8Sžfk/14/2021

1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) postupom podľa § 190 zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100261714/2019 zo dňa 22.01.2019, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101994760/2018 zo dňa 08.10.2018, ktoré sa týkalo zdaňovacieho obdobia júl 2016, rozhodnutia č. 100262788/2019 zo dňa 22.01.2019, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101989211/2018 zo dňa 08.10.2018, ktoré sa týkalo zdaňovacieho obdobia marec 2016 a rozhodnutia č. 100262146/2019 zo dňa 22.01.2019, ktorým žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 101990453/2018 zo dňa 08.10.2018, ktoré sa týkalo zdaňovacieho obdobia apríl 2016. Prvostupňovými rozhodnutím č. 101994760/2018 zo dňa 08.10.2018 Daňový úrad Žilina, pobočka Dolný Kubín, určil žalobcovi podľa § 68 ods. 6 Daňového

2. Krajský súd v odôvodnení napadnutého rozsudku uviedol, že zákon o DPH vyžaduje pre odpočítanie dane súčasne splnenie tak materiálnych, ako aj formálnych podmienok. Daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočítanie dane, sa zhodujú so skutočne realizovanými plneniami. Dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovaru a služieb tak zaťažuje daňový subjekt. Faktúra je relevantným dokladom len vtedy, ak je nepochybné, že údaje v nej uvedené odrážajú skutočne reálne

Splnenie podmienok na odpočítanie dane nespočíva len v ich formálnej deklarácii, teda len v predložení dokladov. Doklady musia mať povahu faktu, teda musia byť vystavené na materiálnom podklade a musia byť preukázané. V tejto súvislosti správny súd poukázal aj na závery rozsudku Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010, v zmysle ktorého dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 24 Daňového poriadku v spojení s § 49 ods. 2 a § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH), a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený.

Tvrdenia žalobcu vo vzťahu k hodnoteniu dôkazov z obsahu administratívnych spisov a z obsahu preskúmavaných rozhodnutí nevyplývajú. Vyjadrenie nesúhlasu účastníka konania s hodnotením dôkazov správcom dane bez toho, aby boli vytýkané nedostatky a chyby v hodnotení dôkazov, nepostačuje na privodenie nezákonnosti preskúmavaných rozhodnutí.

4. Správny súd opakovane zdôraznil už v predchádzajúcich bodoch tohto rozhodnutia bližšie popísanú povinnosť daňového subjektu preukázať, že sú splnené materiálne aj formálne podmienky pre uplatnenie práva, resp. nároku na odpočítanie dane. Dôkazné bremeno zaťažuje predovšetkým daňový subjekt, ktorý si uplatňuje právo na odpočítanie dane.

Ak správca dane spochybní vykonanými dôkazmi tvrdenia daňového subjektu, dôkazné bremeno sa presúva opäť na daňový subjekt. Zásada objektívnej pravdy, ovládajúca daňové konanie, nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, kým sa bez pochýb nepotvrdia a nepreukážu tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností. Je na správcovi dane, vykonávajúcom dokazovanie, a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplnení, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii (závery rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/75/2014 zo dňa 29.09.2016).

r. o. Rastislava Badina tak, že tento uviedol, že účtovné doklady nemá k dispozícii, zostali v prevádzkových a skladových priestoroch spoločnosti v Trstenej, za ktoré nebolo platené nájomné, a preto ich prenajímateľ uzamkol a veci patriace spoločnosti DREKOL, s. r. o.,

nevyplýva, že by mala participovať na konkrétnom dodávaní tovaru. Účtovníčka by sa zrejme mohla vyjadriť len k vedeniu účtovníctva a vo vzťahu k preukázaniu reálnosti dodania je podstatná a zásadná výpoveď štatutárneho orgánu (tak, ako to uviedol žalovaný v preskúmavaných rozhodnutiach), ktorý bol vypočutý a jeho výpoveď bola vyhodnotená tak, že reálne dodanie tovaru nebolo preukázané.

