8Sžfk/28/2021

1. Daňový úrad Trenčín, pobočka Považská Bystrica (ďalej aj „správca dane“) rozhodnutím č. 102316067/2018 zo dňa 23.11.2018 (ďalej aj „prvostupňové rozhodnutie“ alebo „rozhodnutie správcu dane“) určil žalobcovi rozdiel na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“ alebo „daň“) v sume 250.000,- Eur za zdaňovacie obdobie november 2011 podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (ďalej aj „Daňový poriadok“). Vydaniu rozhodnutia predchádzala daňová kontrola vykonaná u žalobcu na dani z pridanej hodnoty na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „zákon o DPH“).

3. Dôvodom vyrubenia rozdielu na DPH žalobcovi bolo neuznanie nadmerného odpočtu z faktúry od dodávateľa - predávajúceho - AB Cosmetics, s.r.o., IČO: 36661171 (ďalej aj „dodávateľ“ alebo „predávajúci“) za predaj nehnuteľností vedených na LV č. XXXX pre k.

4. Rozhodnutie správcu dane a rozhodnutie žalovaného boli vydané po tom, čo Krajský súd v Trenčíne (ďalej aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) rozsudkom sp. zn. 13S/166/ 2013 zo dňa 25.05.2016 (ďalej aj „predchádzajúci rozsudok krajského súdu“) zrušil z dôvodu nepreskúmateľnosti predchádzajúce rozhodnutie žalovaného č. 1100306/1/336015/2013/ 5051-r zo dňa 15.07.2013 (ďalej aj „predchádzajúce rozhodnutie žalovaného“). Predchádzajúcim rozhodnutím žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 9312401/5/ 1185217/2013 zo dňa 27.03.2013 (ďalej aj „predchádzajúce rozhodnutie správcu dane“), ktorým správca dane takisto ako tu napadnutým prvostupňovým rozhodnutím určil žalobcovi rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie november 2011 v sume 250.000,- Eur z dôvodu neuznania predmetnej faktúry za predaj nehnuteľností. Daňové orgány v odôvodneniach uvedených rozhodnutí poukázali na skutočnosť, že v mene predávajúceho konal podľa § 151m ods. 6 Občianskeho zákonníka záložný veriteľ V. G.. Vklad vlastníckeho práva v

122/2011. Nehnuteľnosť bola totiž prevedená napriek uzneseniu Okresného súdu Bratislava I č. k. 28Cb/122/2011-52 zo dňa 09.05.2011 o nariadení predbežného opatrenia, ktorým bolo zakázané Z. Z. previesť, zaťažiť alebo inak právne nakladať s obchodným podielom spoločnosti predávajúceho a súčasne bolo spoločnosti predávajúceho zakázané vykonávať prevod alebo prenájom nehnuteľností alebo iného majetku, ktorého hodnota predstavuje významný podiel na celkovej hodnote majetku spoločnosti. Správny súd v odôvodnení predchádzajúceho rozsudku považoval za správny záver správnych orgánov, že v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH možno za deň prevzatia nehnuteľnosti považovať deň jej dodania len v prípade, že následne po prevzatí nehnuteľností nasleduje zápis do katastra nehnuteľností. V danej veci však nedošlo v uvedenom čase ani k vkladu vlastníckeho práva a ani k jeho zamietnutiu, keďže vkladové konanie bolo prerušené. V predchádzajúcom rozsudku krajský súd uložil žalovanému, aby v prípade, ak nevyčká na skončenie vkladového konania, urobí si v zmysle § 22 Daňového poriadku v tejto otázke úsudok sám.

správny. 5. Predchádzajúce rozhodnutie správcu dane bolo žalovaným následne zrušené a vec bola vrátená správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie, na čo správca dane vydal v tomto konaní napadnuté prvostupňové rozhodnutie. Správca dane v prvostupňovom rozhodnutí skonštatoval, že napriek všetkým neštandardným okolnostiam súvisiacim s predajom nehnuteľnosti žalobca neodstúpil od kúpnej zmluvy a nezabránil strate na daňových príjmoch

