6Sžfk/70/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný v senáte zloženom z predsedníčky senátu (spravodajca) JUDr. Petry Príbelskej PhD. a členov senátu JUDr. Anity Filovej a JUDr. Juraja Vališa, LL.M., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): Deák, spol. s r.o., so sídlom Veľká Mača 1122, IČO: 31445837, zastúpený advokátkou kanceláriou KADUC & PARTNERS, s.r.o., so sídlom Trojičné námestie 4, Trnava, IČO: 50290762, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102617731/2018 zo dňa 17.12.2018 a rozhodnutia Daňového úradu Nitra č. 100920787/2018 zo dňa 10.05.2018, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Nitre č.k. 26S/13/ 2019-166 zo dňa 11.06.2020, takto

rozhodol:

Kasačná sťažnosť sa zamieta . Účastníkom konania sa právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

3. Správca dane založil svoje rozhodnutie na podkladoch získaných v priebehu výkonu daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január 2016, začatej dňa 02.06.2016 v deň uvedený v Oznámení o daňovej kontrole č. 103067200/2016 zo dňa 04.05.2016, ktorej závery správca dane zaznamenal v protokole č. 100864012/2017, ktorého doručením dňa 17.05.2017 bola daňová kontrola ukončená.

- faktúra č. 09/2016 zo dňa 12.01.2016, základ dane 4270,16 € + 20% DPH 854,03 € = 5124,19 €, za dodanie tovaru - kačacie stehná (560 kg), kačica celá (748,80 kg) a kuracie stehná (600 kg), - faktúra č. 14/2016 zo dňa 18.01.2016, základ dane 7643,76 €+ 20% DPH 1528,75 € = 9172,51 €, za dodanie tovaru - kačacie stehná (1.809,60 kg) a kačica celá (748,80 kg), - faktúra č. 20/2016 zo dňa 20.01.2016, základ dane 2906,28 € + 20% DPH 581,25 € = 3487,53 €, za dodanie tovaru - kačica celá (1.490,40 kg) - ďalej „predmetné faktúry“. Frozer s.r.o., Rybárska 37, 949 01 Nitra, IČO 47428813, DIČ 2023878967, IČ DPH SK2023878967 (ďalej „Frozer s.r.o.“) - 3 faktúry v celkovej sume DPH 2434,50 €: - faktúra č. 20002/16 zo dňa 08.01.2016, základ dane 5280,00 € + 20% DPH 1056,00 € = 6336,00 €, za dodanie tovaru - morčacie prsia (1.200,00 kg), - faktúra č. 20008/16 zo dňa 14.01.2016, základ dane 2392,50 € + 20% DPH 478,50 € =

4. Po vykonaní dokazovania dospel správca dane k záveru, že žalobca nesplnil zákonom stanovené podmienky pre vznik nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty za kontrolované zdaňovacie obdobie január 2016 v sume 25011,61 € tým, že nepredložil relevantné dôkazy preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia zo strany deklarovaných dodávateľov na základe vyššie uvedených faktúr.

V tejto súvislosti správca dane vypočul Ľudovíta Pecha, ako konateľa obchodnej spoločnosti Konex SK plus s.r.o. v rozhodnom období a spísal s ním zápisnicu o ústnom pojednávaní z ktorej vyplynulo, že ako spoločnosť mali viacerých dodávateľov a odoberateľov na kuracie prsia, no ich názvy ani presné adresy nevie uviesť z dôvodu, že spoločnosť Konex SK plus s.r.o. dňa 18.05.2016 predal pani K.Ó_ R. Q. G., ktorej odovzdal účtovníctvo a preto nedisponuje žiadnymi dokladmi spoločnosti. Z dôvodu, že K. R. býva na neexistujúcej adrese, možno ju označiť za osobu v podstate neexistujúcu. Z kontrolného výkazu spoločnosti Konex SK plus s.r.o. však správca dane zistil, že jej dodávateľom bola spoločnosť SJ Trading s.r.o., so sídlom Hlavná 30, Komárno - Nová Stráž, no viackrát vykonaným miestnym zisťovaním na adrese sídla bolo zistené, že sa jedná iba o virtuálnu spoločnosť a jej konatelia sú občania Maďarska (v zdaňovacom období to bol Józef Szabó, bytom 9026 Győr, Maďarsko a od 05.03.2016 Károly Forró, bytom 10 47 Budapest, Maďarsko). Ku spoločnosti SJ Trading s.r.o. vo svojej svedeckej výpovedi Ľudovít Pecho uviedol, že spoločnosť nepozná a na