Podľa správneho súdu, daňové orgány sa dostatočne a preskúmateľne vysporiadali s námietkami a pripomienkami žalobcu, ako aj s prednesenými návrhmi na vykonanie dôkazov. Pokiaľ žalobca namietal, že mu nebol priznaný nárok na odpočet DPH, pretože nebolo overené správcom dane účtovníctvo deklarovaného dodávateľa, a to sa potom prenieslo na ťarchu žalobcu v podobe záveru o neunesení dôkazného bremena, tak táto žalobná námietka je taktiež nedôvodná.

Zároveň zo záverov preskúmavaných rozhodnutí nevyplýva, že by nepredloženie účtovných dokladov deklarovaným dodávateľom bolo dôvodom na nepriznanie nároku žalobcu na odpočet DPH. Správca dane vykonal dôkazy na preverenie žalobcom tvrdených skutočností a spochybnil hodnovernosť žalobcom tvrdených skutočností, pretože sa nepreukázalo tvrdenie, že tovar dodal deklarovaný dodávateľ.

nenavrhol. Takýto dôkaz navrhol v podanom odvolaní. Svedok A. uviedol, že ak je konateľom spoločnosti DREKOL, s. r. o., tak sa ním stal len podvodom, poprel vystavenie faktúr, o okolnostiach dodania tovaru nič nevedel a spoločnosť žalobcu nepoznal. X. naopak uviedol, že A. pozná a sám ho oslovil, aby sa stal konateľom spoločnosti DREKOL, s. r. o.

Ako to vyplýva z obsahu svedeckých výpovedí, tak rozpor vo výpovediach svedkov sa netýka skutkových okolností deklarovaného dodania tovaru, preto nie je zrejmé, čo by malo byť konfrontáciou svedkov, prípadne konfrontáciou svedka so svedeckou výpoveďou druhého svedka odstraňované (aké rozpory), a čo by sa malo vyjasniť. Z argumentácie žalobcu prednesenej v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, ako aj v konaní pred správnym súdom, nevyplýva, že by osoba A. mala byť akokoľvek činná pri dodaní tovaru žalobcovi, že by s ňou žalobca komunikoval, že by A. ako štatutárny orgán vystavoval faktúry, vybavoval objednávky alebo bol prítomný pri preberaní tovaru, prípadne pri sprostredkovaní dodania tovaru. Takéto pôsobenie A. nebolo tvrdené ani X. a ani neskôr vypočutým svedkom

9. Vo vzťahu k dôkaznému bremenu daňového subjektu správny súd opakovane uviedol, že primárne zaťažuje dôkazné bremeno na preukázanie splnenia podmienok na odpočítanie dane daňový subjekt, ktorý si uplatňuje nárok na odpočet DPH.

všeobecne a nekonkrétne, nevedel uviesť žiadneho z dodávateľov spoločnosti DREKOL, s. r. o., ktoré mu mali tovar dodávať, a ktorý mal ďalej predávať žalobcovi. Spoločnosť DREKOL, s. r. o., nemala podľa výpovede svedka vlastnú ciachu a drevo malo byť ociachované ciachou dodávateľov spoločnosti DREKOL, s. r. o., od ktorých bolo drevo nakúpené.

Spoločnosť DREKOL, s. r. o., zamestnancov nemala. Obchody mali byť dohodnuté telefonicky alebo mailom alebo cez pána K.. Objednávky zasielané mailom svedok prisľúbil predložiť, ak sa mu to podarí. Uviedol, že má zaheslovaný mail, môže sa naň pripojiť iba on, pričom heslo mu chodilo na telefón, ktorý mal mať zablokovaný. Uviedol, že podpísal faktúry aj všetky preukazy o pôvode dreva buď na mieste nakládky alebo v Žiline, alebo cestou, alebo ich podpisoval dodatočne. Daň z pridanej hodnoty z predložených faktúr ešte nebola odvedená a spoločnosť podala nulové priznania na DPH. Úhrady mali byť uhradené buď prevodom na bankový účet, alebo hotovosťou do pokladne.

