8Sfk/58/2024

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Anity Filovej (sudkyňa spravodajkyňa), zo sudkyne Mgr. Kristíny Babiakovej a zo sudcu JUDr. Rastislava Dlugoša, PhD., v právnej veci žalobcu (sťažovateľa): L Racing s.r.o., so sídlom Osloboditeľov 569, Krásnohorské Podhradie, IČO: 36375616, právne zastúpeného advokátkou JUDr. Alenou Rudohradskou, so sídlom Jantárová 2442/30, Košice - mestská časť Juh, IČO: 35567571, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42499500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo: 101576582/2019 z 28. júna 2019, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Správneho súdu v Bratislave č. k. BA-5S/205/2019-153 z 31. júla 2024, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

II. Konanie pred správnym súdom

9. Žalobca uviedol, že v rámci svojej dôkaznej povinnosti predložil všetky potrebné doklady, ktorými disponoval a preukázal splnenie podmienok podľa § 51 ods. 1 písm. a) v spojení s § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH.

Vyvodzovanie absolútnej dôkaznej povinnosti voči daňovému subjektu je podľa žalobcu v rozpore so zákonom. 10. Za irelevantné považoval žalobca zistenia správcu dane ohľadom zmien a transformácií týkajúcich sa dodávateľa (spoločnosti admass SK) z dôvodu zlúčenia v rade iných spoločností, keďže tieto nastali až po čase realizácie kontrolovaných zdaniteľných plnení.

Krajský súd v Bratislave uznesením č. k. 5S/205/2019-89 z 9. decembra 2019 zamietol návrh žalobcu na priznanie odkladného účinku správnej žalobe. Na základe § 3 ods. 3 písm. b) zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov došlo k prechodu výkonu správneho súdnictva z Krajského súdu v Bratislave na Správny súd v Bratislave.

12. Správny súd po preskúmaní rozhodnutí a oboznámení sa s obsahom administratívnych spisov žalovaného a správcu dane dospel k záveru, že daňové orgány postupovali v súlade so zákonom, dostatočne zistili skutkový stav, svoje rozhodnutia odôvodnili jasne, zrozumiteľne, presvedčivo a pri zohľadnení všetkých skutočností kontrolovaného obdobia august 2017.

námietok a pripomienok k protokolu riadnym spôsobom oboznámený, pričom na prípadné procesné nezrovnalosti mal možnosť poukázať už v administratívnom konaní. O určenom termíne prerokovania pripomienok a námietok bol vopred informovaný dostatočne dlhý čas na to, aby správcovi dane oznámil, že určený termín mu nevyhovuje, pričom dôvodom nedostavenia sa žalobcu na stanovený termín bola výlučne neochota konateľa žalobcu dostaviť sa na predvolanie, pretože „by to na veci nič nezmenilo“.

15. K namietanému nezákonnému prenosu dôkazného bremena správny súd uviedol, že dôkazné bremeno vzhľadom na podstatu zistení primárne zaťažovalo žalobcu, ktorý mal relevantným spôsobom preukázať splnenie hmotnoprávnych podmienok pre priznanie práva na odpočet DPH. Žalobca však nepredložil správcom dane požadované doklady ani na opakované výzvy a nepredložil ani iné, správcom dane nešpecifikované doklady, ktoré by preukazovali reálne dodanie služieb a tovarov, a preto neuniesol dôkazné bremeno na preukázanie dôvodného uplatnenia práva na odpočet DPH.

Košice. Tento výsluch sa mal uskutočniť dňa 10. októbra 2018, o čom bol upovedomený aj žalobca. Svedok dňa 9. októbra 2018 telefonicky informoval Daňový úrad Košice, že sa z dôvodu práceneschopnosti výsluchu nezúčastní. Správca dane opakovane predvolal svedka na výsluch na 15. novembra 2018, o čom bol informovaný aj žalobca. Pán Pitko znovu telefonicky informoval správcu dane o nemožnosti jeho účasti z dôvodu práceneschopnosti.

Ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj námietku žalobcu k protokolom vyhotoveným v súvislosti s daňovými kontrolami iných daňových subjektov, keďže tieto tvoria súčasť predloženého administratívneho spisu, do ktorého mal žalobca právo nahliadať a informácie vyplývajúce z ich obsahu boli súčasťou protokolu z vykonanej daňovej kontroly, ku ktorému sa žalobca vyjadroval. K namietanému porušeniu daňového tajomstva správny súd uviedol, že žalobca bol poučený v zmysle § 11 ods. 3 daňového poriadku o povinnosti zachovávať daňové tajomstvo a o právnych dôsledkoch porušenia tejto povinnosti.

III. Kasačná sťažnosť, stanovisko účastníkov

20. Sťažovateľ opakovane namietal porušenie § 68 ods. 3 daňového poriadku s argumentáciou, že nakoľko nepredpokladal, že správca dane nevykoná doplnenie dokazovania, nemal dôvod navrhovať správcovi dane deň prerokovania pripomienok a dôkazov pred ich uskutočnením. Až v prípade, ak by sa sťažovateľ nedohodol so správcom dane na dni prerokovania, mal správca dane určiť deň prerokovania pripomienok.

Daňový úrad Košice síce vypočul Jozefa Pitka ako svedka v rámci daňovej kontroly spoločnosti admass SK, avšak o tomto vypočutí nebol sťažovateľ vopred upovedomený. Správca dane nevykonal žiadne dokazovanie v zmysle návrhu daňového subjektu vo vyrubovacom konaní a ani nedoplnil dokazovanie tak, aby primerane zdôvodnil svoj záver o porušení zákona o DPH a nepriznaní práva na odpočítanie dane.

23. Sťažovateľ uviedol, že všetky doklady k výkonu daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie august 2017 predložil v priebehu daňovej kontroly. Porušenie § 24 ods. 2 daňového poriadku sťažovateľ vzhliadol v tom, že správca dane iba všeobecne konštatoval, že sťažovateľ dôkazy nepredložil. Odôvodnenie rozdielu dane považoval sťažovateľ za nedostatočné, pričom mal za to, že je potrebné odôvodnenie vo vzťahu ku každej zo sporných faktúr; protokol obsahuje iba všeobecné odôvodnenie.

25. Sťažovateľ poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžfk/ 47/2017 vo vzťahu k správnej úvahe a sp. zn. 1Sfk/52/2021 k nemožnosti odmietnuť odpočítanie dane pri deklarovanom dodaní tovaru v rámci subdodávateľského reťazca, rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C 277/14 GST-PPHU STEHCEMP k nepreukázaniu skutočného dodávateľa tovaru a nálezy Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 259/ 2022 a sp. zn. I. ÚS 627/2022 k neúmernému prenášaniu dôkazného bremena.

Sťažovateľ nepredložil žiadne vecné dôkazy ani k jednej faktúre, k plneniam a ani k osobám, ktoré mali plnenia realizovať/vykonávať a súvisiace závery správneho súdu podľa žalovaného sťažovateľ nevyvrátil.

28. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k názoru, že kasačná sťažnosť nie je dôvodná. 29.

rozsahu. Zo strany kasačného súdu bolo potrebné zaujať právny názor predovšetkým k otázke splnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočítanie DPH zo strany sťažovateľa, k procesu výkonu daňovej kontroly a k procesu dokazovania.

31. Kasačný súd tak v súlade s § 464 ods. 1 SSP poukazuje na odôvodnenie skôr vydaného rozsudku Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 4Sfk/7/2025 z 20. marca 2025 (zdaňovacie obdobie apríl 2017). S týmto rozsudkom kasačného súdu sa konajúci senát v podstatnom rozsahu stotožňuje, poukazuje naň a v príslušnom rozsahu ho uvádza (s prípadnými upresneniami v hranatých zátvorkách). „64.

Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom však daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom.