6. Na odvolanie žalobcu žalovaný napadnutým rozhodnutím potvrdil prvostupňové rozhodnutie. Žalovaný uviedol, že podľa listu vlastníctva č. XXXX žalobca nikdy nenadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti. Vyjadril rovnaký právny záver ako správca dane, a to že podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH možno považovať za deň prevzatia nehnuteľnosti deň jej odovzdania len v prípade, ak za týmto odovzdaním nasleduje vklad vlastníckeho práva.

zo zmluvy o nájme medzi žalobcom a spoločnosťou AB Cosmetics Slovakia, a.s., za ktorú konal Z. Z., ktorý súčasne konal za predávajúceho AB Cosmetics, s.r.o., podľa žalovaného vyplýva, že žalobca nekonal v dobrej viere. Znalosť celej situácie vyvodil žalovaný aj z obsahu odvolania uvedeného v článku IX (popis majetkových prevodov, vlastníctva a jeho štruktúr v rodine Z.). Žalovaný v rozhodnutí uviedol, že správca dane neukrátil žalobcu na jeho procesných právach, pričom mu bolo umožnené vyjadriť sa ku všetkým skutočnostiam.

7. Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca v zákonnej lehote (všeobecnú) správnu žalobu na krajský súd, ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného, jeho zrušenia (ako i prvostupňového rozhodnutia správcu dane), vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie a priznania práva na náhradu trov konania.

9. V odôvodnení napadnutého rozsudku krajský súd uviedol, že aby žalobca mohol úspešne odpočítať daň na vstupe z faktúry týkajúcej sa prevodu nehnuteľností, musel by sa stať vlastníkom dotknutých nehnuteľností (jeho vlastnícke právo by muselo byť zavkladované). Žalovaný v napadnutom rozhodnutí správne a dôvodne vyhodnotil skutočnosť, že žalobcovi nemôže vzniknúť nárok na odpočet DPH, nakoľko sa nestal vlastníkom dotknutých nehnuteľností. Súd sa plne stotožnil s právnym názorom správcu dane, žalovaného, ako aj s právnym názorom vyjadreným v predchádzajúcich rozsudkoch krajského súdu a Najvyššieho súdu SR vydaných vo veci žalobcu, a to že §19 ods. 1 zákona o DPH umožňuje odpočítanie dane pri nehnuteľnosti prevzatej do užívania (držby) len v prípade neskoršieho zavkladovania vlastníckeho práva nadobúdajúceho subjektu. Skutočnosť, že žalobca sa nestal vlastníkom dotknutých nehnuteľností, bola v konaní nesporná.

Prijatím argumentácie žalobcu by došlo k popretiu zmyslu a účelu § 19 ods. 1 zákona o DPH. 11. Súčasne krajský súd skonštatoval, že žalobca pri nadobúdaní uvedenej nehnuteľnosti nekonal s odbornou starostlivosťou riadneho hospodára v bežnom obchodnom styku.

obchode za 1.500.000,- Eur si kupujúci nepozrie pred podpisom kúpnej zmluvy list vlastníctva a na ňom sa nachádzajúce obmedzenia, resp. právne vady. Súčasne z listu žalobcu prvému záložnému veriteľovi je zrejmé, že žalobca nevedel ani aktuálnu výšku pohľadávky tohto veriteľa. Za takejto situácie, kedy medzi jednotlivými úkonmi uplynul veľmi krátky čas (od vzniku záložného práva po jeho výkon) sa potom skutočne postup žalobcu ako kupujúceho javí ako neštandardný. Správny súd preto v tejto časti mal za to, že žalobca nekonal s odbornou starostlivosťou, pričom takýto obchod mal považovať za rizikový.