Predovšetkým je potrebné poukázať na výpoveď svedka X., ktorý uvádzal, že drevo malo byť ociachované ciachou dodávateľov spoločnosti DREKOL, s. r. o. a z potvrdení o pôvode dreva vyplýva, že bolo ociachované ciachou registrovanou na spoločnosť žalobcu pod obchodným menom, ktoré žalobca používal do 24.04.2008. Používanie tejto ciachy na označenie dreva a rozpor s výpoveďou X., ktorý uvádzal, že drevo malo byť ociachované ciachou dodávateľov spoločnosti DREKOL, s. r. o., žalobca nijako nevysvetlil a ani v administratívnom konaní, a ani v správnej žalobe na tieto skutkové zistenia nijako nereagoval.

správy lesného hospodárstva. Zo skutkových okolností prejednávanej veci vyplýva, že žalobca nenakupoval drevo priamo od obhospodarovateľov lesa, ale od spoločnosti DREKOL, s. r. o., ktorá mala drevo nakupovať od svojich dodávateľov, ktorých vypočutí svedkovia nekonkretizovali. Daňové orgány v súvislosti s použitím ciachy nevyhodnocovali, či bol porušený Zákon o lesoch, ale použitie ciachy žalobcu na označenie dreva vyhodnocovali v súvislosti s tým, či bolo preukázané dodanie tovaru tak, ako to deklaroval žalobca.

12. Pokiaľ ide o svedka Ing. K. tohto žalobca nenavrhol vypočuť v priebehu daňovej kontroly. Túto osobu spomenul vo svojej výpovedi svedok X. a žalobca ho označil za kľúčového svedka vo svojom neskoršom vyjadrení a správcovi dane vytýkal, že tohto svedka nevypočul.

On drevo nepredával, preto s dokladmi o pôvode dreva nič nemal. Nevedel uviesť, od koho spoločnosť DREKOL, s. r. o., drevo nakupovala, posudzoval len drevo na skladoch, ak tam bol prítomný. 13. Aj vyššie uvedenú výpoveď vyhodnotili daňové orgány jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach s inými dôkazmi, najmä s výpoveďou svedka X., a závery, ku ktorým dospeli,

Dôkaz o vykonanej preprave vo vzťahu k záverom, ktoré vyplynuli z ostatných vykonaných dôkazov, preukazuje len, že bola vykonaná preprava motorovými vozidlami žalobcu, ale nepreukazuje, že išlo o tovar dodaný spoločnosťou DREKOL, s. r. o., čo spochybnili závery vyvodené z ostatných vykonaných dôkazov.

Národná diaľničná spoločnosť, a. s., vo svojej odpovedi potvrdila vykonanie prepravy. Tento dôkaz ale nebolo možné hodnotiť len jednotlivo, ale v zmysle požiadaviek na hodnotenie dôkazov stanovených Daňovým poriadkom aj v súvislosti s inými dôkazmi, ktoré boli

15. Správny súd ďalej uviedol, že z odôvodnení rozhodnutí žalovaného je zrejmé, že sa stotožnil so závermi správcu dane a uviedol vlastné úvahy a hodnotenia v reflexii na odvolacie námietky žalobcu. Rozhodnutia žalovaného sú preskúmateľné, spĺňajú formálne aj obsahové požiadavky stanovené Daňovým poriadkom a žalovaný dostatočne zodpovedal odvolacie námietky žalobcu. Daňové orgány v prejednávaných veciach nedospeli k záveru o nesplnení podmienok na odpočítanie DPH preto, že deklarovaný dodávateľ nesplnil svoje povinnosti. Tieto skutočnosti uviedli len ako obsah výpovede svedka X., ktorý uviedol, že daň nebola priznaná, ani zaplatená, podané boli nulové daňové priznania, uviedol ďalej, že chce urobiť rekonštrukciu účtovníctva a vyrovnať záväzky voči štátu. Taktiež dôvodom nepriznania uplatňovaného nároku na odpočet DPH zo strany žalobcu nebolo ani nepredloženie účtovnej dokumentácie deklarovaného dodávateľa a tieto skutočnosti sú uvádzané v rozhodnutiach ako súčasť obsahu výpovede svedka X., ktorý uviedol, že účtovné doklady účtovníčka spoločnosti

dodávateľa. 16. Je nepochybné, že v zmysle § 25 ods. 4 Daňového poriadku má daňový subjekt alebo jeho zástupca právo byť prítomný na výsluchu svedkov a klásť svedkom otázky, pričom o výsluchu svedkov má byť daňový subjekt alebo jeho zástupca včas vyrozumený.

