8Sžfk/41/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky, v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD. a prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD., v právnej veci sťažovateľa: S. O. nar. XX.XX.XXXX, podnikajúci pod obchodným menom: Milan Dranga DRAOR, s miestom podnikania Poničanova 16, 040 17 Košice, IČO: 43810233, právne zastúpený: JUDr. Tomáš Čverčko, advokát so sídlom Čajakova 5, 040 01 Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101205589/2018 zo dňa 21. júna 2018, v konaní o kasačnej sťažnosti proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 6S/123/2018 zo dňa 10. decembra 2020, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta . II. Účastníkom konania nárok na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi finančnej správy

II. Konanie pred správnym súdom

5. Správny súd rozsudkom uvedeným v záhlaví tohto rozhodnutia (ďalej aj „napadnutý rozsudok“) žalobu žalobcu ako nedôvodnú podľa § 190 zákona č 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj „S.s.p.“) zamietol a účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal.

elektronickej registračnej pokladnice. 7. Správny súd poukázal na bod 35 rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj „Najvyšší súd SR“) sp. zn. 3Sžfk/44/2019 zo dňa 10.09.2019, v zmysle ktorého nebolo povinnosťou správcu dane a žalovaného v konaní skúmať, či došlo k pozmeňovaniu údajov elektronickej registračnej pokladnice (to bolo nesporne preukázané rozhodnutiami o zabezpečení a následnom prepadnutí ERP), ale zistiť v akom rozsahu z dôvodu krátenia tržieb došlo ku kráteniu DPH. 8. Ďalej správny súd poukázal na bod 32 rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/44/ 2019 zo dňa 10.09.2019, v ktorom Najvyšší súd SR považoval právoplatné rozhodnutia o prepadnutí ERP a výsledky technickej expertízy za dôkazy, o ktorých dôveryhodnosti nemal

9. Ako nedôvodnú vyhodnotil žalobnú námietku, podľa ktorej správca dane vo výroku rozhodnutia neuviedol ustanovenie hmotnoprávneho predpisu, na základe ktorého bol rozdiel dane vyrubený. Správny súd uviedol, že správca dane v súlade s Daňovým poriadkom uviedol ustanovenia § 68 ods. 5 a ods. 6 Daňového poriadku, podľa ktorého rozhodoval o určení

daňovej veci. Taktiež je pravdou, že žaloba sa týkala dane z príjmu za zdaňovacie obdobie roku 2015, pričom CD nosič pri vyrubení rozdielu dane z príjmu za rok 2015 netvorí súčasť daňového spisu k prejednávanej veci, ale nachádza sa v daňovom spise týkajúcom sa vyrubenia rozdielu dane z príjmu za rok 2014. Správca dane mal predmetný CD nosič priložiť aj do tohto daňového spisu, avšak s ohľadom na skutočnosť, že elektronické súbory stiahnuté colným úradom z počítačového zariadenia sťažovateľa a uložené na CD nosiči nemajú samy o sebe vypovedaciu schopnosť, ale sú určené na analýzu v príslušnom softvéry expertíznych zložiek colnej správy, nemalo toto pochybenie správnych orgánov za následok nezákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného. Navyše, sťažovateľ mal možnosť oboznámiť sa s týmto CD nosičom v rámci daňovej kontroly za rok 2014. Krajský súd v tejto súvislosti správne

Na uvedenom ústnom pojednávaní sťažovateľ uviedol, že nemá žiadne návrhy alebo námietky smerujúce proti obsahu zápisnice a svojim podpisom vyjadril súhlas s jej obsahom.“ 11. Správny súd považoval za správnu formuláciu žalovaného (uvedenú vo vyjadrení zo dňa 4. decembra 2019, že „expertízou zistená skutočnosť, že pozmeňované údaje v ERP (obchádzanie štandardných činností ERP) bolo realizované inštaláciou nadradeného programového vybavenia PAS - predaj a sklady, nezodpovedá formulácii, že išlo o „prípadný defekt vo fungovaní registračnej pokladnice“, ako to uvádza žalobca v podanej žalobe, ale o cielený zásah do fungovania ERP vykonaný za účelom pozmeňovania údajov o prijatých tržbách“.