66. Predmetom plnenia podľa z uvedených faktúr mal byť tovar a služby súvisiace s prevádzkou motorových vozidiel. Správca dane nepriznal žalobcovi odpočítanie dane za kontrolované zdaňovacie obdobie apríl 2017 [v predmetnej veci zdaňovacie obdobie august 2017 - pozn. kasačného súdu], pretože vykonaným dokazovaním boli zistené porušenia § 51 ods. 1 v nadväznosti na § 49 ods. 1, 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), nakoľko nebol reálne preukázaný vznik daňovej povinnosti podľa § 19 v nadväznosti na § 8 a § 9 zákona o DPH z titulu dodania tovaru alebo služby v tuzemsku deklarovaným dodávateľom admass SK s.r.o., a teda nebol preukázaný vznik práva na odpočítanie dane.

68. Daňové orgány pri vyrubovacom konaní majú na výber z dvoch alternatív právneho posúdenia, ktoré závisí od skutočného stavu veci zisteného pri daňovej kontrole. 69. Pokiaľ by sa v konaní nepreukázalo (k dôkaznému bremenu neskôr), že zdaniteľné obchody vôbec prebehli, alebo by sa zistilo, že plnenia deklarované daňovým subjektom sa u neho nenachádzajú, resp. nezanechali žiadnu stopu svojej existencie, alebo z dôkazov produkovaných daňovým subjektom nevyplýva existencia materiálneho plnenia, správca dane by mohol uzavrieť, že daňovému subjektu tovar alebo služby neboli nikdy dodané.

faktúry. 70. Pokiaľ by sa v konaní preukázalo, že zdaniteľné obchody síce prebehli, avšak daňový subjekt bol pritom súčasťou obchodu (alebo reťazca obchodov), v ktorom sa vyskytol daňový podvod, resp. jedna z osôb poskytujúcich zdaniteľné plnenia z reťazca, ktorá vystavila faktúru, sa dopustila nezákonnosti, v takom prípade mohli daňové orgány zamietnuť daňovému subjektu právo odpočítať hodnotu splatnej alebo zaplatenej DPH, avšak len za predpokladu, že tieto orgány objektívne preukázali, že daňový subjekt vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. (napr. rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 z 21.06.2012 - Mahagében a Dávid, čl. 50)

danˇovom konani´, teda aj povinnostˇ do^kaznu´. Ak vsˇak spra´vca dane pri preverovani´ uvedeny´ch pi´somny´ch podkladov preuka´zatelˇne spochybni´ vierohodnostˇ, pravdivostˇ alebo u´plnostˇ do^kazov predlozˇeny´ch danˇovy´m subjektom, potom mozˇno konsˇtatovatˇ, zˇe spra´vca dane splnil svoju do^kaznu´ povinnostˇ a v takom pri´pade je opa¨tˇ len na danˇovom subjekte, cˇi predlozˇeni´m alebo navrhnuti´m dˇalsˇi´ch do^kazov vyvra´ti spochybnenie jeho po^vodny´ch do^kazov spra´vcom dane. Ty´mto spo^sobom docha´dza v procese dokazovania v danˇovom konani´ k presu´vaniu do^kazne´ho bremena medzi spra´vcom dane a danˇovy´m subjektom, cˇo predstavuje prakticke´ vyjadrenie kombina´cie uplatnˇovania za´sady vyhlˇada´vacej a za´sady prejednacej“ (rozhodnutie U´stavne´ho su´du Slovenskej republiky sp. zn. I. U´S 377/2018 zo dnˇa 14. novembra 2018, bod 21; obdobne sp. zn. III. U´S 401/09 zo dnˇa 16. decembra 2009).

74. Nepostacˇuje preto predlozˇitˇ faktu´ru a dodacie listy. Pokiaľ spra´vca dane nadobudne na za´klade nedostatku predložených dôkazov alebo na základe v konaní vykonany´ch do^kazov do^vodnu´ pochybnostˇ o uskutocˇneni´ deklarovane´ho zdanitelˇne´ho plnenia, je oprávnený vyzvať danˇovy´ subjekt na predlozˇenie dˇalsˇi´ch do^kazov. Ty´mto sa na daňový subjekt prena´sˇa do^kazne´ bremeno. V su´lade s vysˇsˇie uvedeny´m kasacˇny´ su´d konsˇtatuje, zˇe pokialˇ daňový orgán v danˇovom konani´ vzniesol pochybnosti o splneni´ podmienok uplatnene´ho pra´va na odpocˇi´tanie dane, bolo do^kazny´m bremenom stˇazˇovatelˇa tieto pochybnosti vyvra´titˇ budˇ priamo predlozˇeni´m relevantny´ch do^kazov alebo na´vrhom vykonania dˇalsˇi´ch do^kazov. 75. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie dane je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených daňovým subjektom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad.