predkladá povinné záznamy a evidencie vedené podľa príslušných právnych predpisov a doklady k nim a má aj právo navrhovať a predkladať na vykonanie rôzne dôkazy, ktoré spĺňajú kritériá stanovené v § 24 ods. 4 Daňového poriadku. Žalobca v prejednávaných veciach bol upovedomený o výsluchu svedkov a týchto sa nezúčastnil.

Takýmto postupom potom daňový subjekt prijíma obsah výsluchu svedka tak, ako bol realizovaný správcom dane. 17. Žalovaný nevytýkal žalobcovi neúčasť na výsluchu svedkov v tom smere, že by išlo porušenie jeho povinností. Je ale potrebné uviesť, že ak žalobca vytýkal daňovým orgánom nedostatočné vykonanie dôkazov a nedostatočne zistený skutkový stav, je potom nelogický postup, ak nevyužil dostatočný priestor, ktorý mu prináležal v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, keď sa nezúčastnil výsluchu svedkov a svojimi otázkami sa nesnažil prispieť k objasneniu deklarovaného dodania tovaru. Právo na odpočet DPH je viazané na preukázanie splnenia v Zákone o DPH kumulatívne stanovených podmienok, medzi ktoré patrí nielen existencia materiálneho plnenia, ale aj preukázanie, že tovar (prípadne službu) dodal deklarovaný dodávateľ, pretože vznik práva na odpočet DPH je viazaný na vznik daňovej povinnosti u deklarovaného dodávateľa. Pokiaľ sa nepreukáže vznik daňovej povinnosti u dodávateľa tovaru, resp. služby, nemôže vzniknúť právo na odpočet dane u odberateľa, uplatňujúceho si nárok na odpočet DPH.

poriadku. S námietkami smerujúcimi voči vyhodnoteniu konkrétnych dôkazov, prednesenými v predchádzajúcich žalobných bodoch, sa správny súd vysporiadal v predchádzajúcich bodoch odôvodnenia tohto rozhodnutia.

SSP, ktorou žiadal, aby kasačný súd napadnutý rozsudok zrušil a vec vrátil krajskému súdu na ďalšie konanie. Podľa sťažovateľa dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne. Preukázal dodanie drevnej hmoty od dodávateľa uvedeného na faktúrach exaktnými dôkazmi, a to výpoveďou svedka vtedajšieho konateľa spoločnosti DREKOL s.r.o. Rastislava Badina,

19. Sťažovateľ preto rozporoval tvrdenie správneho súdu, že samotná úhrada kúpnej ceny bez iných preukázaných skutočností týkajúcich sa dodania tovaru ako dôkaz o dodaní tovaru nepostačuje. V žalovanom prípade totiž nešlo iba o dôkaz o úhrade kúpnej ceny, ale žalobca predložil viaceré dôkazy, ktoré vo vzájomných súvislostiach preukázali dodanie drevnej hmoty od dodávateľa. Sťažovateľ videl nezákonnosť vykonaného dokazovania v tom, že správca dane sa neriadil relevantnými ustanoveniami Daňového poriadku o dokazovaní, pretože od žalobcu vyžadoval predloženie dôkazov, ktorými on nedisponoval a ani disponovať nemohol, ako i preukázanie skutočností, na ktorých preukázanie reálnu možnosť žalobca nemal.

20. Vykonanie navrhovaných dôkazov vyplynulo z vyrubovacieho konania, pretože žalobca mal za to, že v daňovej kontrole predložil správcovi dane dostatočne množstvo dôkazov preukazujúcich dodanie dreva dodávateľom uvedeným na faktúrach a až po ukončení daňovej kontroly a priebehu vyrubovacieho konania vyplynula potreba vykonať ďalšie dôkazy, ktoré však správca dane nevykonal, pretože žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane.

