8Sfk/39/2024

1. Daňový úrad Žilina, pobočka Čadca (ďalej len „správca dane“) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie november 2019. Daňová kontrola sa začala 27. augusta 2020 a bola prerušená podľa

vyhotovil protokol, ktorý bol žalobcovi spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručený dňa 13.09.2021, ktorým dňom bola daňová kontrola ukončená. 2. Žalobca si v zdaňovacom období november 2019 uplatnil právo na odpočítanie DPH na základe faktúr vystavených spoločnosťou Lux light, s.r.o. (ďalej aj ako „deklarovaný dodávateľ“) v celkovej výške 17760 eur. Konkrétne išlo o nasledovné faktúry (ďalej aj ako „sporné faktúry“) (i) faktúra č. 19110401, dátum dodania 04.11.2019, v sume 14640 eur, cena bez DPH 12200 eur, DPH 20% v sume 2440 eur za tovar : opravárenská sada hydraulického kladiva (súčasťou faktúry je dodací list zo dňa 04.11.2019, objednávka č. OBJ/19026 zo dňa 25.10.2019); (ii) faktúra č. 19111501, dátum dodania 15.11.2019, v sume 41841,60 eur, cena bez DPH 34868 eur, DPH 20% v sume 6973,60 eur za tovar : podstavec pod hydraulickú ruku, chemické kotvy vrátane matíc, sada dielov pre opravu drapáka s rotátorom vrátane hydraulických valcov, obal valca ramena, kabína použitá DH, motor el., čerpadlo piestové,

3. Správca dane na základe vykonaného dokazovania prijal záver, že žalobca nepreukázal, že predmetné zdaniteľné plnenia boli reálne uskutočnené práve spoločnosťou uvedenou na sporných faktúrach. Správca dane zistil, že spoločnosť Lux light, s.r.o. nedeklarovala žiadny nákup tovaru (materiálu) z tuzemska, ani zo zahraničia, čo preukazuje tiež skutočnosť, že platby za nákup tovaru pre žalobcu neboli hradené na účet deklarovaného dodávateľa, preverované dodávateľské faktúry boli evidované ako neuhradené pohľadávky, pričom neskôr boli postúpené spoločnosťou Lux light, s.r.o. spoločnosti Zalivo, s.r.o., pričom správca dane zistil, že dodávateľské faktúry boli uhradené na účet ďalšieho neplatiteľa dane spoločnosti

Správca dane skonštatoval, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, nepreukázal vierohodnosť svojich tvrdení v zmysle § 45 ods. 2 písm. e) Daňového poriadku a nepredložil žiadne iné doklady alebo dôkazy, ktoré by preukazovali pravdivosť údajov vyplývajúcich z predložených sporných faktúr vystavených

5. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca v zákonnej lehote odvolanie, ktoré žalovaný vyhodnotil ako nedôvodné a preto rozhodnutím číslo: 101623904/2022 z 31. mája 2022 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“) postupom podľa § 74 ods. 4 Daňového poriadku prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. 6. Žalovaný v odôvodnení napadnutého rozhodnutia upozornil, že správca dane vykonaným preverovaním preukázateľne spochybnil deklarovaný zdaniteľný obchod a bolo na žalobcovi, aby pochybnosť odstránil a preukázal, že si nárok uplatňuje v súlade so zákonnými podmienkami. Tiež poukazujúc na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ C-154/20 vo veci Kemwater ProChemie s.r.o. skonštatoval, že správca dane preukázateľne spochybnil vzťah medzi žalobcom a deklarovaným dodávateľom, spoločnosťou Lux light, s.r.o., pričom skutočný dodávateľ nebol identifikovaný, nebolo preukázané, či išlo o zdaniteľnú osobu, ktorá tovar žalobcovi skutočne dodala. Na základe týchto skutočností nebola u žalobcu splnená hmotnoprávna podmienka zakladajúca právo na odpočítanie dane. 7. K tvrdeniu žalobcu o účelovom predlžovaní daňovej kontroly z dôvodu MVI vo veci vypočutia svedka Michala Šafránika (konateľa deklarovaného dodávateľa) žalovaný uviedol, že toto nie je dôvodné. Argumentoval tým, že inštitút daňovej kontroly slúži na zistenie alebo overenie si skutočností a údajov rozhodujúcich pre správne určenie dane, dodržiavanie hmotnoprávnych daňových predpisov a zároveň predstavuje nástroj na overenie pravdivosti a úplnosti podaného daňového priznania a tvrdenia kontrolovaného daňového subjektu. Tvrdil, že vypočutie osoby, prostredníctvom ktorej bol realizovaný obchod za deklarovaného dodávateľa, bolo účelné, nevyhnutné a primerané vzhľadom na nekontaktnosť spoločnosti Lux light, s.r.o. Z dôvodu, že Michal Šafránik bol vypočutý v inom konaní ešte pred začatím daňovej kontroly u žalobcu (odpoveď doručená 12.08.2020, kontrola začala 27.08.2020) žalovaný mal za to, že postup správcu dane pristúpiť k vypočutiu tejto osoby v súvislosti s výkonom daňovej kontroly u žalobcu bol správny.