Pri preukazovani´ je vy´znamny´ aj charakter zdanitelˇne´ho plnenia. 76. Odpočítanie dane je právom platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasné splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej podmienky. Daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, odrážajú realizované plnenie. Len pokiaľ nad všetky pochybnosti zodpovedá predložená faktúra reálnemu plneniu, možno akceptovať na základe nej odpočítanie

V prípade, ak považuje tieto tvrdenia za nepreukázané, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov, avšak nemá povinnosť platiteľa zaviazať, akým konkrétnym spôsobom má preukázať pravdivosť svojich tvrdení.

79. Ako vyplýva z administratívneho spisu, správca dane počas daňovej kontroly vykonal množstvo úkonov, pričom sťažovateľ riadne neodpovedal už na základné požiadavky na preukázanie skutočností majúcich vplyv na správne určenie dane, resp. na požiadavku preukázať existenciu dodaní uvedených na vyššie spomenutých päťdesiatych faktúrach [v predmetnej veci štyridsiatich troch faktúrach - pozn. kasačného súdu] vystavených sťažovateľovi spoločnosťou admass SK s.r.o.

V zmysle uvedenej výzvy sa dňa 06.06.2018 konateľ sťažovateľa spolu so zástupcom dostavili k správcovi dane, o čom bola spísaná zápisnica č. 101112769/2018/9104401/Ris. Na ústnom pojednávaní bola sťažovateľom predložená „Smernica ošetrovania pretekárskeho vozidla Ford Fiesta R5“ a okrem toho žiadne správcom dane požadované alebo ďalšie doklady. Podľa opatrenia v spísanej zápisnici mal sťažovateľ predložiť doklady do 8 dní. Sťažovateľ však požadované doklady nepredložil. Sťažovateľovi požiadal o predĺženie lehoty na predloženie dokladov. Miesto dokladov však sťažovateľ prostredníctvom zástupcu zaslal dňa 09.07.2018 správcovi dane podanie, v ktorom namietal, že mu po prevzatí zastupovania nebol stanovený termín na nahliadnutie do spisu, namietal nezhodu zápisnice z ústneho pojednávania so zápisnicou zo dňa 06.06.2018, namietal, že opakovane žiadal o vykonanie miestneho zisťovania v prevádzkarni sťažovateľa, pričom uzavrel, že podľa jeho názoru boli správcovi dane pre potreby daňovej kontroly predložené všetky relevantné dôkazy. Žiadne ďalšie doklady sťažovateľ alebo jeho

81. Sťažovateľ, hoci tvrdil opak, nepredložil správcovi dane žiadne relevantné doklady. „Smernica ošetrovania pretekárskeho vozidla Ford Fiesta R5“ nie je dôkazom o dodaní sťažovateľovi fakturovaných služieb. Takýmto dôkazom (bez pochybností) neboli ani zmluvy predložené sťažovateľom, pričom správca dane upozornil sťažovateľa na konkrétne vady zmlúv a žiadal výzvami na doplnenie dokladov. Žiadne ďalšie doklady však sťažovateľ nepredložil správcovi počas daňovej kontroly, ani vo vyrubovacom konaní ani v konaní o opravnom prostriedku. V konečnom dôsledku sťažovateľ neprodukoval žiadny dôkaz alebo argumentáciu osvedčujúcu reálnosť sporného dodania tovaru a služieb ani počas súdneho konania a zotrval len na spochybňovaní záverov daňových orgánov a svojej dôkaznej povinnosti tvrdiac, že zaťažovala daňové orgány.