Rovnako boli vyhodnotené námietky k nevykonaniu ďalšieho dokazovania, keď pre účely tohto daňového konania by uvedený postup bol nehospodárny a neúčelný. 13. Správny súd konštatoval, že záver žalovaného a správcu dane o nevzniknutí nároku na odpočet je dostatočným dôvodom pre rozhodnutie bez ďalšieho. Správny súd posúdil ako nedôvodnú aj námietku žalobcu smerujúcu k tomu, že žalovaný (správca dane) sa nevysporiadal s otázkou postupu správnych orgánov, ktoré rozhodovali o vklade, nakoľko žalovaný a správca dane sú viazaní právoplatným rozhodnutím o nepovolení vkladu. 14. Ďalšia skupina námietok žalobcu smerovala k tomu, že žalovaný (resp. správca dane) mu odopreli jeho procesné práva tým, že ho nedostatočne poučili, poskytovali mu mylné ubezpečenia, neumožnili sa mu vyjadriť k veci a antidatovali rozhodnutie. Správny súd mal aj pri týchto námietkach žalobcu za to, že sú nedôvodné, nakoľko nemajú základ v administratívnom spise. Rozhodnutie správcu dane bolo vydané v súlade s § 63 ods. 11 Daňového poriadku jeho expedovaním dňa 26.11.2018, a preto bolo vydané riadne a včas,

nemal povinnosť poučiť žalobcu, že námietky je možné vzniesť najneskôr na pojednávaní dňa 12.11.2018. Ako nedôvodnú vyhodnotil správny súd aj námietku porušenia dvojinštančnosti správneho konania, kedy tvrdené skutočnosti o konzultácii veci s nadriadeným orgánom zostali len v rovine tvrdenia žalobcu. Námietku žalobcu, ktorou žiadal zohľadniť skutočnosť, že správca dane (v súčasnosti už z dôvodu postúpenia) si prihlásil pohľadávku v konkurznom konaní na majetok predávajúceho, správny súd vyhodnotil ako nedôvodnú. Uvedená otázka nemá podľa krajského súdu pre posúdenie veci vplyv, nakoľko žalobcovi nevznikol nárok na odpočet DPH, čo je samostatný predmet posudzovania bez vzťahu ku konaniu predávajúceho.

III. Konanie pred kasačným súdom

trov konania. 17. Sťažovateľ v kasačnej sťažnosti v rámci sťažnostného dôvodu porušenia práva na spravodlivý proces uviedol najmä tieto sťažnostné body: - namietal, že krajský súd sa dopustil svojvoľnosti pri hodnotení dôkazov, a to tak vo vzťahu k záveru, že žalobca sa nestal vlastníkom dotknutých nehnuteľností, ako aj vo vzťahu k záveru, že žalobca nekonal v dobrej viere; - trval na tom, že dostatočne preukázal, že v čase uzavretia kúpnej zmluvy nemal a nemohol mať odôvodnené pochybnosti o predmetnej kúpe s ohľadom na dostupné informácie.

Išlo o štandardnú realizáciu výkonu záložného práva. Je tiež štandardné, ak medzi vznikom záložného práva a jeho výkonom uplynie veľmi krátky čas. Správca dane a žalovaný nepreukázali, že by v čase realizácie výkonu záložného práva na dotknutých nehnuteľnostiach existovali kvalifikované pochybnosti. Sťažovateľ tiež vedel, aký úver Slovenská záručná a rozvojová banka, a. s. predávajúcemu poskytla, v liste išlo o zistenie presnej výšky zostatku istiny a jej príslušenstva v danom čase; - namietal, že skutočnosti, ktoré krajský súd považoval za neštandardné, boli sťažovateľom v čase realizácie výkonu záložného práva posúdené správne (ako oprávnenie Z.. Z. konať v mene predávajúceho pri uzatváraní záložnej zmluvy s V.. G., oprávnenie V.. G. ako záložného veriteľa realizovať výkon záložného práva bez ohľadu na nariadené predbežné opatrenie na neho sa nevzťahujúce, úhrada kúpnej ceny a pod.); - nestotožnil sa s konštatovaním správneho súdu o nemožnosti aplikácie rozhodnutia 10Cbi/ 35/2011-65 zo dňa 21.09.2012 s ohľadom na neaktuálnosť záverov uvedeného rozhodnutia.

nadobúdal; - zotrval na svojom názore, že správca dane bol povinný prezentovať mu počas daňového konania svoje závery k doposiaľ zisteným skutočnostiam a došlo k porušeniu jeho práv vyjadrovať sa priebežne k zisteným skutočnostiam (prezentovaným až dňa 12.11.2018) a navrhovať dôkazy na podporu svojich tvrdení; - zotrval aj na ďalšej vecnej argumentácii a ním navrhovaných dôkazoch produkovaných v daňovom a súdnom konaní.