7. Zo šetrenia zameraného na spoločnosť Danis Food s.r.o. v súvislosti s piatimi faktúrami evidovanými pod č. 03/2016, č. 07/2016, č. 09/2016, č. 14/2016 a č. 20/2016 bolo zistené, že spoločnosť za kontrolované zdaňovacie obdobie nepodala daňové priznanie DPH z čoho bolo možné vyvodiť, že neuskutočnila žiaden zdaniteľný obchod a to ani pre žalobcu ako daňový

Uviedla ďalej, že aj zlúčenie spoločnosti Danis Food s.r.o. so spoločnosťou FATIMKA s.r.o. konzultovala s A. N.. Ani pri tomto prepise spoločnosti u notára nevedela, čo podpisuje, pretože dokumenty boli v slovenskom jazyku. Z vykonaného miestneho šetrenia spoločnosti FATIMKA s.r.o. Daňovým úradom Žilina tento zistil, že spoločnosť sa na adrese sídla nenachádza, pričom sa mu nepodarilo nakontaktovať ani konateľa spoločnosti, ktorým bol v až do výmazu spoločnosti

8. Na žiadosť žalobcu a za prítomnosti jeho konateľa vypočul správca dane dňa 20.02.2018 Gabriela Daniša, ktorý bol konateľom spoločnosti Danis Food s.r.o. do 09.12.2015. Tvrdil, že účtovné doklady odovzdal Lászlóné Horváth o čom mal dodatočne do 23.02.2018 doložiť dôkaz, čo však neurobil. V ďalšom uviedol, že nová konateľka Lászlóné Horváth chodila do spoločnosti Danis Food s.r.o. aspoň raz týždenne kvôli podpisovaniu dokumentov v slovenskom jazyku a síce ona sama slovenský jazyk neovládala, ich obsah jej bol vysvetlený. Tvrdil, že od novej konateľky mal splnomocnenie na predaj mrazeného kačacieho a husacieho mäsa pochádzajúceho z Maďarska. Z uvedených zistení bolo možné vyvodiť záver, že Lászlóné Horváth bola konateľkou spoločnosti Danis Food s.r.o. iba formálne, pričom v čase výkonu pôsobnosti štatutárneho orgánu nevykonávala žiadne zdaniteľné obchody. 9. Žalobca preukazoval dodanie tovaru od Danis Food s.r.o. najmä zmienenými faktúrami, prílohou ktorých boli dodacie listy, príjemky daňového subjektu a doklady o bezhotovostnej úhrade za tovar. Uvedené doklady však nemožno považovať za relevantné dôkazy, pretože

10. Z preverovania deklarovaných zdaniteľných obchodov uvedených na faktúrach č. 20002/ 6, č. 20008/16 a č. 20010/16, uskutočnených so spoločnosťou Frozer s.r.o. ako dodávateľom správca dane z výpovede svedka Ľudovíta Pecha zistil, že spoločnosť Frozer s.r.o. mala tovar nadobudnúť od spoločnosti SJ Trading a.s. a tovar mal byť skladovaný v prenajatých priestoroch spoločnosti MRAZIARNE a.s. Sládkovičovo.

11. Z preverovania zdaniteľných obchodov uvedených na faktúrach č. 20160001, č. 20160013, č. 20160015 a č. 20160017, uskutočnených so spoločnosťou CORAL, spol. s r.o. správca dane zistil, že tovar, kuracie prsia pôvodom z Brazílie, mal byť fakturačne dodávaný v obchodnom reťazci medzi spoločnosťami ILANA s.r.o, Mima Market s.r.o., CORAL spol. s r. o. a žalobcom, pričom nezistil, že by reálne došlo k dodaniu resp. nadobudnutiu tovaru. Z predloženého CMR dokladu č. NL 139700 zistil, že odosielateľom tovaru bola maďarská spoločnosť BRF HUNGARY, Kft. Budapest, Maďarsko a príjemcom bola maďarská spoločnosť BAURÁGÉP Kft., Győr, Maďarsko. Podľa pečiatok uvedených na predmetom CMR doklade bol tovar dodaný priamo žalobcovi a tiež spoločnosti PERPETUAL s.r.o., Žilina, pričom na tomto doklade sa nikde nenachádza názov spoločností ILANA s.r.o., Mima Market s.r.o. prípadne CORAL, spol. s r.o.