8. Proti napadnutému rozhodnutiu žalovaného podal žalobca správnu žalobu z dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. c), f) a g) zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“ alebo „Správny súdny poriadok“), navrhujúc Krajskému súdu v Žiline zrušenie napadnutého rozhodnutia vrátane prvostupňového rozhodnutia správcu dane a vrátenie veci na ďalšie konanie.

Podľa názoru žalobcu, správca dane vo vzťahu k dodaniu tovaru použil výlučne dôkazy týkajúce sa preverovania spoločnosti Lux light, s.r.o., avšak dôkazy, ktoré potvrdzujú okolnosti samotného zdaniteľného plnenia, opomenul vykonať a vyhodnotiť. 10. Žalobca tvrdil, že z dôkazov, ktoré sú súčasťou informačného systému finančnej správy by daňové orgány museli vyvodiť závery, že (i) predložil okrem iných účtovných dokladov aj faktúry o dodaní tovarov, vrátane príloh, ktorými boli objednávky, dodacie listy od spoločnosti Lux light, s.r.o., s tým, že tieto neboli hodnotené; (ii) z dôkazov je nesporné, že dodanie tovaru bolo potvrdené aj samotným bývalým konateľom spoločnosti Lux light, s.r.o. pánom Šafránikom; (iii) žalobca má pre účely výkonu svojej ekonomickej činnosti výrobné a opravárenské dielne, čo bolo zistené miestnym zisťovaním, o ktorom dôkaze absentuje akákoľvek zmienka a (iv) svedok pán Šafránik nie je nekontaktnou osobou, keďže tento telefonicky kontaktoval správcu dane so žiadosťou o stanovenie nového termínu svojho

12. Vo vzťahu k právnemu posúdeniu veci žalobca tvrdil a to s poukazom na konkrétne rozhodnutia Súdneho dvora EÚ (napríklad rozsudok SD EÚ vo veci C-610/19 Vikingo Fövállalkozó Kft., vo veci C-80/11 Mahagében) a Najvyššieho súdu SR (rozsudok sp. zn. 8Sžfk 53/2014), že ak chce správca dane členského štátu neuznať právo na odpočítanie dane v prípade, že sú splnené vecné a formálne podmienky na uplatnenie tohto práva, môže tak urobiť iba v prípade, že daňový subjekt vedel, že obchod je súčasťou daňového podvodu.

Kittel test. 13. K dôkaznému bremenu žalobca uviedol, že rozhodnou skutočnosťou pre prechod dôkazného bremena zo správcu dane na daňový subjekt je zákonné a jasné vyjadrenie pochybností o tvrdeniach daňového subjektu, ktoré musí byť doložené dôkazmi, ktoré tvrdenia daňového subjektu (žalobcu) jednoznačne vyvracajú, tzn. musia mať rovnakú výpovednú

15. Správny súd v Banskej Bystrici (ďalej len správny súd“), na ktorý podľa § 3 ods. 1 a 3 písm. a) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov prešiel od 1. júna 2023 výkon súdnictva vo veciach podľa Správneho súdneho poriadku z Krajského súdu v Žiline rozsudkom č. k.

17. Správny súd poukázal na to, že žalovaný svoje pochybnosti založil na tom, že deklarovaný dodávateľ nepreukázal dodanie fakturovaného tovaru žalobcovi, na adrese sídla sa nenachádza, nemá zamestnancov, nepreberá poštové zásielky, je nekontaktný, posledné DPPO podal za zdaňovacie obdobie 2017, za obdobie január 2019 až september 2019 nepodal kontrolné výkazy k DPH a k 30.04.2021 mu bola z úradnej moci zrušená registrácia na DPH.

