalovaný poukázal aj na šetrenie vykonané správcom dane dňa 12. apríla 2019, ktorý požiadal o spoluprácu pri identifikáciu osôb M.. Q. Č. Q. T.. Q. Č. Kriminálny úrad Finančnej správy, ako aj Krajské riaditeľstvo PZ v Košiciach, odbor Kriminálnej polície. Týmito dožiadaniami bol potvrdený aktuálny pobyt preverovaných osôb:

splnomocnenému zástupcovi. Správca dane nemal žiaden dôvod spochybňovať výsledok reklamačného konania Slovenskej pošty, a.s. Žalovaný vyhodnotil konanie žalobcu v súvislosti s doručovaním predmetnej zásielky ako účelové. Žalobca správcovi dane nepreukázal, ako sa

II. Konanie pred krajským súdom

konania. 7. Krajský súd rozsudkom č. k. 8S/92/2019-75 zo dňa 27. februára 2020 (ďalej aj „napadnutý rozsudok“) žalobu žalobcu ako nedôvodnú podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj „SSP“) zamietol.

Vo vzťahu k námietke nedoručenia Protokolu a výzvy na vyjadrenie uviedol, že túto považuje za nedôvodnú a to z dôvodov uvedených v rozhodnutí správcu dane, ako aj žalovaného. Podľa doručenky nachádzajúcej sa na č. listu 39 administratívneho spisu žalovaného, predmetnú zásielku Slovenská pošta, a.s., doručovala M.. Q. Č. na adresu Č. Q. XX Z. C. dňa 18. marca 2019. Išlo o neúspešný pokus o doručenie, dňa 19. marca 2019 poštový doručovateľ realizoval opakované doručenie a súčasne toho istého dňa bola poštová zásielka uložená na pošte Košice

M.. Q. Č., K. Č. Q. XXXX/XX, C. Q. T.. Q. Č., K. Z. XXX/X, C.. Za uvedeného stavu správca dane nemal dôvod pochybovať o doručení predmetnej zásielky do vlastných rúk v súlade s § 31 ods. 3 Daňového poriadku. Aj podľa názoru správneho súdu nebol tu daný žiaden dôvod na výsluch svedkov M.. Q. Č. Q. T.. Q. Č., ani na vyžiadanie dokumentácie Slovenskej pošty, a.s. týkajúcej sa doručovania predmetnej zásielky, pretože správca dane, ani žalovaný nemali dôvod pochybovať o doručení tejto zásielky adresátovi a vykonanie navrhovaných dôkazov by na tomto stave nič nezmenilo. Správny súd považuje argumentáciu žalobcu o nedoručení protokolu o kontrole a výzvy na vyjadrenie sa k protokolu za účelovú fabuláciu, s cieľom dosiahnuť stav, aby daňová kontrola nebola ukončená v zákonnej lehote 1 roka, v dôsledku čoho by správca dane nemohol vo vyrubovacom konaní vydať rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane z príjmov právnickej osoby.

jednotlivých faktúrach. Správny súd považoval za správnu a logickú argumentáciu žalovaného, podľa ktorej by bolo možné akceptovať túto žalobnú námietku len v prípade, ak by bola rámcová zmluva vyhotovená v roku 2012, obchodné vzťahy by sa ňou riadili, v účtovných závierkach by boli dané záväzky vykazované ako dlhodobé, žalobca by zmluvu predložil ako súčasť účtovných záznamov ku kontrole. Žalobca dlhodobé záväzky neúčtoval v účtovných závierkach, nevykazoval ich ako dlhodobé záväzky, čím nepreukázal, že preverované faktúry mali splatnosť 6 rokov. Tvrdenie žalobcu, že žalovaný vyhodnotil námietku ohľadne splatnosti faktúr ako neopodstatnenú výlučne z dôvodu, že uvedená zmluva bola uzatvorená medzi závislými osobami, je nepravdivé. Žalovaný, ako aj správca dane podrobne argumentovali, prečo neakceptovali tvrdenie žalobcu o tom, že splatnosť predmetných záväzkov sa má riadiť rámcovou zmluvou uzavretou dňa 01. februára 2012.