Predmetom obchodov malo byť mäso (chladené a mrazené). K faktúram, ktoré mu správca dane predložil k nahliadnutiu uviedol, že spoločnosti na nich uvedené mu nič nehovoria, všetko riadil p. Š., ktorého však nikdy „na nič nesplnomocnil“. Svedok ďalej uviedol, že keď ho Finančná polícia „nastrašila“, že spoločnosť ILANA s.r.o. robí fiktívne obchody, spoločnosť predal. ILANA s.r.o. následne zanikla zlúčením so spoločnosťou JUING OIL, s.r.o.

. Svedok C. Š. ďalej uviedol, že po úhrade za tovar dal príkaz B. R., aby tento vybral a odovzdal mu „zisk“, ktorý pozostával z DPH. Z oboch výsluchov správca dane usúdil, že spoločnosť ILANA s.r.o. reálne zdaniteľné obchody nevykonávala a faktúry vystavovala iba za účelom získania daňovej výhody.

13. Poukazujúc na prezentované zistenia, krajský súd konštatoval správnosť záverov správcu dane ako aj žalovaného, keď mali za to, že žalobca nepreukázal ním deklarované obchodné transakcie v podobe dodávok tovaru od vymedzených dodávateľov.

Na tomto základe im nemohla vzniknúť daňová povinnosť na dani z pridanej hodnoty z titulu deklarovaného, no nepreukázaného dodania tovaru žalobcovi. Žalobcovi teda nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie tejto dane. 14. Z vykonaného dokazovania ďalej vyplynulo, že všetky spoločnosti, ktoré sa mali podieľať na realizovaní dodávok tovaru deklarovaného na už uvedených dodávateľských faktúrach, sú z daňového hľadiska nevierohodné, menili často názov, sídlo a hlavne obsadenie štatutárneho orgánu, ktorý o deklarovaných obchodoch nemal žiadne vedomosti.

15. Krajský súd za nedôvodnú považoval aj námietku nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného, keď s poukazom na konštantnú judikatúru Európskeho súdu pre ľudské práva ako aj Ústavného súdu Slovenskej republiky uviedol, že nie je potrebné, aby bola daná podrobná odpoveď na každú vznesenú námietku, ale je vždy potrebné podľa povahy veci reagovať v odôvodnení rozhodnutia na zásadnú a relevantnú námietku. Žalovaný pri odôvodňovaní svojho rozhodnutia takto postupoval a jeho žalobou napadnuté rozhodnutie v dostatočnej miere uvádza dôvody, na ktorých sa výrok tohto rozhodnutia zakladá, pričom v odôvodnení svojho rozhodnutia sa vysporiadal so všetkými rozhodujúcimi námietkami žalobcu a nemožno hovoriť o jeho svojvôli pri rozhodovaní. Taktiež i po hmotnoprávnej stránke

16. Záverom krajský súd dodal, že správca dane vykonal potrebné dokazovanie zo záverov ktorého vyplynulo, že žalobcovi nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, keď nebolo preukázané, že jeho dodávateľom vznikla daňová povinnosť z titulu deklarovaného dodania tovaru. Dokazovanie navrhované žalobcom nebolo spôsobilé priniesť zásadný zvrat pri zisteniach správcu dane, keďže malo ísť o výsluchy svedkov, ktorí však neboli priamymi účastníkmi zdaniteľných obchodov. Svedecká výpoveď pracovníkov skladu navyše nemôže nahradiť formálne vystavený doklad, ak ten absentuje.