21. Pokiaľ sťažovateľ v tejto súvislosti namietal, že na preukázanie skutočností, že prijal všetky rozumné opatrenia, navrhol vykonať viaceré dôkazy, avšak správca dane tieto dôkazy odmietol bez relevantného dôvodu vykonať a žalovaný sa touto námietkou dostatočne nezaoberal, potom orgány finančnej správy odňali žalobcovi daňovú spravodlivosť a jeho procesné práva priznané mu daňovým poriadkom preukázať tvrdenia aj navrhovanými dôkazmi.

Správca dane v prípade, ak má na základe iných zistených skutočností pochybnosti o splnení podmienok odpočtu DPH, musí preukázať, že išlo o doklad falošný (nestačí teda len spochybniť pravosť dokladu) alebo vo svetle judikatúry Súdneho dvora EÚ musí správca dane preukázať, že obchod bol súčasťou reťazca zaťaženého podvodom, o ktorom žalobca vedel alebo musel vedieť, resp. že ide o zneužitie práva.

Podľa rozsudku Najvyššieho súdu SR č.k.: 3Sžf/1/2010 zo dňa 19.08.2010 dôkazné bremeno, že u iného daňového subjektu došlo k podvodnému konaniu, je na správcovi dane, resp. orgánoch činných v trestnom konaní. Sťažovateľovi ako daňovému subjektu zákon nedáva právne prostriedky na sledovanie výrobných a obstarávacích procesov dodávateľov.

dôkazov, nemožno považovať skutočnosti uvedené správcom dane, tj. že sťažovateľ mohol tieto dôkazy navrhnúť skôr a že správca dane vo vyrubovacom konaní už z technického a časového hľadiska nestihne takýto dôkaz vykonať. V preskúmavanom prípade správca dane odmietol vykonať sťažovateľom navrhnuté dôkazy bez toho, aby uviedol relevantný dôvod na takýto postup (nevykonanie navrhovaného dôkazu) a pokiaľ sa žalovaný s takýmto postupom správcu dane stotožnil, zaťažil konanie vadou, ktorá mala za následok nezákonnosť rozhodnutí žalovaného za kontrolované zdaňovacie obdobie mesiac marec, apríl a júl 2016. Správny súd túto nezákonnosť potvrdil napadnutým rozsudkom. 23. Žalovaný písomné vyjadrenie ku kasačnej sťažnosti nepodal.

24. S účinnosťou ku dňu 01.08.2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Zb. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov) začal svoju právomoc vykonávať Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, pričom k tomuto dňu prešiel z Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky výkon súdnictva vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.08.2021 daná právomoc Najvyššieho správneho súdu SR (článok 154g ods. 4 a 6 Ústavy Slovenskej republiky v spojení s § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov). Prejednávaná vec bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety náhodným výberom pridelená na rozhodnutie kasačnému senátu 4S Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod sp. zn. 8Sžfk/14/2021. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktorému predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti (§ 440 SSP), kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. 25. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici č. k. 23S/ 215/2019-103 zo dňa 22.07.2020, ktorým zamietol žalobu, ktorou sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutí žalovaného. 26. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že Daňový úrad Žilina vykonal u žalobcu ako u daňového subjektu daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia roku 2016. O výsledku daňovej kontroly bol vyhotovený Protokol č. 101307490/2018 zo dňa 09.07.2018, ktorý bol doručený splnomocnenému zástupcovi žalobcu dňa 11.07.2018. K protokolu z daňovej kontroly sa sťažovateľ vyjadril v podaní, ktoré bolo zaregistrované u správcu dane pod č. 6/10877006/2018 dňa 30.07.2018. Ústne pojednávanie vo veci prerokovania pripomienok a dôkazov k protokolu sa konalo dňa 01.10.2018. V následných vyrubovacích konaniach vydal správca dane horeuvedené samostatné rozhodnutia, nadväzujúce na výsledky daňovej kontroly. Správca dane nepriznal žalobcovi právo na odpočítanie dane od deklarovaného dodávateľa DREKOL, s. r. o., Cintorínska 22, Bratislava - mestská časť Staré Mesto, 811 06, IČO: 35859113, a to v zdaňovacom období júl 2016 v sume 20.278,55 €, v zdaňovacom období apríl 2016 v sume 27.040,66 € a v zdaňovacom období marec 2016 v sume 19.383,45 €. Išlo o faktúry vystavené deklarovaným dodávateľom DREKOL, s. r. o., ktorých predmetom mala byť fakturácia dodania dreva.

27. Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH v znení účinnom ku dňu 30. september 2017 (ďalej len zákon o DPH) daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi.

30. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) citovaného zákona právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,2) b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

36. Podľa § 441 SSP, v kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať nové skutočnosti a dôkazy okrem skutočností a dôkazov na preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti. 37. Kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho a súdneho spisu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná. 38.

39. V tejto súvislosti považuje kasačný súd za nevyhnutné poukázať na to, že právny základ odpočtu DPH je ustanovený v smernici Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „smernica 2006/112“).

40. Vyššie uvedené podmienky stanovené smernicou 2006/112 preberá aj slovenská vnútroštátna právna úprava. Platiteľ dane si môže v zmysle zákona o DPH odpočítať daň: a. dňom vzniku daňovej povinnosti (§ 49 ods. 1 zákona o DPH), b. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru, pričom za deň dodania tovaru sa považuje deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník, alebo dňom dodania služby (§ 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH), c. daň, ktorej odpočet si platiteľ dane uplatňuje musí byť voči nemu uplatnená iným platiteľom dane z tovarov alebo služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (§ 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH), d. zároveň musí disponovať faktúrou od platiteľa dane, od ktorého mu bol tovar dodaný (§ 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH).

daňového subjektu. V prípade, že správny orgán unesie svoje dôkazné bremeno, tak je opäť povinnosť preukazovať svoje tvrdenia (resp. ich korigovať) na strane daňového subjektu, pričom spravidla využíva iné dôkazy než tie, ktoré už správca dane vierohodne spochybnil (v tejto súvislosti viď. napríklad uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. I. ÚS 377/2018-53 zo dňa 14. novembra 2018, bod 21). Zároveň je tiež potrebné pripomenúť, že daňový subjekt je povinný preukazovať len skutočnosti, ktoré sám tvrdí a deklaruje.

Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok.“

Základnou podmienkou pre vznik práva na odpočítanie dane je, že dodávateľovi vznikla daňová povinnosť (§ 19 - § 21 zákona o DPH). Ak nedôjde k vzniku daňovej povinnosti dodávateľa, nevzniká ani právo na odpočítanie dane. Pokiaľ hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane nie sú splnené, právo na odpočítanie DPH môže byť odopreté dôkazné bremeno je na osobe, ktorá si právo na odpočítanie DPH uplatňuje. Bolo možné bezpečne ustáliť, že daňové orgány spochybnili dodanie tovaru uvedeného na faktúrach práve spoločnosťou DREKOL, s.r.o., spochybnená bola teda osoba dodávateľa. Správca dane spochybnil pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených sťažovateľom aj s poukazom na iné nezrovnalosti.

V posudzovanej veci bolo aj s poukazom na vyššie popísané aspekty a mechanizmus prenosu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom na sťažovateľovi, aby relevantným spôsobom (nielen formálnymi dokladmi) preukázal, že v príslušnom zdaňovacom období došlo k reálnemu dodaniu služieb od dodávateľa uvedeného na faktúrach, prípadne inej zdaniteľnej osoby a teda či v prípade posudzovaných zdaniteľných plnení boli splnené podmienky na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 19 ods. 1, § 49 ods. 2 a § 51 zákona o DPH. Vzhľadom na to, že sťažovateľ svoje tvrdenia o dodaní predmetného tovaru oprel o formálne doklady- faktúry, dodacie listy, doklady o pôvode dreva, výpisy z účtu a ďalšie účtovné doklady, správca dane dôvodne pristúpil k ich prevereniu z hľadiska

