6Sžfk/74/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, ako kasačný súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Hatalovej, PhD. (sudca spravodajca) a členov senátu JUDr. Mariána Fečíka a JUDr. Kataríny Cangárovej, PhD., LL.M. v právnej veci žalobkyne (sťažovateľky) LEHOR spol. s r.o., so sídlom Javorinka 147, 925 01 Galanta, IČO: 35754524, právne zastúpenej WITT & KLEIM ADVOKÁTSKA KANCELÁRIA S.R.O., so sídlom Dolná 6, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 47257164, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101517770/2018 zo dňa 7. augusta 2018, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave č. k. 5S/ 173/2018-99 zo dňa 7. júla 2020, takto

rozhodol:

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 5S/173/2018-99 zo dňa 7. júla 2020 mení tak, že rozhodnutie žalovaného č. 101517770/2018 zo dňa 7. augusta 2018 zrušuje a vec mu vracia na ďalšie konanie. Žalobkyni priznáva úplnú náhradu trov konania voči žalovanému.

Odôvodnenie

I. Priebeh a výsledky administratívneho konania

3. Napadnutým rozsudkom krajský súd podľa § 190 Správny súdny poriadok (ďalej len „S.s.p.“) žalobu ako nedôvodnú zamietol. 4. Krajský súd konštatoval, že z vykonaného dokazovania zdokumentovaného v administratívnom spise mal bezpečne za preukázané, že žalobkyňa si nesplnila svoju daňovú povinnosť ustanovenú v § 78 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len“ zákon č. 222/2004 Z.z.“), podľa ktorého bola ako platiteľka povinná do 25 dní po skončení zdaňovacieho obdobia podať daňové priznanie a v tej istej lehote zaplatiť vlastnú

Súčasťou odôvodnenia rozhodnutia bola tabuľka výpočtu úroku z omeškania, z ktorej vyplýva, že správca dane vypočítal úrok z omeškania do dní jednotlivých platieb a podľa počtu dní omeškania. Napadnuté rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť v spojení s rozhodnutím žalovaného č. 101517770/2018 zo dňa 07.08.2018 dňa 13.08.2018. Žalovaný na odvolanie žalobkyne rozhodnutie správcu dane potvrdil.

6. V predmetnej veci bolo potrebné primárne posúdiť otázku vzniku pohľadávky na úroku z omeškania, ktorý bol žalobkyni vyrubený správcom dane podľa § 156 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku, a posúdiť, či správcovi dane vznikla povinnosť prihlásiť túto pohľadávku z titulu úroku z omeškania z dôvodu nezaplatenia alebo neodvedenia dane v ustanovenej lehote alebo v ustanovenej výške prihláškou do reštrukturalizačného konania. Aplikujúc zákonné ustanovenia, z ktorých vyplýva, že správca dane nemá povinnosť prihlásiť tú daňovú pohľadávku, ktorá sa stala splatnou po povolení reštrukturalizácie, dospel krajský súd k záveru zhodnému s názorom daňových orgánov, že v danom prípade nebolo možné pohľadávku správcu dane vzniknutú z titulu vyrubenia úroku z omeškania prihlásiť do reštrukturalizačného konania, pretože táto pohľadávka vo forme úroku z omeškania vznikla až na základe rozhodnutia správcu dane zo dňa 30.05.2018, ktoré nadobudlo právoplatnosť dňa 13.08.2018.

8. V prípade žalobkyne sa jedná o nezaplatenie dane z pridanej hodnoty vyrubenej podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie november 2013 v zákonom ustanovenej lehote aj ustanovenej výške, preto správca dane bol povinný postupovať podľa § 156 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku.

rozhodnutia. 10. Z uvedeného vyplýva, že námietka žalobkyne, že úroky z omeškania predstavujú pohľadávku, ktorá sa mala v reštrukturalizácii uplatniť prihláškou je neopodstatnená, pretože citovaným rozhodnutím vyrubené úroky z omeškania sa stali pohľadávkou až dňa 13.08.2018, kedy nastala právoplatnosť rozhodnutia správcu dane, a preto nemohla byť prihlásená prihláškou podľa § 121 ods. 1 zákona č. 7/2005 Z.z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „ZKR“), doručenou správcovi aj súdu do 30 dní od povolenia reštrukturalizácie. Správny súd pripomína, že Daňový poriadok v § 156 ods. 1 písm. a) určuje, že úrok z omeškania správca dane "vyrubi", t.j. má povinnosť vyrubiť, ak daňový subjekt v ustanovenej lehote daň neodvedie. Ustanovenie § 156 ods. 6 písm. a) až d) Daňového poriadku určuje prípady, v ktorých sa úrok z omeškania nevyrubí, pričom ani jeden sa nevzťahuje na prípad žalobkyne.