Majiteľom účtu M.XX XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX je spoločnosť RockCraft, s.r.o., s účtom mohla disponovať osoba B. Y., účet bol zrušený 30.11.2020, pričom táto spoločnosť nie je registrovaná ako platiteľ DPH. 18. Správny súd následne skonštatoval, že odpočítanie dane môže byť v zmysle judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ obmedzené najmä v prípadoch, ak : (i) zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, (ii) došlo k daňovému podvodu alebo (iii) došlo k prípadu zneužitia práva. K hmotnoprávnym podmienkam správny súd uviedol, že pokiaľ nie sú splnené, právo na odpočítanie dane môže byť odopreté s tým, že dôkazné bremeno na preukázanie splnenia podmienok pre odpočítanie dane je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje.

20. Po citácii z uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 Vikingo správny súd skonštatoval, že zo záverov vykonaného dokazovania možno uzavrieť, že správca dane, resp. žalovaný uvádzali objektívne skutočnosti, ktoré sú typické a vedúce k záveru, že právo uplatňované žalobcom je nárokované podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom, pričom túto možnosť nijak nepreukazovali. Správny súd v tejto súvislosti poukázal na tzv. Axel Kittel test existencie daňového podvodu (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-436/04 Axel Kittel).

nestačí. V prípade, ak je nesporná existencia tovarov, v zmysle citovanej judikatúry Súdneho dvora EÚ, potom môže žalovaný zamietnuť priznanie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dôvodu podvodného konania, len za predpokladu, že preukáže, že sa daňový subjekt vedome podieľal na podvodnom konaní, resp. že z dôvodu zanedbania jeho povinnosti - primeranej ostražitosti mohol, resp. mal vedieť, že sa na podvodnom konaní podieľa.

plnenia. Správny súd uzavrel, že argumentačná línia, o ktorú oprel svoje rozhodnutie žalovaný, tzv. koncept deklarovaného dodávateľa, je po prijatí dvoch zásadných rozhodnutí Súdneho dvora EÚ - uznesenia vo veci C-610/19 Vikingo a rozsudku vo veci C- 154/20 Kemwater ProChemie s.r.o., už neudržateľná dodajúc, že má za to, že v prejednávanej veci boli zistené také skutočnosti, ktoré môžu byť významné z hľadiska možného podvodného konania.

K prerušeniu daňovej kontroly správny súd uviedol, že ak správca dane prerušil výkon daňovej kontroly za účelom realizácie medzinárodnej výmeny informácií, nemožno mať za to, že by správca dane pokračoval vo výkone daňovej kontroly, a preto lehota na jej vykonanie z tohto dôvodu neplynula, a ani plynúť nemohla. Prerušením daňovej kontroly za týmto účelom správca dane nevstupuje do súkromnej autonómie daňového subjektu, neuplatňuje voči nemu svoje práva ani nepožaduje od neho plnenie povinností vyplývajúcich mu zo zákona pre účel výkonu daňovej kontroly. Naopak, v prípade dôvodného podozrenia o fiktívnosti žalobcom deklarovaného dodávateľa, resp. jeho konateľa, správca dane plnil svoje úlohy vyplývajúce mu zo zákona pre naplnenie účelu správy daní, t. j. využitím medzinárodnej výmeny informácií overoval podklady potrebné na správne a úplné určenie dane. Pokiaľ žalobca namietal, že medzinárodná výmena informácií na základe žiadosti správcu dane dopadla s identickým výsledkom, ako skôr vykonaná medzinárodná výmena informácií, a teda nebola účelná, správny súd mal za to, že žalobcovi bol poskytnutý ďalší priestor na preukázanie ním

26. Za nedôvodnú správny súd považoval aj námietku ohľadom návrhu žalobcu na výsluch svedkov, ktorých však nijak nekonkretizoval a ani skutočnosti, ktoré by prípadným výsluchom mohli byť získané a podstatné pre výkon daňovej kontroly žalobcu za zdaňovacie obdobie

III. Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde

28. Sťažovateľ dôvodil, že v predmetnej veci bolo spornou otázkou splnenie hmotnoprávnych podmienok pre uplatnenie práva žalobcu na odpočítanie DPH v súvislosti s dodávateľskými faktúrami od spoločnosti Lux light, s.r.o., majúc za to, že daňové orgány relevantne spochybnili dodanie tovaru prostredníctvom tohto deklarovaného dodávateľa a to s poukazom na aktuálnu judikatúru Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky a Súdneho dvora EÚ, keď preverovali všetky okolnosti prípadu, aby overili, či hmotnoprávne podmienky práva na odpočítanie dane neboli splnené vo vzťahu k inému možnému alternatívnemu dodávateľovi - zdaniteľnej osobe a platiteľovi DPH.

