8Sžfk/23/2020

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Benczovej a z členiek senátu Mgr. Kristíny Babiakovej (sudkyňa spravodajkyňa) a JUDr. Zuzany Šabovej, PhD. v právnej veci žalobkyne: HYDINA SLOVENSKO s.r.o., so sídlom Lieskovská cesta 23/640, 962 21 Lieskovec, IČO: 45300950, právne zastúpenej: KVASŇOVSKÝ & PARTNERS | ADVOKÁTI s.r.o., so sídlom Dunajská 32, 811 08 Bratislava, IČO: 51003848; proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica; o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101903410/2018 zo dňa 26. septembra 2018, o kasačnej sťažnosti žalobkyne proti rozsudku Krajského súdu v Prešove č. k. 2S 103/2018-91 zo dňa 17. októbra 2019, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta. II. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky návrh sťažovateľky na prerušenie konania zo dňa 14. februára 2022 zamieta. III. Účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva.

Odôvodnenie

I. Priebeh administratívneho konania

2017 zo dňa 22. marca 2017, ktorým podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) určil žalobkyni rozdiel danie v sume 136.215,32 € na DPH za zdaňovacie obdobie február 2012, konkrétne nepriznal nadmerný odpočet za predmetné obdobie v sume 17.826,91 € a vyrubil daň v sume 118.388,41 €. Žalovaný rozhodnutím č. 100369801/2018 zo dňa 14. februára 2018 zrušil predchádzajúce rozhodnutie správcu dane a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

4. Vychádzajúc zo zistení z daňovej kontroly správca dane ustálil, že žalobkyňa vykázala v období február 2012 intrakomunitárne dodanie tovaru - jatočných kurčiat do Poľska pre odberateľa SPÓŁKA JAWNA MIKULEC, MOSZCZENICA NIŻNA 144 33-340 STARY SĄCZ (ďalej len „SPÓŁKA JAWNA MIKULEC“).

6. Z dodávateľských faktúr o obstaraní jatočnej hydiny a zdravotných osvedčení (certifikátov) k hydine správca dane počas daňovej kontroly zistil, že príjemcom jatočnej hydiny v mesiaci február 2012 bola WIOLETTA HILTAWSKA, ZAMARSKI CIESZYŃSKA (ďalej len „WIOLETTA HILTAWSKA“), pričom príjemca aj vykonal, resp. zabezpečil prepravu tovaru

Z daňovej kontroly vykonanej u spoločnosti Podtatranská hydina a.s. na DPH za zdaňovacie obdobie január až jún, august až október 2012 správca dane zistil, že bola predložená odberateľská faktúra č. 6120300015 zo dňa 29. februára 2012 vystavená pre odberateľa WIOLETTA HILTAWSKA na sumu 591,- € za prepravu živej hydiny dňa 10. až 11. februára 2012.

Správca dane na základe dožiadania miestne príslušného správcu dane získal Zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 77OR/2015 zo dňa 11. marca 2015 a faktúru č. 10/2012 zo dňa 24. februára 2012 vyhotovenú pre odberateľa WIOLETTA HILTAWSKA za dopravu živých kurčiat v sume 1.301,- € za prepravu dňa 24. februára 2012. Správca dane vo vyrubovacom konaní vykonal tiež výsluch pána U., ktorý potvrdil, že vykonával prepravu jatočnej hydiny do Poľska, nerozpoznal však všetky motorové vozidlá, ktorými mala byť preprava realizovaná.

7. Počas vyrubovacieho konania bola správcovi doručený odpoveď na žiadosť o MVI zo dňa 30. januára 2017, v ktorej poľský správca dane uviedol, že spoločnosť SPÓŁKA JAWNA MIKULEC získala právo disponovať s tovarom ako vlastník na území Slovenskej republiky počas momentu nakladania tovaru na vozidlá, vyjadrila svoj záujem prepraviť tovar do Poľska, zabezpečila prepravu zo Slovenskej republiky do Poľska (prostredníctvom svojich odberateľov), znášala riziko poškodenia alebo straty tovaru počas prepravy tovaru zo Slovenskej republiky do Poľska a previedla dispozičné právo na odberateľov WIOLETTA HILTAWSKA a BESKID 1 na území Poľska. Spoločnosť SPÓŁKA JAWNA MIKULEC pritom znášala náklady prepravy tovaru nepriamo (fakt, že tovar bol prepravený odberateľmi daňovníka mal dopad na určovanie predajných cien). Predmetná spoločnosť podpísala vyjadrenie, že tovar bol exportovaný mimo územia Slovenskej republiky, lebo bol vydaný subjektu SPÓŁKA JAWNA MIKULEC.

Túto prepravu vykonali odberatelia na vlastný účet, nefakturovali ju spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC a táto ani nemá vo svojom účtovníctve faktúry za prepravu. Zdôraznil tiež, že tovar bol na území Slovenskej republiky odovzdaný priamo odberateľom spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC, resp. prepravcom, ktorí boli zazmluvnení odberateľmi spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC. Tovar nebol vydaný žalobkyňou, táto a spoločnosť SPÓŁKA JAWNA MIKULEC participovali na reťazových obchodoch len fakturačne. Správca dane

Takisto nepostačuje len zabezpečiť prepravu, ale prepravu musí zabezpečiť dodávateľ alebo odberateľ alebo iná osoba na ich účet. K splneniu podmienky, že preprava bola vykonaná na účet dodávateľa, resp. odberateľa však podľa správcu dane nedošlo. Tvrdenie, že spoločnosť SPÓŁKA JAWNA MIKULEC znášala náklady na prepravu do Poľska nepriamo (prostredníctvom určenia predajných cien) považoval správca dane za bezpredmetné, keďže pri reťazových obchodoch jednotlivé dodávky musia byť považované za časovo po sebe nasledujúce, len jedna z týchto dodávok môže byť pohyblivá, pričom intrakomunitárne dodanie musí byť spojené s prepravou tovaru, prepravu tejto dodávky tovaru musí zabezpečiť dodávateľ alebo odberateľ ako nadobúdateľ tovaru alebo iná osoba na ich účet.

Podľa názoru správcu dane, s ohľadom na skutočnosť, že spoločnosť SPÓŁKA JAWNA MIKULEC nemala v účtovníctve faktúru za prepravu kurčiat, prebehli obchody tak, že tovar si z fariem na území Slovenskej republiky fakticky prevzal priamo druhý poľský odberateľ. Preprava tovaru zo Slovenskej republiky nebola vykonaná na účet spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC. V miestach dodania (na farmách na území Slovenskej republiky) prebehli reťazové nepohyblivé dodávky tovaru, a to ako prvá (I.) od dodávateľov FARMA JANEK, spol. s.r.o.,

Pri predmetných obchodoch preto podľa správcu dane nebola splnené podmienka pre oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu uvedená v § 43 ods. 1 zákona č. 222/ 2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) - odoslanie alebo preprava tovaru z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet.

11. Z obchodného registra, z informácií poskytnutých Kriminálnym úradom Finančnej správy a z úkonov vykonaných správcom dane tento zistil, že jedinou spoločníčkou (od 23. marca 2010 do 1. augusta 2012) a konateľku (od 23. marca 2010 do 30. apríla 2012) spoločnosti Mirbes s. r. o. bola Y. P., P. X, O. a následne jediným spoločníkom (od 2. augusta 2012) a konateľom (od 30. apríla 2012) bol F. H., X. XXX/X, F., Č. H..