12. Prenesené na daný posudzovaný prípad, ako už krajský súd uviedol, vyrubený úrok z omeškania sa stal pohľadávkou až dňa 13.08.2018, kedy nastala právoplatnosť rozhodnutia správcu dane o jeho vyrubení č. 101059818/2018 zo dňa 30.05.2018 v spojení s rozhodnutím žalovaného č. 101517770/2018 zo dňa 07.08.2018, a preto správca dane nemohol postupovať podľa § 121 ods. 1 ZKR a pohľadávku prihlásiť do 30 dní od povolenia reštrukturalizácie správcovi aj súdu.

14. Krajský súd sa nestotožnil ani s druhou námietkou žaloby, ktorou žalobkyňa rozhodnutiu žalovaného vytýka jeho predčasnosť, pretože vydaniu rozhodnutia nepredchádzal spoľahlivo zistený skutkový stav. Administratívnym spisom žalovaného bolo preukázané, že daňové orgány vo veci rozhodovali s dostatočnou materiálnou znalosťou veci tak v rovine daňových povinností, ako aj procesu reštrukturalizácie, čo potvrdzuje sama žalobkyňa v podanej replike zo dňa 29.05.2018. Ak v tejto súvislosti žalobkyňa tvrdí, že daňové orgány pri znalosti veci o prebiehajúcej reštrukturalizácii žalobkyne nekonali bezodkladne a úrok nevyrubili včas, krajský súd v súvislosti s touto námietkou uviedol, že Daňový poriadok platný a účinný v uvedenom čase nestanovil správcovi dane časový limit dokedy má úrok z omeškania platiteľovi vyrubiť. Preto ani uvedenej námietke, nebolo možné priznať relevanciu pre spochybnenie zákonnosti rozhodnutia daňových orgánov.

III. Konanie na kasačnom súde

17. Sťažovateľka v kasačnej sťažnosti uviedla, že nesúhlasí s právnym názorom krajského súdu, že pri kolízií ustanovení predpisov ZKR a Daňového poriadku má aplikačnú prednosť Daňový poriadok. Z dôvodu, že sťažovateľka prešla procesom reštrukturalizácie, je na mieste aplikovať i príslušné ustanovenia ZKR a stanoviť vzťah medzi dotknutými predpismi.

Pretože moment vzniku pohľadávky vznikol pred začatím reštrukturalizácie sťažovateľky, pohľadávka sa spravuje režimom, kedy je potrebné ju v prihlasovacej lehote podľa ZKR prihlásiť do reštrukturalizácie vrátane príslušenstva k nej, ak nie ako riadnu pohľadávku tak ako podmienenú pohľadávku. Z dôvodu, že reštrukturalizačný plán sťažovateľky bol súdom potvrdený, právo vymáhať neprihlásené pohľadávky, vrátane riadne neprihláseného príslušenstva k primárnej pohľadávke voči sťažovateľke úplne zaniklo. Z dôvodu, že správca dane neprihlásil predmetnú pohľadávku riadne a včas, rozhodnutím, ktorým vyrubil úrok z omeškania postupoval v rozpore so zásadou hospodárnosti. Tým, že správca dane mal a mohol prihlásiť svoju pohľadávku v podobe úroku z omeškania do dňa začatia reštrukturalizačného konania, ale tak správca dane neurobil, musí znášať následky v podobe nevymožiteľnosti vyrubeného úroku z omeškania.

21. Sťažovateľka poukázala aj na to, že krajský súd na náležite nevysporiadal s rozhodnutím kasačného súdu sp. zn. 1Sžf/2/2016 a poukázala na odklon od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu. 22. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti uviedol, že odôvodnenie rozsudku krajského súdu považuje za zákonné a presvedčivé. Odôvodnenie obsahuje všetky podstatné skutkové tvrdenia, konkrétne právne argumenty a vlastné právne posúdenie, a preto navrhol kasačnému súdu, aby kasačnú sťažnosť zamietol.

23. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 1. augusta 2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Výkon súdnictva prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky odo dňa 1. augusta 2021 vo všetkých veciach, v ktorých je od 1. augusta 2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

24. Senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 S.s.p.) preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu, pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1 S.s.p., § 443 ods. 1 S.s.p.) a že ide o rozsudok, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 S.s.p.), jednomyseľne (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch) dospel k záveru, že napadnutý rozsudok krajského súdu je potrebné zmeniť a zrušiť preskúmavané rozhodnutie žalovaného. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 S.s.p.) s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke najvyššieho správneho súdu. Rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 24. februára 2022 (§ 137 ods. 4 v spojení s § 452 ods. 1 S.s.p.).

26. K veci kasačný súd uvádza, že vychádzal z účelu reštrukturalizácie, ktorým je predovšetkým usporiadanie majetkových pomerov dlžníka v úpadku vo forme postupného (aspoň čiastočného) uspokojenia veriteľov v súlade s reštrukturalizačným plánom, s primárnym cieľom zachovania dlžníka a jeho podnikateľskej činnosti. Za týmto účelom sa

záväzkov dlžníka voči veriteľom sa stabilizuje vo forme prihlásenia pohľadávok zo strany veriteľov v stanovenej lehote s tým, že včas neprihlásené pohľadávky, ktoré sa skutkovo viažu k obdobiu pred povolením reštrukturalizácie, sa stanú voči dlžníkovi nevymáhateľnými.