18. Sťažovateľ badal porušenie jeho práva na spravodlivý proces podľa § 440 ods. 1 písm. f/ SSP v nesprávnom postupe krajského súdu, ktorým porušil princíp rovnosti účastníkov konania a princíp rovnosti zbraní, pričom zároveň nedostatočne odôvodnil napadnutý rozsudok a porušil sťažovateľove právo na spravodlivé prejednanie veci.

Týmto nesprávnym procesným postupom krajský súd označil konanie žalovaného za súladné s právnym poriadkom. 20. Sťažovateľ mal za to, že ak by došlo k ďalšiemu dokazovaniu v podobe výsluchu navrhovaných svedkov, mohlo dôjsť k objasneniu dôležitých skutočností v jeho prospech (k potvrdeniu kto konal za dodávateľov, kto dodával predmetný tovar, komu bolo zaplatené a podobne) ako aj k vyvráteniu skutočností, ktoré žalovaný použil v argumentácii proti sťažovateľovi.

22. Krajský súd mal zároveň napadnutý rozsudok nedostatočne odôvodniť, čo možno badať v obsahu odôvodnenia ktorý je v prevažnej časti tvorený iba opisom skutkového stavu a v závere všeobecným konštatovaním krajského súdu o správnosti argumentácie žalovaného.

registri. Takýto záver krajského súdu predstavuje hrubé porušenie práva na spravodlivý proces, hrubé porušenie zákazu retroaktivity a zásadné vady odôvodnenia napadnutého rozsudku. 24. K bodu 43 napadnutého rozsudku namietal, že záver krajského súdu je absurdný, ak mu vyčítal, že nevykonal všetky možné opatrenia ktoré možno spravodlivo žiadať na overenie dodávateľov a to z dôvodu, že všetky okolnosti spôsobujúce nedôveryhodnosť dodávateľov nastali až po spornom období. Sťažovateľ namietal, že ak mal krajský súd výhrady k jeho obozretnosti pri preverovaní svojich dodávateľov, mal dať zároveň odpoveď na otázky v čom mal mať podozrenie, ako viac mal dodávateľov kontrolovať, ako mal vedieť že títo dodávatelia vedú svoju účtovnú evidenciu chybne alebo neúplne a ako mal do budúcna predvídať, že títo budú nekontaktní.

26. Za nesprávne právne posúdenie podľa § 440 ods. 1 písm. g/ SSP považuje sťažovateľ nesprávnu interpretáciu ustanovenia § 49 a 51 zákona č. 222/2004 Z.z., ktoré upravujú hmotnoprávne predpoklady na to, aby platiteľ mohol od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ.

Nepriznanie obchodov priamo dodávateľom s cieľom vyhnutia sa svojím daňovým povinnostiam nemôže byť na ťarchu sťažovateľa. 27. Sťažovateľ namietal aj odklon od rozhodovacej praxe kasačného súdu podľa § 440 ods. 1 písm. h/ SSP v otázke prenosu dôkazného bremena. Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora Európskej únie (ďalej len „SDEÚ“), vyjadrenej napríklad v rozhodnutiach Federation of Technological Industries a i., C-384/04, Zb. s. I-4191, bod 32 ako aj z 21.02.2008, Netto Supermarkt, C-271/06 Zb. s. I-771, bod 23, rozsudok SDEÚ zo dňa 21.06.2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11, ktorých predmetom sú návrhy na začatie prejudiciálneho konania podľa čl. 267 Zmluvy o fungovaní Európskej únie (ďalej len „ZFEÚ“).

daňového podvodu. Ak krajský súd potvrdil postup žalovaného majúci za následok dvojité zdanenie toho istého tovaru (namiesto zdanenia odoberateľa príslušnými orgánmi), odklonil sa od rozhodovacej praxe SDEÚ. 28. Ďalej poukázal na rozsudky Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v obdobných veciach sp.zn. 3Sžf/1/2011 a sp.zn. 3Sžf/1/2010. Osobitne poukázal na rozsudok najvyššieho súdu sp.zn. 4Sžfk/67/2017 týkajúci sa rozloženia dôkazného bremena v súvislosti s vedomosťou daňového subjektu o tom, že sa prijatím plnenia bude podieľať na podvodnom konaní, ktorý konštatoval, že preukázanie tejto skutočnosti zaťažuje správcu dane. Sťažovateľ zastával názor, že sa krajský súd odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe, keď akceptoval postavenie dôkazného bremena daňového subjektu až do absolútnej roviny (teda v rozpore s § 24 ods. 1 až 3 Daňového poriadku ktoré stanovujú limity dôkazného bremena ktoré zaťažuje daňový subjekt). 29. Žalovaný svoje právo na vyjadrenie sa ku kasačnej sťažnosti napriek výzve krajského súdu nevyužil.

Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu Slovenskej republiky a bola jej pridelená sp.zn. 6Sžfk/70/2020. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd Slovenskej republiky. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 5S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane.

nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c/ je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z., právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z., platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z., Právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

33. Kasačný súd hneď v úvode vyhodnotil námietku porušenia práva na spravodlivý súdny proces podľa § 440 ods. 1 písm. f/ SSP za nedôvodnú. Kasačnou sťažnosťou možno napadnúť rozhodnutie krajského súdu z dôvodu, že v konaní pred ním došlo k vadám uvedeným v § 440 ods. 1 písm. a/ až f/ a písm. j/ SSP, pre ktoré sa zaužíval pojem tzv. vady zmätočnosti.

34. Sťažovateľom uplatnený dôvod kasačnej sťažnosti je naplnený za predpokladu, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces. Ako napovedá citácia zmieneného ustanovenia, tento kasačný dôvod je naplnený iba za predpokladu, že k porušeniu práva na spravodlivý proces dôjde v priebehu konania pred správnym súdom, teda v priebehu súdneho konania na ktoré má sám dosah, ktoré sám vedie a určuje jeho procesný postup.

Je nutné si uvedomiť postavenie správcu dane v daňovom konaní, ktorý nie je protistranou daňového subjektu, ale je príslušným správnym orgánom, ktorý vedie dokazovanie, dôkazy vykonáva a procesom voľného hodnotenia dôkazov a ustáľuje zistený skutkový stav. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti daňového konania vyplýva, že daňové orgány nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov, to znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyžadovaní plnenia ich povinností v tomto konaní použije len také prostriedky, ktoré ich najmenej zaťažujú a umožňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň. Pri tomto postupe musí zachovávať práva daňového subjektu, rešpektovať zásadu spolupráce a ostatné zásady správy daní. Naopak, daňový subjekt je v pozícii účastníka daňového konania, ktorý je povinný preukazovať v zmysle § 24 ods. 1

36. S ohľadom na prejednávanú vec totiž sťažovateľ bližšie nevymedzil ktoré dôkazy mali byť podľa neho vykonané vyslovene v jeho neprospech (z odôvodnenia nepriamo vyplýva, že nimi mali byť všetky dôkazy z ktorých krajský súd vychádzal) a neuviedol ani iné skutočnosti, ktoré by naznačovali, že správca dane hodnotil dôkazy ktoré boli podkladom rozhodnutia svojvoľne. V línii odôvodnenia je zreteľne a logicky vysvetlené, ktoré dôkazy sa vzájomne podporujú a ktoré sú medzi sebou rozporné resp. ktorých rozpory sa nepodarilo odstrániť. Správne orgány ako aj krajský súd sa navyše náležite vysporiadali s nevykonaním niektorých sťažovateľom navrhovaných dôkazov (napríklad z dôvodu nadbytočnosti výpovedí, ktoré by objektívne nemohli odstrániť rozpory vo vystavených alebo absentujúcich dokladoch ako aj výpovedí osôb, ktoré nemohli disponovať vedomosťami relevantnými pre zistenie skutkového stavu). Z námietok vyplýva iba to, že on sám sa nestotožňuje s rozsahom zabezpečených dôkazov ako aj ich interpretáciou, no v tejto súvislosti nemožno hovoriť o porušení rovnosti účastníkov konania a práva na spravodlivé prejednanie veci ako to sám tvrdí.