DPH. 12. Správca dane dňa 15. októbra 2013 vypočul Y. P., ktorá uviedla, že zastupovala spoločnosť Mirbes, s.r.o. na základe plnej moci, od februára 2013 ju nezastupuje. Pre predmetnú spoločnosť mala pani P.Á_ vykonávať činnosť obchodnej zástupkyne na základe mandátnej zmluvy, pričom spoluprácu so spoločnosťou Mirbes, s.r.o. ukončila na základe dlhodobého nevyplácania odmeny za zastupovanie v januári 2013. Spoločnosť Mirbes, s.r.o. sa podľa jej vyjadrenia venovala predaju hydiny, červeného mäsa a bravčového mäsa, reálne sídlo mala na adrese F. XX, O. viac ako polroka, v roku 2012 mala priestory na adrese Y. XX, O.. Objednávky v mene spoločnosti mala vykonávať osobne, prostredníctvom e-mailu, osobne sa zúčastňovala pri vykládkach tovaru. Vystavovala aj faktúry a dodacie listy pri obchodoch so žalobkyňou, tieto aj podpisovala. Nemala vedomosť o tom, že by spoločnosť Mirbes, s.r.o. zastupovali aj iné osoby. Účtovníctvo spoločnosti mala viesť účtovníčka/účtovník v Českej republike, dokumenty zasielala pani P. poštou na adresu do Prahy. Nebolo jej známe, kde sa zdržiava pán F. H..

pojednávaní č. 9800401/5/3193277/2013Šál zo dňa 2. júla 2013) a pod. 14. Správca dane v priebehu vyrubovacieho konania získal informáciu z procesných úkonov vykonaných v konaní o trestnom oznámení vo veci zločinu skrátenia dane a poistného zo dňa 16. decembra 2015. V tejto bolo uvedené, že dňa 25. septembra 2015 bol vykonaný výsluch svedkyne Y. P., kde uviedla, že bola konateľkou spoločnosti JUDRKY TRADE, s.r.o., po zoznámení sa s pánom D. W. z Košíc a na jeho požiadavku, predmetnú spoločnosť previedla na pána F. H.. Spoločnosť bola následne premenovaná na SERBIM TRADE, s.r.o. a následne na Mirbes, s.r.o. Konateľa spoločnosti nikdy nevidela.

Tovar bol dodávaný priamo od zahraničných dodávateľov, pričom objednávky mali na starosti P.. F. O. a jeho zamestnanec P. U.. Spoločnosti Mirbes, s.r.o., TrueCom s.r.o. a Slovakia Farma s.r.o. nikdy s nikým neobchodovali a nevykonávali žiadnu činnosť. Sídla týchto spoločností boli

Na účtoch dochádzalo k presunu peňažných prostriedkov spôsobom: Podtatranská hydina, a.s. - Mirbes, s.r.o. - Hydina Slovensko, s.r.o, resp. naopak. 16. Z dokladov zabezpečených správcom dane pri výkone daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie január 2013 správca dane zistil, že žalobkyňa vykonala v zdaňovacom období január 2013 odpočítanie dane celkovo z 86 faktúr od spoločnosti Mirbes, s.r.o. s dátumom dodania v období od 1. januára 2013 do 31. januára 2013. Dňa 11. februára 2015 bolo správcovi dane doručené Oznámenie Okresného súdu Košice I č. 9CbR/99/2012 zo dňa 30. januára 2015, zaevidované pod č. 5/319255, v prílohe ktorého bol návrh na zrušenie obchodnej spoločnosti Mirbes, s.r.o., podaná navrhovateľom - pánom F. H. (konateľom predmetnej spoločnosti). Z neho vyplýva, že

nemajetná. Tento návrh bol príslušnému súdu doručený 28. augusta 2012, čestné vyhlásenie konateľa zo dňa 7. augusta 2012. 17. Na základe faktúr a dokladov o pôvode tovaru správca dane identifikoval subdodávateľov spoločnosti Mirbes, s.r.o. vo vzťahu k dodávkam tovaru pre žalobkyňu v spornom období. Chladená hydina a chladené hydinové diely pochádzali od spoločností „CEDROB“ SPÓŁKA AKCYJNA (ďalej len „CEDROB“), BESKID 1 SPÓŁKA Z ORGANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCI (ďalej len „BESKID 1“) a SPÓŁKA JAWNA MIKULEC; syr od spoločnosti OKRĘGOWA SPÓŁDZIELNIA MLECZARSKA; dodávka a montáž chladiarenského zariadenia od daňového subjektu MAREK CZAMARA a stavebný materiál od spoločnosti „GÓR-STAL“ SPÓŁKA Z ORGANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (ďalej len „GÓR-STAL“). Ku každému obchodu uskutočnil správca dane žiadosť o MVI.

. Nedošlo však k žiadnej návšteve v sídle spoločnosti Mirbes, s.r.o. Obchodná korešpondencia pozostával prevažne z objednávok a úhrad, miesta dodania boli stanovené telefonicky a potom konečným príjemcom písomne. Preprava bola zabezpečená a uhradená spoločnosťou CEDROB.

Kontrolóri však nezistili platby v prospech žalobkyne. Hydina po porážke bola dodávaná vlastnou prepravou alebo prepravou spoločnosti Mikulec Sp. Jawna. Zástupkyňa spoločnosti BESKID 1 sa vyjadrila, že v prípade, ak bol nákup živého dobytka uskutočnený žalobkyňou, potom po porážke na bitúnku boli porazené zvieratá predané žalobkyni. V prípade, ak bol nákup zvierat uskutočnené od spoločnosti Mikulec Sp. Jawna, potom boli porazené zvieratá predané tejto druhej spoločnosti. Spoluprácu so spoločnosťou Mirbes, s.r.o. nadviazala spoločnosť BESKID 1 cez pána F. O. zo Slovenska, ktorý konal tak v mene žalobkyne ako aj v mene spoločnosť Mirbes, s.r.o. Bližšie informácie o obchodnej činnosti spoločnosti Mirbes, s.r.o. zástupkyňa

20. Z MVI k spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC bolo zistené (podľa údajov poskytnutých poľským správcom dane) nadobudnutie jatočných kurčiat od žalobkyne. Tento tovar mal byť prepravený do Poľska, do Zamarski, do bitúnku patriacemu spoločnosti BESKID

21. Z MVI k spoločnosti KOVÁŘ plus s.r.o. správca dane zistil, že táto realizuje svoju obchodnú činnosť v podobe nákupu a predaja živočíšnych a údených produktov a ich skladovania. Žalobkyňu ako dodávateľku pri dojednávaní obchodov zastupoval pán P. U., podľa informácií zástupcu spoločnosti KOVÁŘ plus s.r.o. obchodný riaditeľ žalobkyne a člen predstavenstva spoločnosti Podtatranská Hydina, a.s. Jednotlivým dodávkam predchádzala elektronická (na e-mail U..X.) a telefonická komunikácia. Zo splnomocnenia predloženého spoločnosťou KOVÁŘ plus s.r.o. tiež vyplýva, že spoločnosť Mirbes, s.r.o. splnomocnila P. U. k vybavovaniu, sprostredkovaniu a podpisu obchodných zmlúv menom spoločnosti Mirbes, s.r.o. a dňa 14. septembra 2011 uzatvorili rámcovú zmluvu.