27. Existencia insolvenčného procesu vo forme reštrukturalizácie rozdeľuje v zmysle § 120 ZKR záväzky dlžníka voči veriteľom na dve kategórie, a to na pred reštrukturalizačné pohľadávky (§ 120 ods. 1 ZKR) a reštrukturalizačné, resp. prednostné pohľadávky (§ 120 ods. 2 ZKR), čo sa prostredníctvom § 158 Daňového poriadku preberá. Za pred reštrukturalizačné pohľadávky sa považujú tie, ktoré vznikli v čase pred povolením reštrukturalizácie.

28. Vzhľadom na právny názor veľkého senátu správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky uvedený v rozsudku sp. zn. 1Vs/3/2020 zo dňa 27.01.2021 kasačný súd uvádza, že daňová pohľadávka na úrokoch z omeškania za nezaplatenie dane z pridanej hodnoty vyrubenej podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie november 2013 je v časti odo dňa splatnosti uvedenej dane až do dňa povolenia reštrukturalizácie sťažovateľky pohľadávkou pred reštrukturalizačnou, ktorá vznikla pred rozhodujúcim dňom.

Za obdobie trvania omeškania so zaplatením pred reštrukturalizačných pohľadávok po rozhodujúcom dni už správcovi dane úroky z omeškania nepatria. Tie sa v zmysle § 138 ods. 2 ZKR do reštrukturalizačného plánu nezahŕňajú a po potvrdení plánu súdom sa považujú v celom rozsahu za odpustené.

30. Ustanovenia Daňového poriadku upravujúce otázky vzniku a splatnosti pohľadávok daňovej správy na úrokoch z omeškania voči daňovým dlžníkom v reštrukturalizácii je podľa názoru kasačného súdu nutné vykladať predovšetkým s prihliadnutím na vyššie spomenutý účel reštrukturalizácie sledovaný zákonom o konkurze a reštrukturalizácii, ktorý je v pomere špeciality k všeobecným ustanoveniam Daňového poriadku. Napokon Daňový poriadok výslovne v § 158 ods. 5 stanovuje, že po povolení reštrukturalizácie postupuje správca dane pri uplatňovaní pohľadávok voči daňovému dlžníkovi podľa zákona o konkurze a reštrukturalizácii.

Vznik pohľadávky na úrokoch z omeškania sa viaže na objektívne právne skutočnosti, ktorými sú existencia splatnej dane, nesplnenie daňovej povinnosti v lehote splatnosti a trvanie omeškania so zaplatením dane (plynutie času), pričom od dĺžky trvania omeškania závisí výška tejto pohľadávky. Možno tak uzavrieť, že daňová pohľadávka na úrokoch z omeškania vzniká na základe zákona a pri poznaní výšky splatnej dane, dňa jej splatnosti a doby trvania omeškania je táto pohľadávka kvantifikovateľná ku ktorémukoľvek dňu omeškania bez toho, aby bola rozhodnutím správcu dane vyrubená. Právny dôvod i výška takejto pohľadávky pre účely jej prihlásenia v reštrukturalizačnom konaní sú správcovi dane ako veriteľovi známe, a preto skutočnosť, že úroky z omeškania neboli vyrubené rozhodnutím, nebráni správcovi dane ich vyčísleniu až do dňa začatia reštrukturalizačného konania a prihláseniu tejto pohľadávky v uvedenom konaní.

33. Kasačný súd dodáva, že Daňový poriadok umožňuje správcovi dane vyrubiť úroky z omeškania i priebežne, pričom výslovne počíta v prípade daňového dlžníka v reštrukturalizácii s vyrubením úrokov za každý deň omeškania odo dňa splatnosti daňového nedoplatku do začatia reštrukturalizačného konania. Rozhodnutie o vyrubení však len autoritatívne deklaruje existenciu daňovej pohľadávky na úrokoch z omeškania a určuje jej splatnosť.

35. Kasačný súd na základe vyššie uvedeného konštatuje, že krajský súd dospel k nesprávnemu právnemu záveru, keď žalobu ako nedôvodnú zamietol. Pretože samotné preskúmavané rozhodnutie žalovaného trpí vadami, kasačný súd nezrušil napadnutý rozsudok, ale považoval za potrebné rozhodnúť v zmysle § 462 ods. 2 S.s.p. tak, ako je uvedené vo výrokovej časti tohto rozsudku.

O trovách konania rozhodol kasačný súd podľa § 467 ods. 2 k § 167 ods. 1 S.s.p. tak, že úspešnej sťažovateľke priznal úplnú náhradu trov kasačného konania, ako aj náhradu trov konania pred krajským súdom. (§ 175 ods. 1 S.s.p.). O výške náhrady trov konania rozhodne krajský súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 S.s.p.).

V Bratislave dňa 24. februára 2022