Pokiaľ teda sťažovateľ prevzal nehnuteľnosť do užívania dňa 15.11.2011, týmto dňom mu vzniklo právo na odpočítanie DPH. V čase podania dodatočného daňového priznania sťažovateľom dokonca takýto postup uviedol priamo žalovaný vo svojej odpovedi na žiadosť žalobcu o metodické usmernenie č. 1040302/1/9088-30981/2012 zo dňa 31.01.2012; - označil ako nesprávny výklad správcu dane a žalovaného, že uvedená norma platí len vtedy, ak nasleduje zápis vlastníckeho práva. Zákon o DPH neupravuje situáciu, kedy k rozhodnutiu o povolení vkladu vlastníckeho práva, a to či už k zápisu vlastníckeho práva alebo k zamietnutiu návrhu na vklad, dôjde v neskoršom období. Pokiaľ text zákona nie je dostatočný či presný na to, aby jeho aplikáciou mohol byť napĺňaný jeho účel, nie je podľa sťažovateľa možné, aby uvedená skutočnosť bola na jeho ujmu;

. .“ - nesúhlasil s názorom správneho súdu, že „predávajúci by musel v tomto prípade daň aj riadne odviesť do štátneho rozpočtu.“, kedy nie je zrejmé, z akej právnej normy by vyplývala takáto podmienka pre úspešné odpočítanie dane na vstupe; - prezentoval názor, že pri odovzdaní nehnuteľnosti pred rozhodnutím o vklade a následnom zamietnutí návrhu na vklad v budúcom zdaňovacom období, mal predávajúci vystaviť dobropis a vrátiť prijaté plnenie od kupujúceho, pričom následne by obaja účastníci zmluvného vzťahu podali príslušné daňové priznanie k DPH. Skutočnosť, že k uvedenej situácii pre prebiehajúci konkurz na majetok predávajúceho nedošlo (vystavenie dobropisu a vrátenie plnenia), nemôže byť na ujmu sťažovateľovi;

19. V rámci sťažnostného dôvodu odklonu od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu poukázal sťažovateľ na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011 a 3Sžf/1/2010 zo dňa 19.8.2010 ohľadne rozloženia dôkazného bremena v daňovom konaní. 20. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zotrval na svojich záveroch obsiahnutých v napadnutom rozhodnutí a vyjadrení k žalobe. Osobitne zdôraznil, že k dodaniu nehnuteľnosti sťažovateľovi, z ktorej si uplatnil odpočítanie dane, nikdy nedošlo. V zmysle výpisu z katastra nehnuteľností LV č. XXXX zo dňa 09.10.2018 je vlastníkom nehnuteľností spoločnosť X- BIONIC SHARE a.s., z titulu kúpnej zmluvy, ktorá predmetnú nehnuteľnosť obstarala od úpadcu AB Cosmetics, s.r.o. K posudzovanému zdaniteľnému obchodu, z ktorého si žalobca uplatnil odpočítanie dane, reálne nikdy nedošlo. 21. Žalovaný tiež uviedol, že daňový únik vznikol tým, že žalobca si znížil vlastnú daňovú povinnosť a uplatnil nadmerný odpočet uplatnením odpočítania dane z faktúry od dodávateľa

uplatneného nároku na odpočítanie dane je však postačujúce, že správca dane preukázal, že nedošlo k dodaniu nehnuteľnosti, čím neboli naplnené podmienky na odpočítanie dane žalobcom ustanovené v § 49 až § 51 zákona o DPH. V nadväznosti na uvedené požadoval žalovaný kasačnú sťažnosť zamietnuť.

K dnešnému dňu je teda riadne vymáhaná a bude uspokojovaná zo všeobecnej podstaty úpadcu AB Cosmetics, s.r.o. Ako nepravdivé a dôkazmi nepodložené označil tiež tvrdenie o jeho neobozretnom konaní.

23. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší správny súd SR“) začal vykonávať svoju činnosť odo dňa 01.08.2021 (§ 101e ods. 1 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

Prejednávaná vec bola pôvodne predložená Najvyššiemu súdu SR a bola jej pridelená sp. zn. 8Sžfk/28/2021. Od 01.08.2021 je na konanie v tejto veci príslušný Najvyšší správny súd SR. Vec bola náhodným výberom pridelená kasačnému senátu 1S Najvyššieho správneho súdu SR, ktorý o nej rozhodol v zložení uvedenom v záhlaví tohto rozhodnutia pod pôvodnou spisovou značkou.

25. Predmetom konania pred kasačným súdom je rozsudok krajského súdu, ktorým krajský súd zamietol žalobu sťažovateľa podanú proti rozhodnutiam daňových orgánov, ktorými došlo k vyrubeniu rozdielu na DPH sťažovateľovi v sume 250.000,- Eur z dôvodu neuznania práva na odpočítanie dane z faktúry vystavenej predávajúcim za dodanie nehnuteľnosti.

subjekt. Taktiež konštatovali účasť sťažovateľa na daňovom podvode s tým, že sťažovateľ nekonal obozretne. 26. Kasačný súd úvodom poukazuje na to, že odpočítanie DPH môže byť v zmysle judikatórnych záverov Súdneho dvora EÚ i kasačného súdu obmedzené v prípadoch, (i) ak zdaniteľná osoba nesplní hmotnoprávne podmienky na odpočítanie dane, alebo (ii) ak došlo k daňovému podvodu alebo (iii) ak došlo k zneužitiu práva (napr. rozsudky Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/15/2020 zo dňa 30.06.2022, 2Sžfk/49/2020 zo dňa 26.10.2022).

27. V uvedenom prípade daňové orgány odmietli sťažovateľovi priznať právo na odpočítanie dane z dôvodu nesplnenia hmotnoprávnych podmienok na odpočet dane, konkrétne z dôvodu, že nedošlo k materiálnej existencii plnenia, keďže k prevodu vlastníctva k predmetnej nehnuteľnosti z predávajúceho na sťažovateľa nikdy nedošlo. Krajský súd sa s týmto záverom stotožnil. Súčasne však daňové orgány poukazovali aj na účasť sťažovateľa na podvodnom konaní zdôrazňujúc neštandardné okolnosti transakcie svedčiace spáchaniu daňového podvodu i nekonaniu sťažovateľa v dobrej viere. Krajský súd sa stotožnil aj s týmto záverom. Kasačný

28. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH: „Daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. .

nedôjde. 30. Kasačný súd pre úplnosť uvádza, že napadnuté rozhodnutia daňových orgánov boli vydané potom, čo krajský súd rozsudkom zrušil ich predchádzajúce rozhodnutia vydané vo veci, pričom rozsudok krajského súdu potvrdil svojím rozsudkom aj Najvyšší súd SR.

31. Kasačný súd má za to, že aktuálnosť vyššie uvedeného právneho názoru by si vyžadovala opätovné preskúmanie a prehodnotenie, a to najmä vo väzbe na judikatúru Súdneho dvora EÚ, ktorou sa poskytuje záväzný výklad právnych predpisov Únie v oblasti dane z pridanej

32. Jazykové znenie § 19 ods. 1 tretia veta zákona o DPH za deň dodania právne kvalifikuje deň odovzdania nehnuteľnosti, a to vtedy, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Sporné je, či zápis vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností je aj podmienkou, resp. pojmovým znakom samotného dodania nehnuteľnosti na účely priznania odpočtu DPH. Je pravdou, že vlastnícke právo k nehnuteľnostiam sa v právnom poriadku Slovenskej republiky v zásade nadobúda právoplatnosťou rozhodnutia príslušného orgánu správy katastra o povolení zápisu vlastníckeho práva do štátnej evidencie - katastra nehnuteľností.