Pavol Komloš - KON TIKI, pričom dodávateľ - fyzická osoba bola súčasne predsedom predstavenstva objednávateľa.

10. Proti rozsudku krajského súdu podal žalobca (ďalej aj „sťažovateľ“) včas kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f), g) a h) SSP. 11. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti uviedol, že krajský súd svojim nesprávnym procesným postupom znemožnil žalobcovi uskutočňovanie jeho procesných práv, a to do takej miery, že to malo podstatný význam na rozhodnutie a došlo k porušeniu práva na spravodlivý

(otca splnomocnenej osoby), ktorým vrátil predmetnú zásielku Daňovému úradu Košice, bola spochybnená pravdivosť údajov na doručenke. Za účelom preukázania tejto skutočnosti navrhol žalobca aj ďalšie dôkazy, už spomínané vyžiadanie si spisu týkajúceho sa doručovania zásielky zo Slovenskej pošty a Z. T.. Q. Č. Q. M.. Q. Č.. Vykonanie dôkazov zo strany súdu bolo o to dôležitejšie, že žalobca tieto dôkazy vykonať ani zabezpečiť sám nedokázal, nakoľko nebol adresátom zásielky, ktorá bola zaslaná jeho splnomocnencovi, vzhľadom k čomu nemal právo reklamovať nedoručenie zásielky, ani nemal možnosť nijakým spôsobom sa dostať k spisovému materiálu.

Daňový úrad Košice v rámci Reklamačného listu zo dňa 12. apríla 2019 žiadal o špecifikáciu osoby a identifikačný údaj z OP s cieľom preveriť správnosť doručenia zásielky. Vo výsledku reklamačného konania Slovenská pošta uviedla, že reklamovaná zásielka bola dodaná dňa 27. marca 2019 a zásielku prevzal adresát osobne.

Faktúry boli vystavené v rozpore s ustanoveniami Rámcovej zmluvy, a teda sú v časti splatnosti neplatné a splatnosť pohľadávok sa spravuje ustanoveniami práve uzatvorenej Rámcovej zmluvy. Žalovaný ako aj krajský súd navyše konštatovali, že Rámcová zmluva bola uzatvorená medzi závislými osobami, pričom dodávateľ bol predsedom predstavenstva objednávateľa, a teda takéto zmluvy je možné ľahko meniť, nahrádzať a rozširovať. Uvedené však konštatovali

Ak nebolo rozhodnutie správne doručené podľa zákonných predpisov, s takouto vadou sú spojené závažné procesnoprávne následky, nemôže začať plynúť lehota na podanie odvolania alebo žaloby a rozhodnutie nemôže nadobudnúť právoplatnosť, pretože doručenie rozhodnutia vo veci samej je nevyhnutným predpokladom právoplatného skončenia veci.

Sťažovateľ vzhľadom k uvedenému navrhol, aby kasačný súd rozsudok Krajského súdu v Košiciach zo dňa 27. februára 2020, sp. zn. 8S/92/2019 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. 17. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť ako nedôvodnú. Uviedol, že dôvody kasačnej sťažnosti sú obsahovo zhodné so žalobnými dôvodmi. Vo vzťahu k námietke nedoručenia Protokolu a výzvy na vyjadrenie sa k nemu žalovaný uviedol, že správca dane disponuje doručenkou, ktorá preukazuje, že predmetná zásielka bola doručená adresátovi poštovým doručovateľom. Žalovaný nemal dôvod opakovane preverovať u doručovateľa výsledok reklamačného konania.

IV. Právny názor kasačného súdu

K 01. augustu 2021 prevzal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky agendu správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v správnom súdnictve, vrátane prerokúvanej veci (čl. 154g ods. 4, 5 a 6 ústavy v spojení s § 101e ods. 1 a 2 a § 8a ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov).

20. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v súvislosti s otázkou zohľadnenia konštantnej judikatúry NS SR pri svojom rozhodovaní konštatuje, že rozhodovaciu prax NS SR možno na účely zabezpečenia kontinuity rozhodovacej činnosti a zabezpečenia právnej istoty považovať za rozhodovaciu činnosť kasačného súdu. V tejto súvislosti považuje aj vo vzťahu k aplikácii § 464 ods. 2 zákona č. 162/2015 Z. z. SSP za rozhodujúce, že odo dňa 01. augusta 2021 došlo k prechodu kompetencií zo správneho kolégia NS SR na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (kompetenčná kontinuita). V súlade s princípom právnej istoty a legitímnych očakávaní založených aj na ustálenej rozhodovacej činnosti najvyšších súdnych autorít [§ 5 ods. 1 SSP v spojení s čl. 2 ods. 1 až 3 zákona č. 160/2015 Z. z. Civilný sporový poriadok v znení neskorších predpisov], je kasačný súd viazaný doterajšou rozhodovacou činnosťou správneho kolégia NS SR.

22. Kasačný súd konštatuje, že predmetom kasačného konania je skutkový a právny stav týkajúci sa určenia, či správny súd správne posúdil predmetnú vec, keď zamietol žalobu, ktorou sa sťažovateľ domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým žalovaný potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 v sume 122.429,60 Eur. Sťažovateľ predovšetkým namietal, že Protokol z daňovej kontroly zo dňa 15. marca 2019 mu nebol nikdy doručený, a teda že daňová kontrola nebola ukončená zákonným spôsobom a v lehote stanovenej daňovým poriadkom a zároveň namietal vyhodnotenie splatnosti faktúr medzi žalobcom a fyzickou osobou - T.. O. C.. 23.

Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane kontrolovanému daňovému subjektu protokol, ktorého súčasťou je výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje

daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu.

b) 720 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 50% menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, c) 1080 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 100% menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti. 26. Podľa § 24 ods. 1 písm. a), písm. b) a písm. c) Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznanú alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní a vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 prvá veta Daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane“ 29. Úlohou kasačného súdu bolo v prvom rade sa vysporiadať s námietkou nepreukázania riadneho doručenia protokolu z daňovej kontroly spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam obsiahnutým v protokole daňovému subjektu, resp. jeho splnomocnenému zástupcovi M..

Právnym dôsledkom preukázaného doručenia protokolu z daňovej kontroly a prípadne aj výzvy na vyjadrenie sa k zisteným nezrovnalostiam, je ukončenie daňovej kontroly a prípadné začatie vyrubovacieho konania. 30. Povinnosť správcu dane doručovať spôsobom „do vlastných rúk“ dôležité písomnosti, o ktorých tak ustanovuje zákon alebo u ktorých je deň doručenia rozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, nesplnenie ktorej by bolo pre adresáta spojené s právnou ujmou, logicky korešponduje s významnosťou dôsledkov doručenia tohto druhu písomností. Účelom požiadavky na doručenie písomnosti spôsobom „do vlastných rúk“ je zároveň vylúčenie možnosti prevzatia osobou odlišnou od adresáta V prípade doručovania zásielky cestou Slovenskej pošty, a.s. spôsobom „do vlastných rúk“ je adresát povinný potvrdiť prevzatie písomnosti na doručenke svojim vlastnoručným podpisom s uvedením dňa, kedy písomnosť do vlastných rúk prevzal, pracovník pošty je povinný overiť totožnosť osoby preberajúcej zásielku z titulu adresáta, overením správnosti údajov na základe predloženia (spravidla) občianskeho preukazu.

Je samozrejmé, že týmto súd nemá v úmysle spochybňovať všeobecne akceptovaný koncept charakteru poštovej doručenky ako verejnej listiny so všetkými dôsledkami, ktorá je objektívnym dôkazom, nepochádzajúcim od žiadneho z účastníkov správneho konania, ale Slovenskej pošty, teda nezávislého subjektu povereného vykonaním poštovej prepravy.