. Spolupráca začala prostredníctvom pána P. U., ktorý najskôr aj zadal objednávky v mene spoločnosti Mirbes, s.r.o. Podľa e-mailových objednávok zadaných pánom U. bola preprava vždy zabezpečovaná/organizovaná spoločnosťou OKRĘGOWA SPÓŁDZIELNIA MLECZARSKA. Tovar bol dodávaný na adresu Kežmarku. Prijatie tovaru bolo potvrdené žalobkyňou, spoločnosťou HYDINA KOŠICE, s.r.o. alebo Podtatranská Hydina, a.s. v mene spoločnosti Mirbes, s.r.o. Faktúry boli zaslané poštou na adresu spoločnosti Mirbes, s.r.o.

Z MVI k spoločnosti GÓR-STAL správca dane zistil, že prepravu tovaru organizovala a platila spoločnosť Mirbes, s.r.o. . Tovar vyzdvihli vodiči v mene spoločnosti Mirbes, s.r.o. a vykládka sa uskutočnila na adrese žalobkyne. Osoby, ktoré sa zúčastnili vykládky tovaru nie sú známe. Spoločnosť GÓR-STAL nevedela uviesť, ako presne boli nadviazané obchodné vzťahy so spoločnosťou Mirbes, s.r.o. Pán P. P. bol osobou zo spoločnosti Mirbes, s.r.o., ktorá sprostredkovala predaj a dohodla cenu. Pani Y. P. zadala objednávku v mene spoločnosti Mirbes, s.r.o. Spoločnosti neuzatvorili písomnú zmluvu, korešpondencia bola vedené elektronicky na e-mailovú adresu X..X..

26. V priebehu vyrubovacieho konania získal správca dane informáciu z procesných úkonov vykonaných v konaní o trestnom oznámení vo veci zločinu skrátenia dane a poistného zo dňa 16. decembra 2015. Orgány činné v trestnom konaní vykonali prostredníctvom právnej pomoci výsluch F. H. v Českej republike. Tomu nebolo známe, že je konateľom spoločnosti Mirbes, s.r.o. Podpísal len nejaké listiny, na čo ho nahovoril pán P. O. a za podpis mu vyplatil odmenu

Regionálna veterinárna a potravinová správa Košice uviedla, že spoločnosť Mirbes, s.r.o. realizovala dovozy poľskej chladenej hydiny pre žalobkyňu. Žalobkyňa predložila na tento dovoz dodacie listy v období od 2. januára 2013 do 3. februára 2013. Príchod zásielok chladenej hydiny bol do elektronického systému evidencie zásielok nahlásený prostredníctvom žalobkyne, išlo o 29 zásielok. 28.

29. Vychádzajúc z uvedeného správca dane skonštatoval, že spoločnosť Mirbes, s.r.o. nikdy nebola skutočným nadobúdateľom intrakomunitárnych dodávok od vyššie uvedených dodávateľov. Vystavovanie faktúr spoločnosťou Mirbes, s.r.o. pre žalobkyňu bolo len účelové, bez preukázania zdaniteľných obchodov. Deklarované obchody mali len jeden účel - znižovanie daňovej povinnosti žalobkyne, teda smerovali k získaniu daňovej výhody a sú preto poznačené daňovým podvodom. Spoločnosť Mirbes, s.r.o. v tejto schéme mala postavenie účelovo vytvoreného nárazníka, ktorý reálne nevykonával ekonomickú činnosť.

30. Správca dane uzavrel, že žalobkyňa sa svojím konaní (vystavenie dodacích listov za spoločnosť Mirbes, s.r.o. zamestnancami žalobkyne, konanie za spoločnosť Mirbes, s.r.o. pánom U., členom predstavenstva spoločnosti Podtatranská hydina, a.s., sprostredkovanie obchodov P.. F.. O., v tom čase majiteľom žalobkyne a predsedom predstavenstva spoločnosti Podtatranská Hydina, a.s., dispozičné právo P.. O. na účty dodávateľa - spoločnosti Mirbes, s.r.o., nahlasovanie zásielok do elektronického systému „Zásielky“ za príjemcu Mirbes, s.r.o. kontrolovaným platiteľom, resp. zamestnancami spoločnosti Podtatranská hydina, a.s.) s plným vedomím priamo zúčastňovala na konaní poznačenom podvodom, teda na obchodných transakciách - dodávkach tovaru v mene spoločnosti Mirbes, s.r.o. Tento záver podľa správcu dane potvrdzuje aj výpoveď pani Y. P., ktorú vyonala dňa 25. septembra 2015 pred vyšetrovateľom PPZ, NAKA dňa 25. septembra 2015.

II. Priebeh konania pred správnym súdom a jeho rozhodnutie

34. V správnej žalobe žalobkyňa namietala nedodržanie lehoty na výkon daňovej kontroly a vadu protokolu ako podkladu napadnutých rozhodnutí. Zastávala názor, že v prípade prerušenia daňovej kontroly za účelom vykonania MVI je jeho maximálna dĺžka určená Nariadením rady (EÚ č. 904/2010 zo 07.10.2010), o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty (ďalej ako „Nariadenie“). Informácie, ktorých získanie bolo dôvodom na prerušenie daňovej kontroly musia byť poskytnuté v maximálnej lehote 3 mesiacov odo dňa podania žiadosti. Uplynutím predmetnej lehoty, ktorá sa v zmysle nariadenia nemôže prekračovať, zaniká dôvod prerušenia výkonu daňovej kontroly a správca dane je povinný pokračovať v konaní. Toto však správca dane nerešpektoval a celková doba daňovej kontroly podľa názoru žalobkyne presiahla jej maximálnu zákonnú ročnú lehotu. 35. Žalobkyňa tiež namietala, že poľská daňová správa obchod medzi ňou a poľskou spoločnosťou SPÓŁKA JAWNA MIKULEC posudzovala ako intrakomunitárny obchod. Správcovi dane bol poskytnutý výpočet zistených skutočností, ktoré tento charakter preukazovali.

36. Namietala tiež nezákonnosť daňovej kontroly tým, že správca dane počas celého konania neuviedol dôvody pre začiatok daňovej kontroly, keďže sa ani v zápisnici o začatí daňovej kontroly zo dňa 23. apríla 2013 neuvádzajú žiadne dôvody alebo podozrenia, prípadne existencia hrozby, ktoré by odôvodňovali realizáciu daňovej kontroly. 37. Žalobkyňa tiež namieta, že závery správcu dane a žalovaného k neuznaniu odpočtu z obchodov so spoločnosťou Mirbes, s.r.o. boli založené výlučne na nekontaktnosti predmetnej spoločnosti a skutočnostiach na strane spoločnosti Mirbes, s.r.o., na ktoré nemala žalobkyňa dosah. Rovnako sa správca dane nevysporiadal dostatočne s rozpormi vo výpovedi pani Y. P. zo dňa 25. septembra 2015 a zo dňa 15. októbra 2013. Žalobkyňa tiež zastáva názor, že správca dane neprípustne zasahoval do pôsobnosti orgánov činných v trestnom konaní, pokiaľ vyvodzoval úsudky o tom, že sa žalobkyňa podieľala (alebo mala vedomosť) o daňovom podvode. Porušil tým tiež princíp prezumpcie neviny.

Neštandardnosť obchodnej spolupráce podľa žalobkyne neznamená automaticky jej nezákonnosť. Ďalej žalobkyňa namietala, že rozhodnutia daňových orgánov neobsahujú zákonom predpísané náležitosti. 39. Porušenie ustanovení Daňového poriadku videla žalobkyňa v tom, že rozhodnutie bolo doručované žalobkyni prostredníctvom bývalého právneho zástupcu splnomocneného na základe generálnej plnej moci. Za splnomocneného právneho zástupcu preberala zásielky p. L., ktorá nemala na preberanie zásielok platný titul, ktorý by ju k takej činnosti oprávňoval.