12. Ako nedôvodnú vyhodnotil aj žalobnú námietku týkajúcu sa podpisovania písomností správcom dane. Správny súd uviedol, že podpisovanie písomností na daňových úradoch upravuje interný riadiaci akt Finančného riaditeľstva SR č. 4/2016 platný od 01.08.2016 - Podpisový poriadok finančnej správy. Vyhotovenie poverenia na výkon daňovej kontroly a jeho podpísanie zamestnancom správcu dane na vykonanie daňovej kontroly u sťažovateľa bolo v súlade s daňovým poriadkom, ako aj interným predpisom.

A. Kasačná sťažnosť 13. Proti rozsudku krajského súdu podal sťažovateľ včas kasačnú sťažnosť z dôvodov podľa § 440 ods. 1 písm. f) a písm. g) a písm. h) S.s.p. a navrhol napadnutý rozsudok zrušiť a vec vrátiť krajskému súdu na ďalšie konanie.

Sťažovateľ poukázal na § 40 ods. 1 daňového poriadku, ktorý pozná zabezpečenie veci nevyhnutne potrebnej na preukázanie skutočností pri správe daní. Okrem toho daňový poriadok pozná iba pri miestnom zisťovaní postupy pre vyžiadanie iných záznamov alebo informácií, a to aj na technických nosičoch dát na náklady daňového subjektu. Sťažovateľ mal za to, že údaje v databázach programu PAS mohli byť zabezpečené len takýmto postupom a nie v rámci zabezpečenia a prepadnutia ERP podľa zákona o registračných pokladniciach.

15. Sťažovateľ mal za to, že správny súd nereagoval na námietky, ktoré vo veci v tejto súvislosti prezentoval a iba prevzal argumentáciu žalovaného. Správny súd a správny orgán sú povinní vždy zohľadniť nezákonnosť dôkazu, ak sa jedná o dôkaz rozhodujúce pre určenie vlastnej daňovej povinnosti, bez ohľadu na spôsob zabezpečenia prameňa dôkazu skoršími činnosťami správcu dane.

Sťažovateľ uviedol, že prípadný skreslený príjem zo zdaniteľného plnenia sa vždy musel viazať na reálne vydaný pokladničný doklad (či platný alebo napodobeninu), ktorých počet mal byť rovnako zaznamenaný vo všetkých databázach programu „PAS“, ktoré boli podľa zistení Colného úradu Bratislava určené na zaznamenanie počtu skutočne vydaných pokladničných dokladov.

17. Sťažovateľ namietal, že žiaden údaj získaný pri expertízach, nepreukazuje, že tovar bol skutočne zákazníkom dodaný. 18. Sťažovateľ zároveň namietal neúplnosť daňového spisu, keď uviedol, že dôkaz, na ktorý sa odvolávajú daňové orgány, nie je súčasťou spisu. Uviedol, že ide o jediný a rozhodujúci dôkaz vo veci; dôkaz ktorý správca dane nevykonal a na tomto dôkaze založil svoju právnu úvahu. Sťažovateľ uviedol, že sa vo svojich podaniach adresovaných správcovi dane domáhal buď pripojenia CD nosiča alebo jeho kompletné vytlačenie do daňového spisu. Nie je pravdou, že sa do zápisnice vyjadril, že s obsahom záznamov súhlasí. Naopak v zápisnici č. 100508008/ 2017 sťažovateľ uviedol, že tieto čísla sú pre neho úplne nereálne. Sťažovateľ uviedol, že vo veci došlo k pretrhnutiu postupnosti prameňov dôkazu: registračné pokladnice neboli do konania zabezpečené a zároveň obsah údajov získaných z týchto registračných pokladníc nebol v celosti zabezpečený na dátovom nosiči alebo v papierovej podobe. 19. Sťažovateľ taktiež namietal nevypočutie zamestnancov správcu dane a nevykonanie znaleckého dokazovania. Právny záver o nemožnosti vypočutia zamestnancov Colného úradu Bratislava označil za nesprávny. Uviedol, že osoby vykonávajúce expertízu, nie sú zaujaté vo vzťahu ku výsluchu ohľadom priebehu a výsledkov expertízy vo väčšej miere ako znalci, ktorých výsluch daňový poriadok pripúšťa. Osoby, ktorých výsluch navrhol daňový subjekt, vykonali expertíznu činnosť v súvislosti so zabezpečovaním a prepadnutím ERP podľa zákona č. 289/2008 Z. z.. Nejednalo sa teda o osoby, ktoré by priamo vykonávali procesné úkony pri predmetnej daňovej kontrole/vyrubovacom konaní. Sťažovateľ mal za to, že nevykonanie výsluchu týchto osôb zhatilo možnosť konfrontovať zistenia uvedené v expertíze výsluchom týchto osôb daňovým subjektom. 20. Sťažovateľ napokon namietal, že stanovisko správneho súdu obsahovalo iba jednoduché poukázanie na závery expertízy bez toho, aby právnu úvahu správcu dane ohľadom skutočnej výšky základu dane podrobil hlbšiemu prieskumu. Mal za to, že správny súd dostatočne, jasne, presne a určito neodôvodnil, prečo bez ďalšieho akceptoval záver správcu dane, ktorý je de facto iba prebratým záverom Colného úradu Bratislava formulovaným bez bližšieho odôvodnenia. B) Vyjadrenie ku kasačnej sťažnosti 21. Žalovaný vo vyjadrení ku kasačnej sťažnosti označil dôvody kasačnej sťažnosti za neopodstatnené a navrhol kasačnú sťažnosť zamietnuť ako nedôvodnú.

22. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky ako súd kasačný (ďalej len „kasačný súd“) preskúmal rozsudok správneho súdu v medziach sťažnostných bodov (§ 438 ods. 2, § 445 ods. 1 písm. c/, ods. 2, § 453 S.s.p.), pričom po zistení, že kasačná sťažnosť bola podaná oprávnenou osobou v zákonnej lehote (§ 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a/, § 145 ods. 2 písm. a/ S.s.p.) a že ide o rozhodnutie, proti ktorému je kasačná sťažnosť prípustná (§ 439 ods. 1 S.s.p.) a po neverejnej porade senátu jednomyseľne dospel k záveru deklarovanému vo výroku tohto rozsudku. 23. Rozhodol bez nariadenia pojednávania (§ 455 S.s.p.) s tým, že deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky. Rozsudok bol verejne vyhlásený (§ 137 ods. 4 v spojení s § 452 ods. 1 S.s.p.). 24. V predmetnej veci bolo potrebné predostrieť, že predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok krajského súdu, ktorým zamietol žalobu, ktorou sa sťažovateľ domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane o určení rozdielu dane sťažovateľovi na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2014. V medziach kasačnej sťažnosti kasačný súd preskúmal napadnutý rozsudok krajského súdu ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo, pričom v rámci kasačného konania skúmal aj napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane a konania týmto rozhodnutiam predchádzajúce, najmä z toho pohľadu, či kasačné námietky sťažovateľa sú spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozsudku krajského súdu. Po preverení splnenia podmienok vykonávania súdneho prieskumu rozhodnutí orgánov finančnej správy sa kasačný súd stotožňuje so skutkovými závermi krajského súdu v tom rozsahu, ako si ich osvojil správny súd zo zistení uvedených orgánmi finančnej správy ako aj sťažovateľom, ktoré sú obsiahnuté v administratívnom spise. 25. Kasačný súd zistil, že predmetom konania v konaní pred kasačným súdom už v minulosti boli skutkovo aj právne obdobné veci identických účastníkov konania. Obdobnými kasačnými sťažnosťami sťažovateľa s obdobnými námietkami sa kasačný súd vo svojej rozhodovacej činnosti už stretol opakovane. V tomto smere kasačný súd predovšetkým poukazuje na rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/40/2021 zo dňa 28.06.2022 (zdaňovacie obdobie november 2013), 1Sžfk/62/2020 zo dňa 26.10.2022 (zdaňovacie obdobie marec 2014), 1Sžfk/58/2021 zo dňa 25.05.2022 (zdaňovacie obdobie august 2014), a 8Sžfk/39/ 2021 zo dňa 20.12.2022 (zdaňovacie obdobie november 2014), 3Sfk/2/2022 zo dňa 25.05.2022 (zdaňovacie obdobie apríl 2013) a 4Sžfk/37/2021 zo dňa 20.12.2022 (zdaňovacie obdobie september 2013). 26. Preto kasačný súd vo svojom odôvodnení rozhodnutia v zmysle § 464 ods. 2 S.s.p. len poukazuje na tieto skoršie rozhodnutia, s ktorými sa plne stotožňuje a bez uvádzanie ďaľších dôvodov konštatuje, že argumentácia sťažovateľa v podanej kasačnej sťažnosti nie je spôsobilá vyvrátiť dôvody, na základe ktorých krajský súd správnu žalobu sťažovateľa zamietol.