Je pravda, že zmena konateľov prípadne ich nekontaktnosť nemôže byť v nijakom smere vyčítaná priamo sťažovateľovi (krajský súd sa ku takýmto konštatovaniam neuchýlil) no zmienené okolnosti nebolo možné ponechať bez povšimnutia, keď podstatne sťažili až znemožnili v čase výkonu daňovej kontroly vyťažiť osoby konateľov za účelom zistenia alebo preverenia podstatných skutočností potrebných pre riadne určenie dane. Zároveň platí, že výčitka nepreverenia si dodávateľov nemá znieť ako nesplnenie jednej z podmienok potrebných na odpočítanie dane. Ide skôr o apel krajského súdu na obozretnosť daňového subjektu aby mal na mysli, že ak dôjde k situácii, že nebude možné zaujať jasné stanovisko o dôvodnosti odpočítania dane iba na základe ním predložených dokladov, práve zanedbanie jeho obozretnosti v preverení dodávateľov ho môže v budúcnosti dostať do stavu dôkaznej núdze. V prvom rade je na zodpovednosti daňového subjektu s kým sa slobodne rozhodne vstúpiť do obchodnoprávnych vzťahov a tým pádom aj znášať riziká ktoré také rozhodnutia so sebou

Jedným dychom však kasačný súd dodáva, že aj keď zmienenú výčitku nie je voči sťažovateľovi spravodlivé uplatniť, na posúdení veci ako takej - teda či boli splnené podmienky na priznanie odpočítania dane, nič nemení. Zároveň, aj keď teda krajský súd takúto výčitku v odôvodnení napadnutého rozsudku obsiahol, na zákonnosť jeho rozhodnutia to dôsledky nemalo.

40. Kasačný súd konštatuje, že účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto zakotvuje oprávnenia daňových orgánov, aby mohli zisťovať, či daňové subjekty si splnili svoje povinnosti stanovené príslušnými hmotnoprávnymi predpismi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. 41. Účinné uplatnenie práva na odpočítanie dane v zmysle § 49 až 51 zákona č. 222/2004 Z.z. je naviazané na kumulatívne splnenie obligatórne stanovených podmienok, pričom nesplnenie čo i len jednej z nich vylučuje priznanie nároku. Text zákona zároveň jasne deklaruje, že z vymedzených podmienok neexistuje výnimka. Odpočítanie dane z pridanej hodnoty nenastáva ex lege, ale je iba právom platiteľa tejto dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou daňového subjektu a následnou verifikáciou zo strany správcu dane.

Formálnu stránku preukazuje platiteľ dane spravidla vystavenými faktúrami, uzavretými zmluvami, preberacími listami a podobne. Preukázanie materiálnej stránky dodania závisí od povahy tovaru alebo služby, no v zásade ju daňový subjekt preukazuje inými dôkaznými prostriedkami ako svojim účtovníctvom.

V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými alebo inými dokladmi a existencia iných listinných dôkazov nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH.

. . dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi, primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane dôkazného subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene, za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený .

. .“. 45. Sťažovateľ veľmi vágne sústredil svoje námietky predovšetkým na nesprávne posúdenie preukázania vzniku nároku na odpočítanie dane a to s poukazom na údajné naplnenie hmotnoprávnych podmienok, keď tvrdil, že voči sťažovateľovi bola uplatnená daň iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré boli sťažovateľovi dodané a rovnako sťažovateľ predložil aj faktúru vyhotovenú v súlade so zákonom.

. Krajský súd v bode 36 napadnutého rozsudku (paradoxne v časti rozsudku, voči ktorej sťažovateľ brojí pre jej zbytočnú rozsiahlosť) podrobne rozpísal zistenia viažuce sa k preverovaniu materiálnej ako aj formálnej stránky dodania tovarov. Osobitne pri každom jednom dodávateľovi vykonal rozsiahle dokazovanie zamerané na preverenie nie len listinných dôkazov, ktoré boli v mnohých prípadoch rozporné prípadne nemali žiadnu výpovednú hodnotu z dôvodu absencie podpisov alebo ich nečitateľnosti, ale predovšetkým na preverenie materiálnej stránky. Všetky takto zistené skutočnosti sú neopomenuteľnou súčasťou mozaiky popísanej žalovaným, ktoré ako celok preukazujú nesplnenie zákonných podmienok pre odpočítanie dane. Z vykonaného šetrenia totiž vyplynulo, že zrejmé pochybnosti o reálnosti dodania tovaru sa objavili na každom jednom stupni obchodnej transakcie, od preverenia pôvodu tovaru a jeho existencie, jeho prepravy ako aj následného skladovania. Nejednalo sa teda o drobné nezrovnalosti v reťazci obchodnej transakcie, ktorá by však ako celok mohla obstáť. Sťažovateľ mal zakaždým možnosť vyvrátiť pochybnosti zistené správcom dane, no nikdy tak neurobil. Listiny, na ktoré sa odvolával