Najvyšší súd Slovenskej republiky poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 v spojení s § 49 ods. 2 a § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH).

83. V tejto súvislosti možno poukázať aj na rozsudok NS SR 1Sžf/52/2016 zo dňa 28.11.2017, bod 18: „Daňový subjekt v procese správy daní (t. j. aj počas daňovej kontroly) zásadne preukazuje skutočnosti, ktoré sám tvrdí a deklaruje (§ 24 ods. 1 v spojení s § 45 ods. 2 písm. e/ Daňového poriadku), okrem iného že vykonal ekonomickú činnosť (§ 3 ods. 2 zákona o DPH) najmä vo forme kvázi prevodu vlastníckeho práva k tovaru alebo dodania služby za protihodnotu (§ 2 ods. 1 písm. a/ a b/ zákona o DPH), v rozsahu, kvalite a spôsobom vyplývajúcim z predložených účtovných dokladov (§ 10 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve) a od dodávateľa zákonným spôsobom uvedeného na faktúre (§ 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH). Ak preukáže uskutočnenie zdaniteľného obchodu tak, ako ho deklaruje, môžu orgány finančnej správy neuznať daňovému subjektu právo na odpočítanie dane len z dôvodu splnenia podmienok preukazujúcich zneužitie práva alebo účasť na daňovom podvode.

84. Na druhej strane však treba pripomenúť, že dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne a nemožno ho ponímať extenzívne a rozširovať ho na preukázanie všetkých resp. akýchkoľvek skutočností, teda i ohľadne tých, ktorých takáto povinnosť stíha úplne iný

Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Je nevyhnutné rozlišovať okruh dôkazov, ktoré daňový subjekt štandardne uchováva o existencii zdaniteľného plnenia od následného forenzného dokazovania.“ Taktiež Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 3 Sžf 1/2010 (I. Gergelová c/a Daňové riaditeľstvo SR „Daňovému subjektu zákon nedáva právne prostriedky na sledovanie výrobných a obstarávacích procesov svojich dodávateľov a stavu ich povinných evidencií“.

86. Pokiaľ sťažovateľ poukázal na uznesenie Ústavného súdu SR č. k. I. ÚS 377/2018 - 53 zo dňa 14.11.2018 (ods. 21 odôvodnenia tohto rozhodnutia) [v predmetnej veci sťažovateľ nenamietal konkrétne toto rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky, ale s ním súvisiaca námietka zo strany sťažovateľa uplatnená bola - pozn. kasačného súdu] tvrdiac, že zo strany daňového úradu je možné spochybniť vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených ku daňovej kontrole daňovým subjektom, avšak splnenie dôkaznej povinnosti na strane daňového orgánu sa spájajú až s preukázateľným spochybnením dôkazov predložených daňovým subjektom, je v podmienkach posudzovaného prípadu nutné konštatovať, že sťažovateľ bol už od začatia daňovej kontroly a potom v priebehu daňového konania pasívny a k obchodom s dodávateľom admass SK s.r.o. nepredložil okrem vyššie uvedených dokladov, ktorých hodnoteniu sa kasačný súd venoval v ods. 75 odôvodnenia tohto rozhodnutia, žiadne také dôkazy, ktoré by verifikovali pravdivosť údajov v daňovom priznaní a skutočnosti majúce

dodávateľa. V danom prípade nebol sťažovateľ oprávnený tvrdiť, že vo vzťahu k tvrdeným obchodom s dodávateľom admass SK s.r.o. vyčerpal svoje dôkazné bremeno. Nepredložil totiž správcovi dane žiaden dôkaz o tom, že niekedy disponoval ako vlastník na faktúrach uvedeným tovarom alebo že prijal na faktúrach uvedené služby. Nie akékoľvek dodanie, ale len to, ktoré je presne špecifikované vo faktúre, možno akceptovať ako daňovo odpočítateľný náklad.