transakciu. Preto podľa kasačného súdu pre daný prípad neprichádzala do úvahy aplikácia judikatúry v zmysle uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-610/19 Vikingo, takže vec bola posúdená správne a postup správcu dane, ktorý sa nezaoberal vedomosťou sťažovateľa o podvode, bol podľa názoru kasačného súdu udržateľný napriek skutočnosti, že konateľ spoločnosti DREKOL s.r.o. do 08.04.2016 a predseda predstavenstva spoločnosti AI TEK, a.s. - X. - potvrdil dodanie tovaru, resp. realizáciu obchodných transakcií s tým, že žiadne iné relevantné skutočnosti uviesť nevedel, a to ani k pôvodu tovaru nevedel uviesť ani jedno konkrétne miesto, kde sa malo drevo nakladať a pod. Kasačný súd považuje za nevyhnutné poznamenať, že aj keď materiálna existencia plnenia nebola zo strany správcu dane výslovne spochybnená, z vykonaných dôkazov nemožno vyvodiť záver, že existencia tovaru (drevnej hmoty) špecifikovaného vo faktúrach ako aj v dokladoch o pôvode tovaru v tomto konkrétnom právnom vzťahu bola preukázaná. K tomu, aby mohlo byť ustálené, že existujúci tovar je naozaj tovarom, ktorý bol predmetom dodávok na základe príslušných dodávateľských faktúr

dodávok. Rovnako kasačný súd považuje za dôležité uviesť, že ust. § 8 zákona o DPH formálne definuje tzv. dodanie tovaru, ale uvedené rámcové vymedzenie v písmenách a), b) a c) musí mať aj materiálny obsah. To znamená, že nestačí v prípade § 8 psím. a ) zákona o DPH iba formálne deklarovať prevod práva nakladať s hmotným majetkov ako vlastník, ale je nevyhnutné aj preukázať, že tovar bol daňovému subjektu aj reálne dodaný a to osobou, ktorá ma status osoby dodávateľa podľa zákona o DPH. Odpočítanie dane nenastáva „ex lege“, ale je právom platiteľa dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou preukázania zákonných podmienok na jeho uplatnenie. Zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasné splnenie tak materiálnej, ako aj formálnej podmienky, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, prípadne iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane, presne odrážajú skutočne realizované plnenia. Faktúra je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že v nej uvedené údaje odrážajú reálne plnenie. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte

46. K otázke rozloženia dôkazného bremena a teda, či a v akom rozsahu dôkazné bremeno zaťažuje daňový subjekt alebo správcu dane ešte kasačný súd dodáva, že daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti: povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Týmto spôsobom dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej (uznesenie Ústavného súdu SR z 14. novembra 2018, sp. zn. I. ÚS 377/2018-53). 47. Kasačný súd uzatvára, že po vyhodnotení súdneho spisu, ktorého súčasťou je aj administratívny spis žalovaného, dospel k rovnakému záveru ako krajský súd, a to, že správne orgány vo svojich rozhodnutiach dôkladne zistili skutkový stav, dôkazy, ktoré správca dane nadobudol v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, riadne vyhodnotili a vysporiadali sa dôkladne aj so všetkými námietkami sťažovateľa. Argumentácia sťažovateľa uvedená v kasačnej sťažnosti zároveň nebola v žiadnom smere spôsobilá spochybniť závery krajského súdu, ktoré sú obsiahnuté v odôvodnení napadnutého rozsudku. V dôsledku uvedeného kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku krajského súdu, pričom nezistil žiaden dôvod na jeho zmenu alebo zrušenie, a preto kasačnú sťažnosť podľa § 461 SSP ako nedôvodnú zamietol. 48. O trovách kasačného konania rozhodol Najvyšší správny súd Slovenskej republiky podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 467 ods. 1 SSP. Sťažovateľ v kasačnom konaní úspech nemal a žalovanému náhrada trov kasačného konania prislúcha len v prípadoch, ak to možno spravodlivo požadovať a po splnení zákonom stanovených podmienok len výnimočne (§ 168 SSP), ktoré podľa obsahu súdnych spisov nenastali, preto súd účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznal. 49. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 147 ods. 2 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

1. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 147 ods. 2 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).