46. Kasačný súd poukazuje na to, že na základe vykonaného rozsiahleho dokazovania správca dane zistil skutkový stav správne a v súlade s daňovým poriadkom. Kasačný súd po vyhodnotení súdneho spisu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis žalovaného, dospel k rovnakému záveru ako krajský súd, a to, že správne orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne a rozsiahlo popísali zistený skutkový stav, ktorý aj samotný krajský súd uviedol vo svojom rozhodnutí dôkazy, ktoré nadobudol správca dane v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania aj riadne vyhodnotil a vysporiadal sa dôkladne aj so všetkými námietkami sťažovateľa.

48. Rovnako je tomu aj v prípade sťažovateľom vytýkaného rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 3Sžfk/1/2010 zo dňa 15.03.2011, ktorý býva platiteľmi dane s obľubou často skloňovaný práve pre argumentáciu viažucu sa k prenosu dôkazného bremena v prospech daňového subjektu. Tu však platí rovnaký záver, a teda, že uvedený rozsudok by bol relevantný iba v prípade, ak by daňový subjekt preukázateľne disponoval existenciou materiálneho plnenia, teda reálne dodanie tovarov by nebolo nijak sporné.

49. Možno zhrnúť, že argumentovať vyššie zmienenou judikatúrou môže sťažovateľ iba v prípade, ak disponuje materiálnou podmienkou dodania tovarov. Existencia materiálnej podmienky je potom smerodajná pre posúdenie strany, ktorá má znášať dôkazné bremeno. Kasačný súd k rozloženiu dôkazného bremena medzi správcu dane a platiteľa dane konštantne judikuje, že daňové konanie je postavené na zásade, že každý daňový subjekt ktorý má povinnosť priznať daň (teda nesie bremeno tvrdenia) má zároveň povinnosť svoje tvrdenia preukázať a teda nesie aj dôkazné bremeno. Svoje tvrdenia preukazuje predovšetkým dokladmi z účtovníctva, avšak samotná existencia faktúr alebo príjmových dokladov spravidla dostatočne nedokazuje, že plnenie z nich vyplývajúce bolo uskutočnené. Správca dane môže

Nie je ale povinný preukázať, že údaje uvedené v konkrétnom doklade sú v rozpore s objektívnou skutočnosťou. Postačuje ak preukáže, že má vážne a dôvodné pochybnosti o súlade predloženého účtovníctva s objektívnym stavom. Pokiaľ správca dane unesie svoje dôkazné bremeno, je opäť na platiteľovi dane, aby preukázal pravdivosť svojich tvrdení a teda dôveryhodnosť a správnosť účtovníctva. V tomto štádiu už ale daňový subjekt spravidla tvrdené skutočnosti preukazuje inými dôkaznými prostriedkami ako svojim účtovníctvom. „Vzniknou-li správci daně pochybnosti o správnosti údajů na tomto dokladu, resp. pochybnosti o uskutečnění zdanitelného plnění či naplnění jiných zákonných podmínek pro uplatnění odpočtu daně, ztrácí daňový doklad důkazní hodnotu předvídanou v § 73 odst. 1 zákona o DPH a nárok na odpočet daně je třeba prokazovat dalšími způsoby předvídanými daňovým řádem“ (rozsudok Nejvyššího správního soudu Českej republiky č.j. 1 Afs 10/2010-71 zo dňa 16. apríla 2010).

52. O trovách kasačného konania rozhodol podľa § 467 ods. 1 SSP v spojení s ustanoveniami § 167 ods. 1 a § 175 ods. 1 SSP tak, že sťažovateľovi nepriznal náhradu trov kasačného konania z dôvodu neúspechu v kasačnom konaní a žalovanému nárok na náhradu trov konania zo zákona nevyplýva (§ 467 ods. 1 SSP v spojení s § 168 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.