88. Kasačný súd sa nestotožnil ani s kasačnou námietkou ohľadom aplikácie rozsudku Najvyššieho správneho súdu sp. zn. 1Sfk/52/2021 zo dňa 28.09.2023 vychádzajúceho z právnych záverov rozhodnutia súdny dvor EÚ v rozhodnutí vo veci C-610/19 VIKINGO. Pre aplikáciu sťažovateľom deklarovaných právnych záverov vyplývajúcich z uvedených rozhodnutí nebol splnený fundamentálny predpoklad - preukázanie reálneho uskutočnenia dodania tovaru alebo služby. V podmienkach súdenej veci nebolo právne významné, či sa dodávateľ sťažovateľa alebo jeho prípadný dodávatelia zúčastnili na konaní v rozpore s právnymi predpismi týkajúcimi sa DPH, alebo či tovar alebo služby skutočne mohol dodať dodávateľ uvedený na sporných faktúrach a nebolo ani podstatným, či právo na odpočítanie dane uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Aj z rozhodnutí, na ktoré poukazoval sťažovateľ vyplýva, že hmotnoprávnou podmienkou pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane je to, že daňový subjekt disponuje materiálnou existenciou plnenia, na ktoré sa vzťahuje faktúra

Z tých istých dôvodov nebolo na mieste argumentovať ani potrebou vykonania tzv. Axel Kittel testu, keďže aj ten sa vzťahuje na posúdenie účasti na daňovom podvode alebo zneužití práva, kedy konanie daňového subjektu in fraudem legis je postavené na existencii zdaniteľného plnenia.

Iba pokiaľ by bol sťažovateľ v konaní dostatočne súčinný a predložil by dôkazy požadované správcom dane, bolo by možné uvažovať o presune dôkaznej povinnosti zo sťažovateľa na správny orgán. Nie je povinnosťou správcu dane zisťovať, či vôbec a od ktorého (aj iného) dodávateľa daňový subjekt tovar alebo služby prevzal, alebo akým spôsobom ich získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba boli daňovému subjektu dodané. Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm, nie sú predpokladom pre uznanie odpočtu dane.

sťažovateľom uviedol spoločnosť JPL FINANCIAL HOLDING Ltd., sídliacu v Londýne, Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného Írska, pričom však nemal ani základné poznatky o dodávanom predmete dodávok, nepoznal osobne ani neoznačil menom žiadneho zástupcu subdodávateľa, nepreveril si spoločnosť či zastupujúce osoby a nepredložil ani žiadnu zmluvu so subdodávateľom.

93. Podnikateľ má okrem bežných daňových dokladov a účtovných dokladov byť schopný preukázať aj inými dôkazmi, že k obchodu došlo deklarovaným spôsobom a v tvrdenom rozsahu. Podnikateľ pri svojej činnosti má dbať na to, aby reálnosť obchodu vedel preukázať aj po ukončení obchodu v budúcnosti, napr. pred daňovými orgánmi. Pokiaľ uzatvára reálny a korektný obchod, nepochybne na jeho zabezpečenie vykonáva aj potrebnú hmatateľnú aktivitu. Potom celkom isto spomínanými dôkazmi do budúcna disponuje. Kasačný súd má na mysli, že je rozumné sa domnievať, že činnosť podnikateľa konajúceho s očakávanou (bežnou) podnikateľskou opatrnosťou a odbornou starostlivosťou, pokiaľ je hodnota obchodu relatívne vysoká (nie bagateľná), čo bolo deklarované aj v posudzovaných dodávkach, v sebe zahŕňa potrebu (častej alebo aspoň nejakej) komunikácie medzi zmluvnými stranami, bude zaznamenaná (archivovaná) a zanechá jasnú hmatateľnú stopu buď v podobe elektronickej alebo písomnej komunikácie alebo v podobe rôznych relevantných podkladov o procese obstarania, ďalšieho spracovania alebo využitia, skrátka o samotnom predmete jednotlivých dodávok.