42. Správny súd dospel k právnemu názor, že z § 46 ods. 3 Daňového poriadku vyplýva jasný a evidentný záujem zákonodarcu nedávať povinnosť správcovi dane oznamovať pri začatí daňovej kontroly dôvody, z ktorých jednoznačne vyplýva podozrenie, že účtovné doklady alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. Ustanovenie § 46 ods. 3 Daňového poriadku taxatívne vymedzuje náležitosti, ktoré okrem náležitostí uvedených v § 19 Daňového poriadku musí zápisnica o začatí daňovej kontroly obsahovať.

43. K dĺžke daňovej kontroly správny súd uviedol, že táto bola začatá dňa 23. apríla 2013 spísaním zápisnice o jej začatí č. 9712402/5/1533822/2013/Kar a ukončená bola dňa 7. apríla 2015. Daňová kontrola pritom bola prerušená rozhodnutím o prerušení daňovej kontroly č.

2014. Počas doby prerušenia daňovej kontroly podľa správneho súdu lehota na jej vykonanie neplynula, t. j. výkon daňovej kontroly sa predĺžil o čas, po ktorý bola prerušená. Výkon daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie trval v období od jej začatia (začatá dňa 23. apríla 2013) do prerušenia (prerušená dňom 26. novembra 2013) celkom 217 dní a za obdobie od pokračovania vo výkone (dňa 9. decembra 2014 pominuli dôvody, pre ktoré bola prerušená) do doručenia protokolu s výzvou (protokol s výzvou doručený dňa 7. apríla 2015) trval celkom 119 dní, t.j. výkon daňovej kontroly trval spolu celkom 336 dní (menej ako 1 rok). K argumentácii žalobkyne poukázal správny súd na to, že samotné nariadenie pripúšťa v odôvodnených prípadoch nedodržanie maximálnej lehoty. Nestotožnil sa s názorom žalobkyne, že 3-mesačnú lehotu na vybavenie MVI je možné počítať odo dňa zaslania žiadosti, a preto považoval jej námietky za irelevantné.

45. Správny súd uviedol, že v súlade s judikatúrou Súdneho dvora EÚ dodávka tovaru vnútri Spoločenstva a jeho nadobudnutie vnútri Spoločenstva predstavujú jeden zdaniteľný obchod, preto akémukoľvek zdaneniu nadobudnutia tovaru v členskom štáte určenia zodpovedá oslobodenie predmetnej dodávky v členskom štáte odoslania alebo prepravy tovaru.

V závislosti od toho, či prepravu tovaru z tuzemska do iného členského štátu zabezpečuje dodávateľ alebo odberateľ alebo iná osoba na ich účet, je platiteľ povinný preukázať splnenie podmienok oslobodenia od dane dokladmi stanovenými v § 43 ods.5 zákona o DPH.

Správny súd sa stotožnil so zisteniami správcu dane, že spoločnosť Mirbes, s.r.o. nevykonávala žiadnu ekonomickú činnosť, nemala žiadnych zamestnancov. Jej zástupkyňa Y. P. vo výpovedi zo dňa 25. septembra 2015 potvrdila, že spoločnosť Mirbes, s.r.o. vystavovala fiktívne faktúry, bola tzv. nárazníkovou spoločnosťou napojenou na žalobkyňu, Podtatranskú hydinu, a.s., Hydinu SK s.r.o. len z dôvodu navýšenia DPH na vstupe. Disponentom bankových účtov

48. K námietke žalobkyne týkajúcej sa rozloženia dôkazného bremena medzi daňovníka a správcu dane, v rámci ktorej poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/ 2011 správny súd uviedol, že s predmetným odôvodnením citovaného rozsudku sa nestotožnil, považujúc právny názor v ňom vyslovený za ojedinelý s tým, že tento bol následne judikatúrne ďalšou rozhodovacou činnosťou Najvyššieho súdu SR prekonaný. V tomto smere krajský súd poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/32/2012, resp. sp. zn. 8Sžf/ 81/2013 8Sžf/81/2013, v ktorom Najvyšší súd SR zdôraznil, že zákon o DPH vyžaduje na vznik nároku na odpočítanie dane súčasne splnenie tak materiálnych, ako aj formálnych podmienok, teda daňový subjekt musí preukázať, že faktúry, príp. iné listiny, na základe ktorých si uplatňuje odpočet dane sa presne zhodujú so skutočne realizovanými plneniami. Najvyšší súd SR zdôraznil, že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt - žalobcu. Samotné preukázanie dodávok tovaru a služieb len faktúrami a

Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť byť aj preukázané. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený.

50. Preskúmaním veci správny súd dospel k záveru, že daňové orgány v danej veci postupovali v súlade aj s judikatúrou Súdneho dvora EÚ, na ktorú vo svojom rozhodnutí aj poukázali. Súčasne sa vysporiadali aj s námietkami žalobkyne týkajúcimi sa aplikácie niektorých rozsudkov SD EÚ, napr. č. C-277/14 PPHU Stehcemp zo dňa 22. októbra 2015, o ktorom správne uzavreli, že tento je možné aplikovať na neuznanie nároku na odpočítanie dane na základe faktúr vystavených neexistujúcim subjektom, resp. subjektom, ktorý stratil postavenie platiteľa DPH.

Pokiaľ žalobkyňa namietala, že daňové orgány nezákonne použili dôkazy získané v trestnom konaní pri miestnom zisťovaní NAKA Prezídium PZ Košice, správny súd poukázal na judikatúru Najvyššieho súdu SR, podľa ktorého správca dane môže počas prebiehajúceho daňového konania použiť aj iné dôkazy než tie, ktoré boli zistené a vykonané v daňovom konaní, teda aj tie, ktoré boli zistené v trestnom konaní.

III. Kasačná sťažnosť a priebeh konania na kasačnom súde

40, C-80/11 a C-1425/11, rozsudok Krajského súdu v Plzni č.j. 57Af/7/2014-125 zo dňa 26. januára 2016. Sťažovateľka uviedla, že daňový orgán nemôže zamietnuť právo na odpočet dane z dôvodu, že sa zdaniteľná osoba neubezpečila, že osoba ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tovar splnila svoju povinnosť podať daňové priznanie a uhradila daň. Sťažovateľka tvrdila, že pre účely posúdenia predmetnej veci dostatočne preukázala svoj nárok na odpočet DPH a správny súd neprihliadol na ustálenú rozhodovaciu súdnu prax a v odôvodnení svojho rozhodnutia uvádzal konštatovania v priamom rozpore s uvedenou judikatúrou. V zmysle hore uvedených rozhodnutí sťažovateľka zastala názor, že rozhodnutie žalovaného nie je v súlade s ustálenou rozhodovacou praxou SD EÚ a výklad zákonov týkajúcich sa danej veci nebol eurokonformný.

Na základe tejto skutočnosti zastávala sťažovateľka názor, že správca dane resp. žalovaný nezohľadnili, že bola v danom reťazci ako nevinne zúčastnený subjekt. Rovnako sťažovateľka namietala aj to, že informácie získané na základe MVI nemôžu byť používané ako dôkaz.

62. K námietke prekročenia medze zákonom dovolenej správnej úvahy sťažovateľka uviedla, že príslušný správny orgán autoritatívne a nad rámec svojej právomoci rozhodoval bez prihliadnutia na skutočnosti, ktoré uviedla, a to aj keď mal povinnosť na tieto prihliadať. Takisto bol povinný vysporiadať sa s jej námietkami v celom rozsahu, a to vzhľadom na ich obsah a význam pre riadne a správne posúdenie veci. Správny súd sa však bez ďalšieho stotožnil s takýmto postupom, pričom sám sa nevysporiadal s námietkami.