30. Správca dane tiež zistil, že deklarovaný dodávateľ za zdaňovacie obdobie november 2019 podal nulové daňové priznanie k DPH a až následne 11.12.2020 podal dodatočné daňové priznanie k DPH, pričom kontrolné výkazy k DPH za zdaňovacie obdobia roka 2019 nepodal. Z analytického systému DPH tiež vyplýva, že žiaden daňový subjekt neuviedol spoločnosť Lux light, s.r.o. v kontrolných výkazoch DPH, pričom dňa 30.04.2021 bola daňovému subjektu Lux light, s.r.o. zrušená registrácia na DPH z úradnej moci. Uvedené skutočnosti umocnili pochybnosti správcu dane o dodaní tovaru prostredníctvom deklarovaného dodávateľa. 31. Žalobca označil Michala Šafránika, českého občana, konateľa dodávateľa za osobu, s ktorou konal a uzatváral obchody. Správca dane vykonal dokazovanie zamerané na označenú osobu, pričom zistil, že Michal Šafránik je nekontaktný a nie je možné ho vypočuť.

32. Podľa názoru sťažovateľa, na základe uvedených skutočností, bolo dodanie tovaru prostredníctvom spoločnosti Lux light, s.r.o. spochybnené. Správca dane sa neobmedzil iba na skúmanie vzťahu medzi žalobcom a deklarovaným dodávateľom, ale overoval, či hmotnoprávne podmienky neboli splnené vo vzťahu k inému možnému dodávateľovi.

Z uvedeného dôvodu nebol dôvod na postup v zmysle uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 Vikingo. V tejto súvislosti sťažovateľ poukázal na závery rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-154/20 Kemwater ProChemie, konkrétne na bod 38, v zmysle ktorého platí, že ak aj správca dane dôvodne spochybní splnenie hmotnoprávnych podmienok na strane deklarovaného dodávateľa, nesmie sa obmedziť iba na skúmanie tohto vzťahu, ale musí si overiť, a to aj na základe skutočností, ktoré má k dispozícii, či tieto hmotnoprávne podmienky neboli splnené vo vzťahu k inému možnému dodávateľovi. Súčasne ale dodal, že platí, že správca dane nie je povinný postupovať týmto spôsobom, ak zo skutkových okolností posudzovaného prípadu a obchodných transakcií vyplýva, že je vylúčené, resp. nie je ničím podložené, že by tu existoval ešte iný dodávateľ, než je ten, ktorý je uvedený na faktúre a o ktorom to tvrdí daňový subjekt (rozsudok sp. zn. 1 Sžfk 35/2021 zo 16. augusta 2023, bod 34), resp. neexistujú žiadne indície, že by tomu tak mohlo byť. Je potrebné pracovať s premisou indícii o možnom alternatívnom