33. V prípade, že by sa chcel kasačný súd odchýliť od právneho názoru vysloveného v rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžfk/1/2016 zo dňa 19.10.2017 vydaného v tejto veci, podľa ktorého je zápis vlastníckeho práva do katastra nehnuteľnosti pre uskutočnenie dodania nehnuteľnosti nevyhnutný, musel by vec predložiť veľkému senátu (§ 22 SSP).

veľkému senátu Najvyššieho správneho súdu SR ani predložiť prejudiciálnu otázku Súdnemu dvoru EÚ a z tohto dôvodu konanie pred ním prerušiť. Obdobne pre konečné rozhodnutie vo veci nie je rozhodujúce ani splnenie ostatných hmotnoprávnych podmienok (napr. status osoby deklarovaného dodávateľa, a to vzhľadom na pochybné oprávnenie konateľa dodávateľa Z. zaväzovať spoločnosť predávajúceho v rozhodujúcom období). Kasačný súd sa totiž zhodol s názormi daňových orgánov a krajského súdu v otázke účasti sťažovateľa na daňovom podvode.

Bratislava: C. H. Beck, 2021, s. 102) tieto kritériá konštruuje do štyroch otázok, ktoré si vo svojej rozhodovacej činnosti osvojil aj Najvyšší správny súd SR (viď napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/52/2020 zo dňa 26.05.2022):

4. Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal vedieť daňový subjekt? 36. Vyššie uvedené otázky musia byť kumulatívne zodpovedané kladne. Ako bolo naznačené vyššie, dôkazné bremeno pri preukazovaní účasti na daňovom podvode (vykonanie vyššie opísaného Axel Kittel testu) zaťažuje správcu dane.

38. Podľa druhej podmienky Axel Kittel testu musí byť daňový únik dôsledkom podvodného konania, teda neodvedenie dane nemôže byť len náhodné, ale musí byť uskutočnené za účelom získania daňového zvýhodnenia v rozpore s účelom príslušnej smernice EÚ, pričom uskutočnené transakcie nezodpovedajú bežným obchodným podmienkam. Daňový podvod je teda judikatúrou definovaný ako „situácia, v ktorej jeden daňový subjekt ako účastník podvodu neodvedie do štátnej pokladnice vybranú DPH a ďalší subjekt si ju naopak odpočíta, a to za účelom získania daňového zvýhodnenia“ (viď rozsudky Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 5Afs/74/2020 zo dňa 16.03.2021 alebo 5Afs/337/2019 zo dňa 18.01.2018; uvedenú definíciu prevzal aj Najvyšší správny súd SR, napr. v rozsudku sp. zn. 6Sžfk/76/2020 zo dňa 26.10.2022 či sp. zn. 10Sžfk/26/2021 zo dňa 28.04.2023). Pojmom „daňový podvod“ sa na účely tohto konania následne rozumie vyššie definovaná situácia a nie trestný čin daňového podvodu zmysle § 277a zákona č. 300/2005 Z. z. Trestného zákona.

39. Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na to, že finančné orgány vo svojich rozhodnutiach identifikovali nasledovné skutočnosti, ktoré nasvedčujú spáchaniu daňového podvodu a existencii neštandardnej povahy prevodu nehnuteľnosti medzi predávajúcim (resp. záložným veriteľom) a sťažovateľom: - Neštandardné časové okolnosti transakcie: krajský súd správne naznačil, že záložné zmluvy sa uzatvárajú na dlhší čas ako forma zabezpečenia záväzku, ktorý môže vzniknúť v budúcnosti. V tomto prípade bola zmluva o zriadení záložného práva k nehnuteľnostiam medzi predávajúcim a záložným veriteľom V.. G. uzatvorená dňa 28.03.2011 (vklad povolený ešte neskôr). Už dňa 01.05.2011 oznámil záložný veriteľ V.. G., že bude realizovať výkon záložného práva, ktorý aj zrealizoval dňa 21.07.2011, kedy nehnuteľnosť previedol na sťažovateľa. Dňa 07.05.2011 sa predávajúci ako záložca a záložný veriteľ V..