Uvedený výpočet je z hľadiska možných ďalších dôkazov len minimálny a predpokladá sa, že podnikateľ pri svojej bežnej činnosti disponuje množstvom aj iných dôkazov, ktoré získal v priebehu realizovania svojich obchodov. Takéto dôkazy obozretný podnikateľ uchováva po celú dobu, kedy by mohli byť jeho obchodné transakcie preverované, pretože je povinnosťou daňového subjektu pri realizácii zdaniteľného obchodu správať sa s dostatočnou opatrnosťou, a to tak, aby aj do budúcnosti vedel preukázať materiálnu existenciu ním uskutočneného obchodu. Takýmto dôkazom je práve aj znalosť problematiky a disponovanie relevantnými informáciami o predmete obchodu o obchodnom partnerovi a tiež je pre tento účel povinný uchovať dôkazy (napr. listiny, elektronickú komunikáciu, fotodokumentáciu) o uskutočnenom obchode.

96. Kasačný súd zdôrazňuje, že pokiaľ ide o jeho predpoklad, že dôkazmi o uskutočnenom obchode by disponoval aj dodávateľ (prípadne subdodávateľ) sťažovateľa, ten súvisel s kontextom podkladov, ktoré zadovážili a zohľadnili daňové orgány v tejto konkrétnej veci a týkal sa skutočnosti, že okrem sťažovateľa bola vykonaná daňová kontrola aj u jeho dodávateľa s vyššie opísaným výsledkom a tiež z dôvodu, že išlo o prepojené obchodné spoločnosti (personálne, vlastnícky, sídlom). Bolo na mieste predpokladať, že ak nedisponoval potrebnými dokladmi sťažovateľ, mohol nimi disponovať aspoň jeho dodávateľ a daňové orgány by museli na tieto doklady prihliadať aj v predmetnom daňovom konaní. Preto konštatovanie kasačného súdu nemožno vnímať tak, že by daňový subjekt akokoľvek zodpovedal za porušenie povinností alebo podvodné konanie svojho dodávateľa, alebo že by malo mať vplyv na uznanie práva na odpočítanie dane bez ďalšieho len to, že tovar alebo službu nedodal tvrdený dodávateľ alebo subdodávateľ.

98. Správca dane v daňovom konaní vykonáva dokazovanie tým spôsobom, že sa zameriava na preukázanie skutočností pre správne určenie daňovej povinnosti, pričom daňový subjekt je zaťažený dôkazným bremenom. V daňovom konaní (pri dôkaznej povinnosti daňovníka) platí prejednávacia zásada a nie vyhľadávacia (vyšetrovacia). Povinnosťou správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené platiteľom, je tieto prerokovať, umožniť platiteľovi ich existenciu z právne významných hľadísk preukázať, pričom sám má zabezpečiť len tie dôkazy, ktoré podľa zákona nemá povinnosť predložiť platiteľ. V okamihu, kedy správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov v daňovom priznaní, musí daňový subjekt v daňovom konaní preukázať, že zdaniteľné obchody skutočne prijal tak, ako ich deklaruje v podaných daňových priznaniach.

V prípade neunesenia dôkazného bremena daňovým subjektom, nemožno za preukázané považovať jeho tvrdenia, čo zároveň vylučuje prenesenie dôkaznej povinnosti na daňové orgány.“ 32. Kasačný súd dopĺňa s ohľadom na citovaný rozsudok, že vo vzťahu k napadnutému rozhodnutiu a daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie august 2017 v administratívnom spise žalovaného identifikoval dožiadanie č. 101623302/2018 z 20. augusta 2018 (čl. 43), ktorým správca dane požiadal Daňový úrad Košice o predvolanie a vypočutie svedka pána Jozefa Pitka v súvislosti s výkonom daňovej kontroly za zdaňovacie obdobia apríl 2017 (vec sp. zn. 4Sfk/7/2025), august 2017 (prejednávaná vec) a september 2017 (vec sp. zn. 5Sfk/29/2024) a informáciu o jeho neuskutočnení. V administratívnom spise žalovaného sa nachádza výzva č. 100936534/2018/9104401/Ris z 11. mája 2018 adresovaná sťažovateľovi na predloženie vysvetlení a dôkazov k zmluvnej dokumentácii s dodávateľom admass SK a k ním vystaveným faktúram (čl. 9) a opakovaná výzva z 30. mája 2018 (čl. 16). Na ústnom pojednávaní dňa