33. Podkladom pre vyslovenie tohto záveru boli nasledovné dôkazy vyplývajúce z obsahu administratívneho spisu: 34. Správca dane dňa 15. marca 2019 vypracoval Protokol z daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie 2014, 2015 a 2016, č. 100644690/2019, ktorý spolu s výzvou zaslal splnomocnenému zástupcovi žalobcu, M.. Q. Č., K. Č. Q. XX, XXX XX C..

35. Dňa 11. apríla 2019 bol správcovi dane doručený list od odosielateľa Q. Č., A. Q. O. Q. X, XXX XX C., (č. 43 administratívneho spisu), obsahom ktorého bolo vyjadrenie odosielateľa, že mu pošta omylom dala zásielku adresovanú jeho synovi alebo spoločnosti KON TIKI, ktorá mu nepatrí a vracia ju späť. Správca dane po lustrácii totožnosti Q. Č. a jeho syna podal Slovenskej pošte dňa 12. apríla 2019 reklamáciu, formou reklamačného listu vo vzťahu k predmetnej zásielke požiadal o špecifikáciu osoby a identifikačný údaj, preveriť správnosť doručenia zásielky (doručenie nesprávnej osobe). Listom označeným ako Výsledok (rozhodnutie) reklamačného konania zo dňa 24. apríla 2019 bolo oznámené vyhodnotenie podanej reklamácie ako neopodstatnenej s odôvodnením, že reklamovaná zásielka bola dodaná dňa 27. marca 2019 a adresát si zásielku prevzal osobne. Nasledovalo poučenie, že v prípade nespokojnosti s výsledkom reklamačného konania je možné naďalej postupovať v zmysle Reklamačného poriadku Slovenskej pošty, a.s. Správca dane žiadny ďalší postup nepoužil napriek tomu, že rozhodnutie o reklamácii neobsahovalo informáciu požadovanú správcom

Správnosť postupu správcu dane nespochybnil ani žalovaný. 37. Kasačný súd dospel k záveru, že krajský súd nesprávne právne vec posúdil, pokiaľ žalobu zamietol na základe vyhodnotenia argumentácie žalobcu o nedoručení protokolu z daňovej kontroly a výzvy na vyjadrenie sa k tomuto protokolu, ako účelovej a správnosť doručenky, ako verejnej listiny, považoval za nevyvrátenú. Takýto záver nekorešponduje so skutočnosťou, že ani výsledkom reklamačného konania nemal správca dane jednoznačne stotožnenú osobu a neobdržal identifikačné údaju z občianskeho preukazu osoby, ktorá prevzala zásielku.

38. Len pre úplnosť kasačný súd uvádza, že sa stotožňuje s právnym vyhodnotením krajského súdu aj sťažovateľa, ohľadne námietky sťažovateľa týkajúcej sa posúdenia splatnosti faktúr. Opísaný postup považuje za účelové konanie s cieľom eliminovať zvýšenie základu dane v súlade s § 17 ods. 12 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov.

V. Záver

39. Na základe vyššie uvedeného kasačný súd dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa je dôvodná. Keďže správny súd žalobu zamietol, kasačný súd postupom podľa § 462 ods. 2 SSP v spojení s § 191 ods. 1 písm. c) SSP napadnutý rozsudok krajského súdu zmenil tak, že rozhodnutie žalovaného ako aj správcu dane zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný bude vo svojom ďalšom konaní a rozhodovaní viazaný právnym názorom kasačného súdu v zmysle § 469 SSP. 40. O nároku na náhradu trov konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 1, 2 SSP v spojení s § 167 ods. 1 SSP tak, že plne úspešnému sťažovateľovi priznal nárok na úplnú náhradu dôvodne vynaložených trov kasačného konania, ako aj trov konania pred krajským súdom (§ 175 ods. 1 SSP). O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 41. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.

V Bratislave dňa 31. mája 2023