Z.. Z. podal v mene predávajúceho za zdaňovacie obdobie november 2011 daňové priznanie, ale daň vo výške 244.303,72 Eur už nebola zaplatená (zaplatená bola len v čiastke 2.389,20 Eur); - Sporné oprávnenie konateľa predávajúceho v rozhodnom čase: V čase marec - november 2011, kedy nastali všetky vyššie uvedené právne úkony a skutočnosti, konal v mene predávajúceho Z.. Z., a to bez súhlasu a vedomosti konateľa predávajúceho H.. Z..

09.03.2011 boli vyhotovené zmluvy o prevode obchodného podielu v spoločnosti predávajúceho a rozhodnutie jediného spoločníka o vymenovaní Z.. Z. do funkcie, pričom podpisy mali byť sfalšované a voči Z.. Z. bolo vznesené obvinenie pre obzvlášť závažný trestný čin podvodu. Právne úkony urobené Z.. Z. v mene predávajúceho boli súdom vyhlásené za neplatné (uznesenie OS v Trnave č. k. 7Exre/15/2011-2013). H. Z. bol ako konateľ „spätne“ zapísaný do Obchodného registra SR dňom 22.11.2011 s dňom vzniku funkcie 15.08.2009 (takýto stav je v Obchodnom registri SR zapísaný aj ku dňu vydania rozhodnutia kasačným

voči sťažovateľovi bola započítaná s pohľadávkou sťažovateľa voči V.. G. vzniknutou z titulu zmluvy o pôžičke zo dňa 24.03.2011 medzi O.. O., konateľom sťažovateľa, a V.. G. a zmluvy o postúpení pohľadávky medzi O.. O. ako postupcom a sťažovateľom ako postupníkom.

O. a V.. G. už dňa 21.07.2011, teda hneď pri podpise kúpnej zmluvy, čo je tiež neštandardné; - Finančná situácia predávajúceho a vstup do konkurzu - nakoľko záložný veriteľ V.. G. realizoval pri predaji nehnuteľnosti výkon záložného práva, je zrejmé, že predávajúci svoje splatné záväzky voči nemu neuhrádzal. Predávajúci neuhradil ani splatnú daň zo zdaniteľného obchodu vo výške 244.303,72 Eur. Ďalej boli vydané uznesenia Okresného súdu Trnava sp. zn. 25K/16/2012 o začatí konkurzného konania zo dňa 28.05.2012 a o vyhlásení konkurzu zo dňa 24.07.2012 na majetok predávajúceho, pričom pohľadávka správcu dane sa následne vymáhala v konkurznom konaní. Uvedené svedčí o zlej finančnej situácii predávajúceho a riziku daňového úniku.

41. Pokiaľ ide o tretiu podmienku Axel Kittel testu, teda či boli posudzované zdaniteľné obchody daňového subjektu s podvodným konaním spojené, uvedenú otázku je potrebné zodpovedať takisto kladne. V posudzovanom prípade došlo k neodvedeniu dane priamo u bezprostredného dodávateľa sťažovateľa a uplatneniu nároku na odpočet samotným sťažovateľom. Bola preukázaná aj vzájomná časová a vecná prepojenosť jednotlivých úkonov konateľa sťažovateľa O.. O., konateľa predávajúceho v rozhodujúcom čase Z.. Z. a záložného veriteľa V.. G. (viď ďalší bod odôvodnenia) v rozhodnom čase marec - november 2011.

V zmysle ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ sa môže daňový subjekt z daňového podvodu „vyviniť“, ak preukáže (tu znáša dôkazné bremeno daňový subjekt) dostatočnú obozretnosť a dobromyseľnosť(viď napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 10Sžfk/26/2021 zo dňa 28.04.2023). Podľa Súdneho dvora EÚ nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (viď rozsudky z 27.09.2007, Teleos a i., C-409/04, body 65 a 68, ako aj z 21.06.2012, Mahagében a Dávid, C-80/11 a C-142/11, bod 54).