64. Sťažovateľka zastávala názor, že z odôvodnení napadnutých rozhodnutí je zrejmé, že v priebehu celého konania konajúce správne orgány nazerali na ňu ako na právoplatne odsúdenú páchateľku trestného činu podvodu v oblasti daní, a z tohto dôvodu je na mieste vysloviť pochybnosť o nestrannosti a nezaujatosti zo strany správnych orgánov pri výkone ich činnosti. Zároveň nie je na mieste prijať úvahy a úsudky konštatované z ich strany vo vzťahu jej k podnikateľským aktivitám a k osobe.

Zastávala pritom názor, že konajúci správny súd ich mal preto zrušiť. Ten však namiesto riadneho vyhodnotenia námietok sťažovateľky len odkázal a zopakoval zistenia správcu dane a žalovaného. Podľa názoru sťažovateľky preto požiadavke na riadne odôvodnenie rozhodnutia nezodpovedá postup správneho súdu, ktorý sa v odôvodnení svojho rozhodnutia nedostatočne vysporiadal so všetkými podstatnými a právne významnými skutočnosťami predmetnej veci. 66. Ďalšou namietanou skutočnosťou zo strany sťažovateľky bolo porušenie princípu proporcionality a nezákonnosť rozhodnutí. S poukazom na § 61 ods. 10 Daňového poriadku, článok 10 - 12 Nariadenia zdôraznila, že daňová kontrola má predstavovať akési prípravné konanie, ktoré slúži na získanie a zhromaždenie dôkazného podkladu pre následné rozhodnutie správcu dane vydané vo vyrubovacom, určovacom konaní. Za účelom posúdenia, či bola dodržaná maximálna dĺžka trvania daňovej kontroly je dôležité vymedziť deň jej začatia, ako následne aj deň jej skončenia, nakoľko táto je súčasne limitom determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej daňovej kontroly.

Správca dane je zo zákona časovo limitovaný na výkon daňovej kontroly, t. j. od začiatku jej trvania až po koniec spočívajúci vo vypracovaní príslušného protokolu, lehotou jedného roka, okrem prípadov v ktorých vzniká potreba dožiadania, kedy je maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly možné predĺžiť najviac o šesť mesiacov. Sťažovateľka konštatovala, že správca dane ukončil daňovú kontrolu po uplynutí zákonnej lehoty jedného roka odo dňa jej začatia, vrátane prekročenia lehoty 3 mesiacov na jej prerušenie v zmysle nariadenia. Nerešpektovaním maximálnej dĺžky trvania daňovej kontroly porušuje správca dane nielen ustanovenia o maximálnej dĺžke trvania, ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti pri správe daní. 67. Žalovaný sa podľa názoru sťažovateľky s námietkou nedodržania zásady proporcionality vôbec nevysporiadal a nezaoberal sa ňou. Správca dane sa nemôže podľa sťažovateľky odvolávať na zložitosť dožiadaných informácií a celkového postupu daňovej kontroly so zahraničným prvkom, a keby chcel takýto postup zvoliť, mal požiadať príslušný daňový orgán z iného štátu o predĺženie zákonných lehôt, čo však neurobil.

Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti sťažovateľka navrhla, aby kasačný súd napadnutý rozsudok správneho súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie, alternatívne aby zrušil rozhodnutie žalovaného a správcu dane a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. 69. Žalovaný vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti v podstatnom zotrval na svojej argumentácii uvedenej v rozhodnutí žalovaného. Vo vzťahu k prerušeniu daňovej kontroly a plynutiu lehoty na vykonanie daňovej kontroly poukázal žalovaný na rozhodnutie publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu a rozhodnutí súdov Slovenskej republiky č. 7/2016.

administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty vo vzťahu k dožiadanému a dožadujúcemu sa orgánu? - Je možné charakterizovať medzinárodnú výmenu informácií, ktorá presahuje lehoty určené Nariadením Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty za protiprávny zásah do práv daňového subjektu?“

72. V priebehu kasačného konania, dňa 1. januára 2021, nadobudla účinnosť novela Ústavy Slovenskej republiky, ústavný zákon č. 422/2020 Z. z. ktorým sa mení a dopĺňa Ústava Slovenskej republiky č. 460/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, ktorou bol zriadený Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (čl. 143 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky).

73. Uznesením sp. zn. 8 Sžfk 23/2020 zo dňa 17. januára 2022 kasačný súd rozhodol o pokračovaní v kasačnom konaní v nadväznosti na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci

75. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (§ 438 ods. 2 SSP), po zistení, že kasačná sťažnosť sťažovateľky bola podaná včas (§ 443 ods. 1 SSP), oprávnenou osobou (§ 442 ods. 1 SSP) a je prípustná (§ 439 ods. 1 SSP), preskúmal napadnutý rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov uplatnených sťažovateľkou (§ 453 ods. 2 SSP) spolu s konaním, ktoré predchádzalo jeho vydaniu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť nie je

konania 77. Pokiaľ sa však kasačný súd zaoberal dostatočne určitými námietkami sťažovateľky, pri ich posudzovaní zohľadňoval aj rozhodovaciu činnosť Najvyššieho súdu Slovenskej republiky. Keďže odo dňa 1. augusta 2021 došlo k prechodu kompetencií zo správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (čl. 154g ods. 4, 5 a 6 Ústavy v spojení s § 101e ods. 1 a 2 a § 8a ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov),

78. Kasačný súd pri svojom prieskume zistil, že pri rozhodovaní v konaniach vedených pod sp. zn. 3 Sžfk 78/2019 dňa 31. mája 2022, sp. zn. 4 Sžfk 56/2020 dňa 26. mája 2022 a sp. zn. 2 Sžfk 57/2018 dňa 27. apríla 2022 sa zaoberal kasačnými sťažnosťami obsahujúcimi obdobné námietky ako v prejednávanej veci a po ich vyhodnotení boli kasačné sťažnosti sťažovateľky zamietnuté. Všetky uvedené konania sa týkali totožných účastníkov a boli v nich preskúmavané rozhodnutia vydané na základe výsledkov daňovej kontroly týkajúcich sa zapojenia obdobných obchodných reťazcov. Kasačný súd pri svojom rozhodovaní vychádzal aj z týchto pre prejednávanú vec podstatných rozhodnutí.

80. Kasačný súd v súvislosti s tým zdôrazňuje, že z hľadiska dôkazného bremena je v daňovom konaní potrebné rozlišovať medzi dvoma zásadnými situáciami - (i) preukazovaním materiálnych podmienok odpočtu DPH alebo podmienok priznania oslobodenia od DPH a (ii) preukazovaním daňového podvodu alebo zneužitia práva ako dôvodu na neuznanie uplatneného odpočtu.

subjekt. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane uznaný (rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 9 Sžfk 1/2019 zo dňa 21. apríla 2020, bod 40, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 26/2021; sp. zn. 6 Sžfk 20/2018 zo dňa 11. júna 2019, body 49 a 50, publikované v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozhodnutí súdov pod R 6/2020 ).

tvrdenia dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dane pri preverovaní uvedených písomných podkladov preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane.