V administratívnom spise sa ešte nachádza zmluvná dokumentácia uzavretá medzi sťažovateľom a spoločnosťou admass SK (čl. 8.2 a 8.16) a Smernica ošetrovania Pretekárskeho vozidla Ford Fiesta R5 (čl. 7.1). 33. V nadväznosti na vyššie uvedené sa kasačný súd s citovaným právnym posúdením obsiahnutým v rozsudku Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sfk/7/ 2025 z 20. marca 2025 stotožnil, majúc za to, že sťažovateľ skutočne nepredložil v daňovom konaní také dôkazy, ktoré by presvedčivo preukázali splnenie hmotnoprávnych podmienok odpočítania dane. Pochybnosti správcu dane vznesené počas daňovej kontroly kasačný súd považuje za dôvodné a dostatočne podložené, v dôsledku čoho nie je možné uzavrieť, že by bol sťažovateľ neprimerane zaťažený dôkazným bremenom. Daňové orgány náležite zistili skutkový stav veci, dôkazy riadne vyhodnotili a vysporiadali sa aj so všetkými podstatnými námietkami sťažovateľa. Argumentácia sťažovateľa uvedená v kasačnej sťažnosti tak nebola spôsobilá spochybniť závery správneho súdu, ktoré sú obsiahnuté v odôvodnení napadnutého

Daňový poriadok však už nekonkretizuje lehotu, v ktorej by mal daňový subjekt prerokovanie iniciovať; inak povedané, nestanovuje lehotu, počas ktorej má správca dane vyčkávať na iniciatívu zo strany daňového subjektu. Kasačný súd mal z administratívneho spisu preukázané, že sťažovateľ využil svoje právo podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku a podaním z 2. januára 2019, doručeným správcovi dane dňa 4. januára 2019, sa k protokolu vyjadril a navrhol doplnenie dokazovania. Sám však neinicioval termín, kedy majú byť jeho pripomienky prerokované. Správca dane následne sťažovateľa predvolal na ústne pojednávanie v súvislosti s prerokovaním pripomienok a námietok na deň 7. februára 2019 (predvolanie bolo sťažovateľovi doručené dňa 28. januára 2019). Sťažovateľ sa v uvedený deň k správcovi dane nedostavil, nepožiadal o určenie nového termínu ústneho pojednávania, a ako už bolo uvedené, svoju neúčasť ani neospravedlnil, dokonca v telefonickom rozhovore so správcom dane (správca dane kontaktoval sťažovateľa, úradný záznam čl. 67) uviedol, že sa vzdáva

V súvislosti s uvedeným, kasačný súd dodáva, že pokiaľ by mal správca dane zakaždým vyčkávať na určenie termínu prerokovania pripomienok zo strany daňového subjektu (§ 68 ods. 3 daňového poriadku), s tým, že by nemal možnosť preklenúť jeho pasivitu práve tým, že sám stanoví termín ústneho pojednávania, vyrubovacie konanie by sa mohlo neprimerane predĺžiť. Naviac správca dane má zákonom stanovenú lehotu, v rámci ktorej má vydať rozhodnutie (§ 68 ods. 3 daňového poriadku). V tejto súvislosti kasačný súd dodáva, že nie je vylúčené, že by daňový subjekt bol nedodržaním postupu podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku dotknutý na svojich subjektívnych právach, ale k tomu, v práve posudzovanej veci nedošlo.

. .dôvodom na zrušenie rozhodnutia správneho orgánu by malo byť len také porušenie zákona, ktoré má alebo by mohlo mať za následok ujmu na právach účastníkov konania). Kasačný súd tak uzatvára, že namietané nevyčkanie iniciatívy zo strany daňového subjektu v zmysle § 68 ods. 3 daňového poriadku nemalo vplyv na zákonnosť prvostupňového rozhodnutia správcu dane a ani na výsledok konania. Bolo totiž preukázané, že sťažovateľ mal riadnu možnosť participovať na konaní, čoho sa sám vzdal.