44. Sťažovateľ nekonal obozretne, keď pri obchode za 1.500.000,- Eur sa pred podpisom kúpnej zmluvy dňa 21.07.2011 neoboznámil s listom vlastníctva a na ňom sa nachádzajúcimi právnymi vadami (zákaz disponovania s nehnuteľnosťou) alebo sa síce s nimi oboznámil, no nehnuteľnosť kúpil napriek ich existencii. Krajský súd správne poukázal na materiálnu publicitu katastra nehnuteľností, t. j., že údaje v ňom uvedené sú známe všetkým.

Jednotlivé kroky zúčastnených osôb, t. j. Z.. Z. (konateľa predávajúceho), V.. G. (záložného veriteľa a zároveň aj dlžníka O.. O., konateľa sťažovateľa), a O.. O. (konateľa sťažovateľa) uskutočnené v rozhodnom čase marec - november 2011 sa vo svojej spojitosti javia ako účelovo premyslené a navzájom do seba „zapadajúce“, a to s cieľom získania neoprávnenej daňovej výhody z predaja danej nehnuteľnosti. Zúčastnené subjekty sa očividne spoliehali na gramatický výklad § 19 ods. 1 zákona o DPH, v zmysle ktorého nárok na odpočet vzniká už dňom dodania, keď je tento skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva do katastra nehnuteľností, keďže konanie o povolení vkladu bolo prerušené pre vydaný zákaz Z.. Z. nakladať s nehnuteľnosťou.

Z.. Pokiaľ ide o námietku sťažovateľa, že nehnuteľnosť predal sťažovateľovi záložný veriteľ, na ktorú sa zákaz nakladania nevzťahoval, táto je nedôvodná. Správca dane postupuje tak, že skúma všetky okolnosti zdaniteľného obchodu, dôkazy hodnotí jednotlivo ako aj vo vzájomných súvislostiach v súlade so zásadou voľného hodnotenia dôkazov a prihliada na skutočný obsah právneho úkonu („substance over form“). Je preto oprávnený odoprieť právo na odpočítanie, ak sa toto uplatňovalo podvodným spôsobom, aj keby zákonné podmienky vo vzťahu k jednotlivým prvkom celej transakcie boli formálne dodržané. V rámci skúmania účasti daňového subjektu na daňovom podvode je správca dane oprávnený skúmať všetky okolnosti

uzavrel, nehnuteľnosť dňa 15.11.2011 prebral a dňa 14.02.2012 si podaním dodatočného daňového priznania uplatnil odpočet dane z predaja nehnuteľnosti. 47. Kasačný súd teda konštatuje, že žalobca nekonal s odbornou starostlivosťou riadneho hospodára v bežnom obchodnom styku a neprijal všetky preventívne a kontrolné opatrenia aby sa uistil, že sa nezúčastňuje na daňovom podvode, hoci predmetný obchod mal považovať za rizikový. Kasačný súd má za to, že finančné orgány zistili skutkový stav v miere dostatočnej pre prijatie záveru, že daňový podvod bol spáchaný ako aj že žalobca o ňom mal a mohol

48. V rámci sťažnostného bodu odklonu od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu poukázal sťažovateľ na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011 a 3Sžf/1/2010 zo dňa 19.8.2010 týkajúce sa rozloženia dôkazného bremena v daňovom konaní, v ktorých je sporná osoba dodávateľa daňového subjektu. Sťažovateľ nezdôvodnil väzbu citovaných rozsudkov na ním prejednávanú vec, čím daný sťažnostný bod potrebným spôsobom nevymedzil. Pre úplnosť však kasačný súd uvádza, že tieto rozsudky sú pre právne posúdenie veci irelevantné, keďže podstatným pre rozhodnutie vo veci bol záver o spáchaní daňového podvodu a nie nesplnenie hmotnoprávnych podmienok (existencia plnenia či status osoby dodávateľa).

50. Vzhľadom na vyššie uvedené kasačný súd konštatuje, že námietky uvedené v kasačnej sťažnosti neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu. Na základe vyššie uvedeného kasačnú sťažnosť sťažovateľa podľa § 461 SSP ako nedôvodnú

52. Toto rozhodnutie prijal senát Najvyššieho správneho súdu SR pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 prvá veta SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.