Inými slovami, nepostačuje predložiť faktúru či dodacie listy, ak správca dane nadobudne na základe vykonaných dôkazov dôvodnú pochybnosť o uskutočnení deklarovaného zdaniteľného plnenia, vyzýva daňový subjekt na predloženie ďalších dôkazov (§ 46 ods. 5 Daňového poriadku) a týmto naň prenáša dôkazné bremeno za účelom rozptýlenia identifikovaných pochybností správcu dane (rozhodnutie Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 705/2017 zo dňa 15. novembra 2017, publikované v ZNaUÚS pod č. 71/2017).

Je potrebné dodať, že „určiť presnú hranicu, po ktorú je dôkazná povinnosť na daňovom subjekte a hranicu, od ktorej ho už dôkazné bremeno nezaťažuje, býva častokrát náročné a pomerne nejednoznačné. V zásade je však treba pripomenúť, že daňový subjekt ako podnikateľ koná vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť. Ak má teda preukázať zodpovedný prístup, mal by sa snažiť vo vlastnom záujme, v reálnom čase uskutočňovania obchodu získavať dôkazy o tom, že bol uskutočnený“(rozhodnutie Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5 Sžf 66/2016 zo dňa 31. mája 2018, bod 77).

Vymedzenie takýchto opatrení, ktoré je možné spravodlivo od daňového subjektu požadovať, je individuálne a závislé od okolností konkrétneho prípadu (rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Mahagében Kft, C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21. júna 2012, bod 59). Ani pri tejto požiadavke však nemožno zájsť až tak ďaleko, že daňovému subjektu bude de facto uložená povinnosť uskutočniť komplexné a hĺbkové preskúmanie týkajúce sa jej dodávateľa a tým fakticky preniesť na ňu kontrolné činnosti, ktoré patria správcovi dane (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci SC Paper Consult SRL, C-101/16 zo dňa

86. Kasačný súd opakovane zdôrazňuje, že vo všeobecnosti je potrebné rozlišovať medzi preukazovaním splnenia hmotnoprávnych podmienok priznania práva na odpočet dane či podmienok na oslobodenie od DPH na jednej strane a dokazovaním daňového podvodu alebo účasti daňového subjektu na ňom na strane druhej (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 41; vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 36).

Zatiaľ čo dôkazné bremeno na preukázaní splnenia hmotnoprávnych podmienok práva na odpočet či oslobodenia od DPH ťaží primárne daňový subjekt, resp. zdaniteľnú osobu uplatňujúcu si toto právo (vo veci Kemwater ProChemie s. r. o., C-154/20 zo dňa 9. decembra 2021, bod 34), v prípade preukazovania daňového podvodu je dôkazné bremeno prenesené najmä na daňový orgán, ktorý existenciu takéhoto konania musí dostatočne preukázať inak než len na základe domnienok (rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci Ferimet SL, C-281/20 zo dňa 11. novembra 2021, bod 54; vo veci Crewprint Kft, C-611/19 zo dňa 3. septembra 2020, body 37, 43).

Pre oba prípady platia rôzne dôkazné štandardy. 88. Čo sa týka prvého prípadu, sporných obchodov sťažovateľky s odberateľskou spoločnosťou SPÓLKA JAWNA MIKULEC, v tomto prípade ťažilo dôkazné bremeno najmä sťažovateľku, ktorá z dôvodu spochybnenia splnenia hmotnoprávnych podmienok bola povinná preukázať splnenie podmienok pre oslobodenie od DPH pri dodaní tovaru z tuzemska

89. Za rozhodujúce považoval kasačný súd nasledujúce zistenia správcu dane a žalovaného: · z informácií zistených na základe MVI a z vypočutia prepravcov tovaru (jatočnej hydiny) bolo zistené, že tento bol na území Slovenskej republiky prevzatý priamo od fariem (nie žalobkyne) a doručený až druhým odberateľom v Poľsku (spoločnostiam BESKID 1 a HANDLOWA WIOLETTA HILTAWSKA (bod 6 a 7 tohto rozsudku); · zo zdravotných osvedčení (certifikátov) k tovaru - hydine (predložených sťažovateľkou) vyplýva, že príjemcom tovaru bola HANDLOWA WIOLETTA HILTAWSKA, ktorá aj zabezpečovala prepravu (7).

účet. Aj kasačný súd zastáva názor, že z vykonaného dokazovania mohol mať správca dane za osvedčené, že dodávka medzi sťažovateľkou a spoločnosťou SPÓŁKA JAWNA MIKULEC bola nepohyblivá, prebehla na území Slovenskej republiky, pričom pohyblivou zásielkou (spojenou s prepravou) bolo až dodanie medzi spoločnosťami SPÓŁKA JAWNA MIKULEC a BESKID 1 a HANDLOWA WIOLETTA HILTAWSKA. Pričom preprava nebola vykonávaná na náklady a účet ani sťažovateľky ani spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC.

91. Pokiaľ sťažovateľka poukazuje na odpoveď na žiadosť o MVI zo dňa 30. januára 2017 a vyhlásenie spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC o intrakomunitárnom dodaní a zabezpečení prepravy tovaru aj v tomto smere, kasačný súd zdôrazňuje, že správca dane a žalovaný sa s týmto podkladom vysporiadali. Nepovažovali ho za hodnoverný s ohľadom na preukázané skutočnosti ohľadom priebehu obchodu sťažovateľky so spoločnosťou SPÓŁKA JAWNA MIKULEC (bod 8 a 9). Kasačný súd sa stotožňuje s názorom správcu dane a žalovaného, že preukázané skutočnosti ohľadom prepravy jatočnej hydiny, zabezpečené certifikáty k tovaru a absencia faktúry k preprave (ako dokladu o vykonaní prepravy na „účet“ sťažovateľky alebo spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC) vyvracajú tvrdenia spoločnosti SPÓŁKA JAWNA MIKULEC ako aj poľského správcu dane o existencii intrakomunitárneho

94. V rámci dokazovania, ktoré správca dane vykonal, boli podľa názoru kasačného súdu rozhodujúce nasledujúce zistenia: · spoločnosť Mirbes, s.r.o. nemala v rozhodujúcom období žiadne obchodné priestory, zamestnancov a ani neexistujú dôkazy o reálnom výkone jej podnikateľskej činnosti (bod 12), · napriek skutočnosti, že spoločnosť Mirbes, s.r.o. požiadala o jej zrušenie bez likvidácie s deklaráciou, že nevykonáva obchodnú činnosť a nemá majetok, naďalej boli vystavované faktúry, z ktorých koneční odberatelia uplatňovali odpočty DPH (bod 17), · z MVI od subdodávateľov spoločnosti Mirbes, s.r.o. vyplynulo, že subdodávatelia nerokovali a nedojednávali obchody s konateľkou či konateľom spoločnosti Mirbes, s.r.o., ale spravidla priamo so zástupcami posledných odberateľov - sťažovateľkou, spoločnosťou HYDINA SK, s.r.o. alebo Podtatranská Hydina, a.s., a to konkrétne s pánom P.. O. alebo P. U. (body 19 až 25),

95. Podpornými (nie rozhodujúcimi) zisteniami správcu dane, ktoré dokresľujú obchodné pôsobenie spoločnosti Mirbes, s.r.o. sú aj jej nekontaktnosť, ako aj nekontaktnosť jej konateľa (body 12, 26 až 27). 96. Správca dane náležite vyhodnotil vyššie uvedené skutkové zistenia tak, že obchodný reťazec v predmetnom obchodnom prípade bol umelý, spoločnosť Mirbes, s.r.o. bola v ňom nastrčená ako nárazník, ktorý si riadne neplnil svoje daňové povinnosti.