34. K záveru správneho súdu o použiteľnosti uznesenia Súdneho dvora EÚ na prípad žalobcu sťažovateľ, nesúhlasiaci s týmto záverom, poukázal na skutočnosť, že žalobcovi nebolo odmietnuté právo na odpočítanie dane z dôvodu nestotožnenia subdodávateľov, pričom závery daňových orgánov k týmto záverom nevedú. Daňové orgány hodnotili len vzťah na kontrolovanom stupni obchodu, medzi žalobcom a deklarovaným dodávateľom, ktorý preukázateľne spochybnili. 35. Rovnako sťažovateľ nesúhlasil so záverom správneho súdu uvedeným v bode 65 napadnutého rozsudku, z ktorého vyplýva, že ak odberatelia žalobcu potvrdili a preukázali dodanie tovaru žalobcom, bola splnená podmienka práva na odpočítanie dane - reálne plnenie a existencia priamej súvislosti medzi prijatými a poskytnutými plneniami, a preto dôkazné bremeno zo strany žalobcu bolo týmto vyčerpané, nakoľko nie je absolútne. Podľa názoru sťažovateľa správny súd opomenul skutočnosť, že jednou z hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane je, že poskytovateľom plnenia je iná osoba registrovaná pre daň (t. j. status osoby dodávateľa). Pokiaľ hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené kumulatívne, pričom dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie dane uplatňuje, právo na odpočítanie dane môže byť odopreté. V prípade žalobcu bol spochybnený status osoby dodávateľa, teda je irelevantné, že odberatelia potvrdili a preukázali dodanie tovaru žalobcom. 36. Podľa názoru sťažovateľa správny súd v predmetnej veci nesprávne aplikoval judikatúru Súdneho dvora EÚ, pretože v prípade žalobcu neboli kumulatívne splnené všetky hmotnoprávne podmienky pre uplatnenie práva na odpočítanie dane, ktorá skutočnosť bola dôvodom pre nepriznanie tohto práva. Skutočnosť, že správny súd v prejednávanej veci vzhliadol zistenia, ktoré môžu byť významné z hľadiska možného podvodného konania, je irelevantná, pretože primárne je nutné splnenie hmotnoprávnych podmienok, a až v prípade, ak hmotnoprávne podmienky sú splnené, resp. nie je možné ich spochybniť, pripadá do úvahy postup v zmysle uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19. Sťažovateľ svoju argumentačnú líniu neoprel o tzv. koncept deklarovaného dodávateľa, tak ako uvádza správny súd, pretože sťažovateľ relevantne spochybnil deklarovaného dodávateľa a s poukazom na závery rozsudku vo veci Kemwater ProChemie súčasne preveril „indície“ o možnom alternatívnom platiteľovi dane, ktoré absentovali a ani žalobca neoznačil iného dodávateľa. 37. Žalobca v písomnom vyjadrení navrhol kasačnú sťažnosť ako nedôvodnú zamietnuť. 38. Vec bola predložená Najvyššiemu správnemu súdu Slovenskej republiky (ďalej aj ako „Najvyšší správny súd“) 25. októbra 2024. Vec bola náhodným spôsobom pridelená do ôsmeho senátu Najvyššieho správneho súdu, ktorý koná v zložení JUDr. Anita Filová, Mgr. Kristína Babiaková a JUDr. Rastislav Dlugoš, PhD. a v tomto senáte bola pridelená ako sudkyni spravodajkyni sudkyni JUDr. Anite Filovej.

39. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť sťažovateľa bola podaná včas (§ 443 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná.

41. V súvislosti s nastolenou právnou otázkou dáva kasačný súd do pozornosti, že v rámci daňového konania je potrebné rozlišovať medzi požiadavkou na preukázanie (i) hmotnoprávnych podmienok priznania daňových oprávnení, (ii) formálnych podmienok priznania práva daňových oprávnení, (iii) odopretím nároku na daňové oprávnenia z dôvodu daňového podvodu a (iv) odopretím nároku na daňové oprávnenia z dôvodu zneužitia práva.

14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 29; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 43; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 24). Zatiaľ čo medzi materiálne podmienky patrí postavenie (status) dodávateľa tovaru ako zdaniteľnej osoby, identita dodávateľa, resp. jeho správne uvedenie na faktúre patrí medzi podmienky formálne (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 25; vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, body 26, 27).

Európskej únie vo veci Lucrežiu Hadrian Vădan, C-664/16 zo dňa 21. novembra 2018, bod 44, vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 29 a iné). 44. Vychádzajúc z rozhodovacej činnosti Súdneho dvora Európskej únie členské štáty Európskej únie sú oprávnené vnútroštátnym právom uložiť daňovým subjektom aj iné povinnosti, ako tie, ktoré ustanovuje Smernica, za účelom riadneho výberu DPH a na predchádzanie daňovým podvodom. Takéto opatrenia však nesmú ísť nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie určených cieľov a ich limitom je prísny zákaz uplatňovania takých opatrení, ktoré systematicky spochybňujú právo na odpočítanie DPH a princíp neutrality DPH ako taký (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 32; vo veci Vikingo Fővállalkozó Kft., C-610/19 zo dňa 3. septembra 2020, bod 44; vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, body 55 - 57, vo veci Senatex GmbH, C-518/14 zo dňa 15. septembra 2016, bod 41; vo veci Kemwater

zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6Sžfk/20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020).

47. Hoci je to práve správca dane, ktorý vedie dokazovanie v daňovom konaní, pričom hodnotenie získaných dôkazov podlieha jeho voľnej úvahe (zásada voľného hodnotenia dôkazov), neznamená to, že môže jednotlivé dôkazy vyhodnocovať svojvoľne.