Tento dôvod potvrdzuje aj výpoveď konateľky spoločnosti Mirbes, s.r.o. pred orgánmi činnými v trestnom konaní zo dňa 25. septembra 2015 (bod 15). 97. Správca dane tiež vykonaným dokazovaním riadne preukázal, že sťažovateľka sa zúčastňovala a participovala na podvodnom konaní. Tento záver oprel o nasledujúce skutkové

98. Pokiaľ sťažovateľka poukazovala na rozpory vo výpovedi konateľky spoločnosti Mirbes s.r.o., pani P.j, zo dňa 15. októbra 2013 (bod 13) a zo dňa 25. septembra 2015 (bod 15), s týmito sa riadne vysporiadal už samotný správca dane v prvostupňovom rozhodnutí (bod 14). Vykonaným dokazovaním správca dane preukázal rozpory v tvrdeniach pani P. obsiahnutých vo výpovedi zo dňa 15. októbra 2013 (body 13 a 14) a na základe nich spochybnil predmetnú výpoveď. Naproti tomu výpoveď pani P. zo dňa 25. septembra 2015 pred orgánmi činnými v trestnom konaní zo dňa 25. septembra 2015 zodpovedala ďalším skutočnostiam zisteným správcom dane z MVI od subdodávateľov spoločnosti Mirbes, s.r.o. a dokresľovala správcom dane zistený skutkový stav (body 19 až 25).

V tomto smere vykonal správca dane rozsiahle a autonómne šetrenie, neprenášal pritom neprimerane dôkazné bremeno na sťažovateľku. Táto počas daňového konania pritom nepredložila žiadne relevantné dôkazy, ktoré by spochybnili či vyvrátili zistenia správcu dane, hoci bola podľa § 46 ods. 5 Daňového poriadku riadne oboznámená o zisteniach správcu dane.

101. V tejto súvislosti kasačný súd poznamenáva, že väčšina hore uvedených rozhodnutí nie je aplikovateľných na prípad sťažovateľky, a to z nasledujúcich dôvodov: · rozhodnutie SD EÚ C-204/13 sa týka vzniku a rozsahu práva na odpočítanie dane v prípade zrušenia obchodnej spoločnosti spoločníkom; · rozhodnutie SD EÚ C-386/06 sa týka zásady okamžitého odpočtu a daňovej neutrality, resp. presunu nadmerného odpočtu DPH do nasledujúceho obdobia; · kasačný súd uznáva, že v prípade konania C-624/15 Súdny dvor EÚ vyslovil, že nie je zlučiteľné s úpravou práva na odpočítanie dane stanovenou v smernici o DPH, aby bola zdaniteľná osoba, ktorá nevedela a nemohla vedieť, že dotknutá operácia bola súčasťou podvodu spáchaného dodávateľom, sankcionovaná nepriznaním tohto práva.

ktorú uskutočňuje, nevedie k jej účasti na daňovom podvode (pozri v tomto zmysle rozsudky z 27. septembra 2007, Teleos a i., C 409/04, EU:C:2007:548, bod 68, ako aj zo 6. septembra 2012, Mecsek Gabona, C 273/11, EU:C:2012:547, body 47 až 50 a 55).

102. V súvislosti s prácou sťažovateľky s judikatúrou SD EÚ kasačný súd uvádza, že jednotlivé právne vety obsiahnuté v odôvodneniach súdnych rozhodnutí je potrebné posudzovať v kontexte skutkového stavu a celkového právneho posúdenia. Jednotlivé výňatky netvoria samostatné všeobecné pravidlá so silou právnych noriem.

Z judikatúry Súdneho dvora EÚ, na ktorú v sťažnosti poukazovala aj sťažovateľka a ktorú v rozhodnutí citoval aj správny súd, súčasne vyplýva aj to, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Európskej únie (rozsudok z 3. 3. 2005, Fini H, C-32/03, Zb. s. I1599, bod 32; Halifax zo 7. 12. 2010, C-285/09, Kittel a Recolta Recycling, bod 54). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (rozsudok z 3. 3. 2005, Fini H, C-32/03, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, rozsudok z 29. 3. 2012, Véleclair, C-414/ 10, bod 32). Preto správny súd správne aplikoval na prípad sťažovateľky práve rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veciach C-439/04 a C-442/04 Axel Kittel proti Belgickému kráľovstvu a Belgické kráľovstvo proti Recycling Sprl, v ktorom SD EÚ uzavrel, že pokiaľ sa kupujúci vedome zúčastňuje na karuselovej podvodnej daňovej operácii, ktorej jediným cieľom je znížiť

104. S poukazom na uvedené, kasačný súd dospel k záveru, že odôvodnenie napadnutého rozsudku správneho súdu nevykazuje znaky arbitrárnosti, svojvoľnosti a nesúladu so slovenskou, respektíve európskou judikatúrou. 105.

106. V tejto súvislosti kasačný súd poukazuje na skutočnosť, že účelom daňovej kontroly je zistiť alebo preveriť skutočnosti, rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie osobitných predpisov. Daňová kontrola je z tohto pohľadu jedným z najvýznamnejších nástrojov v podmienkach správy daní, ktorá slúži na ochranu fiškálnych záujmov štátu, pri súčasnom zachovávaní práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.

107. V súvislosti s námietkou sťažovateľa, na základe ktorej výkon daňovej kontroly zo strany správcu dane nemôže byť začaté svojvoľne, kasačný súd konštatuje, že začatie daňovej kontroly nemusí byť odôvodnené konkrétnymi skutočnosťami, tak ako to naznačoval sťažovateľ, keďže takáto požiadavka nevyplýva z jednotlivých ustanovení daňového poriadku s výnimkou opakovanej daňovej kontroly v zmysle § 44 ods. 4 daňového poriadku.

108. Najvyšší správny súd v plnej miere súhlasí so správnym súdom, ktorý vo svojom rozsudku uviedol, že „ak by správca dane musel pri začatí daňovej kontroly podľa § 46 ods. 3 Daňového poriadku preukázať dôvody, z ktorých jednoznačne vyplýva podozrenie, že účtovné doklady alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené, došlo by týmto spôsobom k extrémnemu oslabeniu oprávnení správcu dane pri preverovaní dodržiavania ustanovení osobitných predpisov“. V zmysle vyššie uvedených faktov kasačný súd konštatuje, že postupom správcu dane nedošlo k obmedzeniu práva sťažovateľa ako kontrolovaného daňového subjektu na štandardné začatie daňovej kontroly vyplývajúce z § 46 ods. 1 daňového

Kasačný súd považuje túto námietku za nekonkrétnu. Sťažovateľka neuvádza, z ktorých okolností vyvodzuje svoje postavenie ako „nevinnej zúčastnenej osoby“, v čom sú nesprávne skutkové závery správcu dane týkajúce sa nepreukázania splnenia podmienok oslobodenia od DPH v obchodoch so spoločnosťou SPÓLKA JAWNA MIKULEC a ani v čom neobstojí záver správcu dane a žalovaného, že sťažovateľka mala vedomosť o podvodnom konaní, ktorým boli postihnuté jej obchody so spoločnosťou Mirbes, s.r.o.