48. Vychádzajúc z vyššie uvedených východísk kasačný súd na úvod zdôrazňuje, že dôvodom pre neuznanie uplatneného nároku na odpočet DPH zo sporných faktúr bolo spochybnenie jednej z troch hmotnoprávnych podmienok na priznanie práva na odpočítanie DPH, a to, že tovar, na ktorom sa zakladá právo na odpočítanie dane, bol dodaný inou zdaniteľnou

49. Spochybnenie vyššie vymedzenej hmotnoprávnej podmienky založili konajúce daňové orgány na tom, že na adrese sídla sa deklarovaný dodávateľ nenachádza, nemá zamestnancov, nepreberá poštové zásielky, je nekontaktný, posledné daňové priznanie k dani z príjmov podal za zdaňovacie obdobie 2017, za obdobie január 2019 až september 2019 nepodal kontrolné výkazy k DPH a k 30.04.2021 mu bola z úradnej moci zrušená registrácia na DPH.

Majiteľom účtu M. XXXX XXXX XXXX XXXX XXXX je spoločnosť RockCraft, s.r.o., s účtom mohla disponovať osoba B. Y., účet bol zrušený 30.11.2020 a táto spoločnosť nie je registrovaná ako platiteľ DPH. 50. Daňové orgány tak založili svoje pochybnosti na skutočnostiach týkajúcich sa deklarovaného dodávateľa - najmä na jeho nekontaktnosti ako aj nekontaktnosti jeho pôvodného konateľa. V tomto smere kasačný súd súhlasí so záverom správneho súdu, že samotná nekontaktnosť deklarovaného dodávateľa nevedie automaticky k záveru o nesplnení hmotnoprávnej podmienky pre priznanie práva na odpočet DPH z dôvodu, že tovar alebo služba nebola dodaná osobou so statusom osoby deklarovaného dodávateľa, resp. že nebol identifikovaný skutočný dodávateľ (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. IV. ÚS 86/2022 zo dňa 15. februára 2022; bod 25 a 27). Preto záver daňových orgánov o nesplnení jednej z kumulatívnych hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočet DPH nateraz nemôže obstáť.

K uvedenému kasačný súd opakuje, že samotná skutočnosť, že odberatelia, v práve posudzovanej veci, potvrdili a preukázali dodanie tovaru žalobcom preukazuje dve z troch hmotnoprávnych podmienok, ktorých splnenie sa vyžaduje na priznanie nároku na odpočet DPH a to (i) existencia plnenia a (ii) použitie zdaniteľných plnení na účely vlastných zdaniteľných plnení. Inak povedané, samotná skutočnosť, že odberatelia žalobcu potvrdili, že žalobca im dodal tovar, ktorý mal byť žalobcovi dodaný spoločnosťou Lux light, s.r.o. sama osebe nepreukazuje aj obchodný vzťah medzi žalobcom a spoločnosťou Lux light, s.r.o.

53. Súhlas kasačného súdu s vyššie uvedenými námietkami sťažovateľa však nič nemení na správnom závere správneho súdu, že pochybnosti daňových orgánov založené iba na spoločnosti Lux light, s.r.o. nepostačujú na spochybnenie splnenia hmotnoprávnej podmienky v podobe statusu platiteľa dane - dodávateľa. Bude preto úlohou daňových orgánov buď (i) uviesť relevantné pochybnosti a vysporiadať sa napríklad s dôkazným návrhom žalobcu týkajúcim sa preukázania prepravy tovaru deklarovaným dodávateľom prostredníctvom výpovedí jeho zamestnancov v inej daňovej kontrole (zdaňovacie obdobia február - september 2019), na ktoré žalobca poukazoval alebo (ii) v prípade neexistencie relevantných pochybností o splnení hmotnoprávnych podmienok, za použitia tzv. Axel Kittel testu preukázať, že v súvislosti s deklarovaným plnením došlo k daňovému podvodu a žalobca o ňom vedel alebo vedieť mal a mohol. V tomto smere je však dôkazným bremenom zaťažený správca dane. 54. Kasačný súd tak síce korigoval niektoré závery správneho súdu, avšak bez potreby zrušenia napadnutého rozsudku, keďže jeho výrok vyhodnotil za vecne správny. Vychádzajúc z už uvedených pochybností daňových orgánov bolo predčasné prijať záver, že neboli splnené hmotnoprávne podmienky na priznanie práva na odpočítanie DPH, a to konkrétne vo vzťahu k preukázaniu statusu platiteľa dane u dodávateľa.

V. Záver