111. Pokiaľ sťažovateľka zastávala názor, že doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľného obchodu boli z jeho strany predložené v príslušnom rozsahu, avšak správca dane účelovo spochybňoval skutočnosti v nich deklarované. Vo vzťahu k tejto námietke kasačný súd odkazuje na body 81 a nasl. tohto rozsudku, v ktorých už k tomuto tvrdeniu vyjadril. 112. Čo sa týka námietky sťažovateľky ohľadom prekročenia medze zákonom dovolenej správnej úvahy zo strany daňových orgánov kasačný súd poukazuje na to, že správny orgán je povinný výsledok správnej úvahy uviesť vo svojom rozhodnutí a náležíte ho odôvodniť, pričom pokiaľ uváženie správneho orgánu nevybočuje z medzí a hľadísk stanovených zákonom, správnemu súdu neprináleží takéto rozhodnutie preskúmavať (§ 27 ods. 2 SSP). Úlohou súdu v správnom súdnictve totiž nie je nahrádzať činnosť správnych orgánov, ale preskúmavať zákonnosť ich rozhodnutí, teda posúdiť, či správne orgány splnili povinnosti stanovené zákonom. Pri správnom uvážení si ale správny orgán nemôže počínať ľubovoľne.

113. V súvislosti s vyššie uvedenými skutočnosťami kasačný súd uzavrel, že správny súd samostatne a nezávisle hodnotil správnosť a úplnosť skutkových zistení a dôvodne konštatoval zákonnosť postupu a rozhodnutí predchádzajúcich správnemu súdneho konaniu.

115. V súvislosti s uvedenou námietkou kasačný súd, rovnako ako správny súd, odkazuje na judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, konkrétne rozhodnutie sp. zn. 8 Sžf 72/2015 zo dňa 28. februára 2018, podľa ktorého „správca dane môže počas prebiehajúceho daňového konania použiť aj iné dôkazy než tie, ktoré boli zistené a vykonané v daňovom konaní, teda aj tie, ktoré boli zistené v trestnom konaní (§ 24 ods. 4 Daňového poriadku v spojení s § 3 Daňového poriadku).

116. Pre úplnosť kasačný súd dodáva, že správca dane ani žalovaný nevychádzali pri svojom rozhodovaní zo skutočnosti, že sťažovateľka spáchala trestný čin. Takýto záver nemá oporu ani v odôvodení ich rozhodnutí a ani v skutkovom stave vyplývajúcom z administratívneho spisu. Správca dane a žalovaný len spoluprácou s orgánmi činnými v trestnom konaní získali dôkazy o skutkovom stave, ktoré nebolo možné vykonať samostatne v daňovom konaní. Konkrétne išlo o výsluchy svedkov (pani P. a pána H.), ktorý opakovane neposkytli súčinnosť správcovi dane. Tieto dôkazy pritom boli ďalej vyhodnocované v súvislosti so skutočnosťami autonómne zistenými správcom dane a dôkazmi predloženými sťažovateľkou, a to v kontexte posudzovania splnenia podmienok pre priznanie odpočtu a oslobodenia od DPH zo sporných

118. Kasačný súd nemohol prisvedčiť dôvodnosti ani tejto námietky. Kasačný súd nespochybňuje význam odôvodnenia súdneho rozhodnutia a práva na odôvodnenie súdneho rozhodnutia ako notoricky známej podstatnej zložky práva na spravodlivý proces.

Kasačný súd po preskúmaní napadnutého rozsudku dospel k záveru, že správny súd v jeho odôvodnení jasným a zrozumiteľným spôsobom uviedol dôvody, pre ktoré napadnuté rozhodnutie žalovaného potvrdil. Preto napadnutý rozsudok nemožno považovať za svojvoľný, zjavne neodôvodnený, resp. ústavne nekonformný. Naviac sa správny súd pri výklade a aplikácii zákonných predpisov neodchýlil od znenia príslušných ustanovení a nepoprel ich účel a význam. Ako vyplýva aj z judikatúry ústavného súdu, iba skutočnosť, že sťažovateľ sa s právnym názorom súdu nestotožňuje, nemôže viesť k záveru o zjavnej neodôvodnenosti alebo arbitrárnosti rozhodnutia súdu (napr. I. ÚS 188/06).

Nie je pritom úlohou kasačného súdu nahrádzať činnosť sťažovateľky a identifikovať namiesto nej vady napádaného rozsudku správneho súdu. Práve naopak, kasačný súd je viazaný sťažnostnými bodmi tak, ako ich vymedzila sťažovateľka (§ 453 ods. 2 SSP).

122. Skutočnosť, že daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január až máj, júl, august, október až december 2012 bola prerušená, mala za následok, že lehota na jej vykonanie neplynula, tj. výkon daňovej kontroly sa predĺžil o čas, po ktorý bola prerušená. Výkon daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január až máj, júl, august, október až december 2012 trval v období od jej začatia (začatá dňa 23.04.2013) do prerušenia (prerušená dňom 26.11.2013) celkom 217 dní a za obdobie od pokračovania vo výkone (dňa 09.12.2014 pominuli dôvody, pre ktoré bola prerušená) do doručenia protokolu s výzvou (protokol s výzvou doručený dňa 07.04.2015) trval celkom 119 dní, t.j. výkon daňovej kontroly trval spolu celkom 336 dní. S poukazom na uvedené k prekročeniu zákonom stanovenej lehoty na vykonanie daňovej kontroly nedošlo.“

20 zo dňa 30. septembra 2021 konštatuje, že čl. 10 nariadenia neupravuje lehotu pre vykonanie MVI, ktorej prekročenie by mohlo ovplyvniť z pohľadu európskeho práva zákonnosť prerušenia daňovej kontroly upraveného vnútroštátnym právom dovtedy, kým žiadaný členský štát neposkytne informácie požadované v rámci mechanizmu MVI. Ide teda o lehoty poriadkové, ktorých prekročenie nezakladá nezákonnosť protokolu ako dôkazu v daňovom konaní. Námietky sťažovateľky preto kasačný súd aj v tomto smere považoval za nedôvodné. 124. V nadväznosti na návrh sťažovateľky na prerušenie konania a predloženie prejudiciálnych otázok SD EÚ zo dňa 14. februára 2022 (bod 75) kasačný súd konštatuje, že otázky 1., 2., 4. a 5. navrhované sťažovateľkou už boli SD EÚ zodpovedané vo veci C-186/ 20 zo dňa 30. septembra 2021 v miere potrebnej pre rozhodnutie tejto veci, keďže prekročenie lehoty určenej v čl. 10 nariadenia nezakladá dôvod na konštatovanie nezákonnosti prerušenia daňovej kontroly. Čo sa týka otázky 3. a 6., tieto sú pre prerokúvaný prípad irelevantné s ohľadom na už uvedené a skutočnosť, že v predmetnej veci nedošlo k osobitnej dohode o predĺžení lehoty. Doteraz uvedené skutočnosti viedli kasačný súd k zamietnutiu návrhu sťažovateľky zo dňa 14. februára 2022 na prerušenie konanie.

V. Záver

125. Sumarizujúc vyššie uvedené skutočnosti kasačný súd uzatvára, že nezistil dôvodnosť kasačných námietok sťažovateľky. Rozsudok správneho súdu považuje za v postačujúcej miere odôvodnený, súladný s ustálenou rozhodovacou činnosťou kasačného súdu a vychádzajúci zo správneho právneho posúdenia veci. Preto kasačnú sťažnosť sťažovateľky podľa § 461 ako nedôvodnú zamietol. 126. O náhrade trov kasačného konania rozhodol kasačný súd tak, že ju žiadnemu z účastníkov nepriznal, keďže sťažovateľka nemala úspech v kasačnom konaní a u procesne úspešného žalovaného nezistil výnimočné dôvody, pre ktoré by mohol spravodlivo požadovať náhradu trov konania (§ 467 ods. 1 v spojení s § 167 ods. 1 a § 168 SSP). 127. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s § 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.