8Sžfk/49/2021

ROZSUDOK

V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu prof. JUDr. Juraja Vačoka, PhD. a členov senátu JUDr. Eleny Berthotyovej, PhD., JUDr. Mariána Trenčana, v právnej veci žalobcu: Oberbank Leasing, s. r. o., so sídlom Prievozská 4/A, 821 09 Bratislava, IČO: 35955015, právne zastúpený Nosko & Partners, s. r. o., so sídlom Podjavorinskej č. 2, 811 03 Bratislava, IČO: 36860107, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, v konaní o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Bratislave, č. k. 2S/7/2019-145, zo dňa 31. marca 2021, takto

rozhodol:

I. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť zamieta . II. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky účastníkom konania právo na náhradu trov kasačného konania nepriznáva .

Odôvodnenie

I. Konanie pred orgánmi verejnej správy

II. Konanie pred správnym súdom

6. Žalobca podal proti napadnutému rozhodnutiu správnu žalobu, ktorú odôvodnil tým, že rozhodnutie vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci (je v rozpore s platnými právnymi predpismi), došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia a žalovaný nedostatočne a nesprávne vyhodnotil vykonané dôkazy. Žalobca namietal najmä právny záver o doručení protokolu a výzvy v súlade s § 30 ods. 4 daňového poriadku. Uviedol, že k doručeniu písomností nikdy nedošlo, pretože zo strany substitučne splnomocneného zástupcu nešlo o bezdôvodné odmietnutie prijať písomnosť. Substitučne splnomocnený zástupca nemohol písomnosti prevziať, nakoľko došlo k odvolaniu jeho plnej moci, čo správcovi dane aj osobne oznámil. Daňovú kontrolu preto žalobca považuje za vykonanú v rozpore so zákonom, nakoľko nebola dodržaná maximálna dĺžka jej trvania. 7. O správnej žalobe rozhodol Krajský súd v Bratislave (ďalej len „správny súd“) tak, že ju rozsudkom, č. k. 2S/7/2019-145, zo dňa 31. marca 2021, v súlade s § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) zamietol ako nedôvodnú. Postup, ako aj závery žalovaného, považoval za súladné so zákonom a námietku žalobcu týkajúcu sa doručovania protokolu z daňovej kontroly vyhodnotil ako neopodstatnenú.

9. Žalobca podal proti rozsudku správneho súdu kasačnú sťažnosť, v ktorej rovnako ako v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu a v správnej žalobe namietal nesprávne právne posúdenie (§ 440 ods. 1 písm. g/ SSP) otázky doručenia protokolu. 10. Žalobca má za to, že protokol nemožno považovať za doručený dňom 13. júla 2018. Daňová kontrola nebola preto podľa žalobcu k uvedenému dňu skončená, v dôsledku čoho nebola správcom dane dodržaná zákonná lehota na jej vykonanie (§ 46 ods. 10 daňového poriadku). Skutočnosť, na základe ktorej prijal správny súd záver o doručení protokolu - t. j., že sa k správcovi dane dostavil substitučne splnomocnený zástupca, ktorý bezdôvodne odmietol prevziať protokol a výzvu, vyplýva len z Úradného záznamu č. 101359901/2018, zo dňa 13. júla 2018 (ďalej len „úradný záznam“). Obsah úradného záznamu je podľa žalobcu len tvrdením správcu dane, ktoré je v rozpore s argumentáciou substitučne splnomocneného zástupcu, že nemohlo ísť o bezdôvodné odmietnutie prevzatia písomností, ale o neexistenciu mandátu na jeho prevzatie. 11. Ako tvrdí žalobca, ráno dňa 13. júla 2018 došlo k odvolaniu plnej moci, preto nebol substitučne splnomocnený zástupca oprávnený prevziať písomnosti, a preto nemôže ísť o bezdôvodné odmietnutie prevzatia. Ústne oznámenie tejto skutočnosti správcovi dane dňa 13. júla 2018 o 10:30 hod považuje žalobca za dostatočné, avšak keďže správca dane o tejto skutočnosti nespísal žiadnu zápisnicu, bolo odvolanie plnej moci doručené správcovi dane aj osobne, poobede o 13:30 hod toho istého dňa. Žalobca v tejto súvislosti namietol, že správny súd sa nijako s uvedeným rozporom vo svojom rozsudku nevysporiadal, čo predstavuje porušenie práva na súdnu a inú právnu ochranu podľa čl. 46 Ústavy Slovenskej republiky, č. 460/1992 Zb. (ďalej len „Ústava SR“). 12. K elektronickému doručeniu odvolania substitučného splnomocnenia dňa 13. júla 2018 o 13:37:25 hod žalobca uviedol, že tento okamih nie je možné považovať za okamih oznámenia odvolania plnej moci, nakoľko to bol úkon nad rámec povinností daňového subjektu. Žalobca trvá na tom, že odvolanie plnomocenstva bolo správcovi dane oznámené ústne už o 10:30 hod predmetného dňa, preto nemohol situáciu vyhodnotiť ako bezdôvodné odmietnutie prijať písomnosti a posúdiť doručenie protokolu a výzvy ako doručené fikciou v zmysle § 30 ods. 4 daňového poriadku. 13. Žalobca ďalej namietol pravdivosť tvrdenia správcu dane, že substitučne splnomocneného zástupcu predmetný deň o 10:30 hod poučil o následkoch odmietnutia prevzatia protokolu.

IV. Právne posúdenie kasačným súdom

18. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v postavení kasačného súdu (ďalej aj „kasačný súd“) preskúmal rozsudok správneho súdu v rozsahu podanej kasačnej sťažnosti. Jeho pôsobnosť pre toto konanie a rozhodnutie je daná v § 11 písm. h) SSP a § 101e ods. 2 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a zmene a doplnení niektorých zákonov v účinnom znení. 19. Kasačný súd s ohľadom na § 455 SSP nepovažoval za potrebné nariadiť vo veci pojednávanie a rozhodol o kasačnej sťažnosti bez jeho nariadenia. Rozsudok bol vyhlásený verejne po oznámení dňa vyhlásenia v súlade s § 137 ods. 4 SSP. 20. So zreteľom na § 439 ods. 1, § 442 ods. 1, § 443 ods. 2 písm. a) SSP kasačný súd skonštatoval, že podaná kasačná sťažnosť smeruje proti rozsudku, voči ktorému je prípustná, bola podaná oprávnenou osobou včas a súdny poplatok bol uhradený. 21. Kasačný súd po posúdení veci prišiel k?záverom, ktoré deklaroval vo výroku svojho rozsudku. Bližšie tieto závery odôvodňuje v?nasledovnom texte.

IV. I Vybrané ustanovenia, z ktorých kasačný súd vychádzal

Podľa § 9 ods. 5 daňového poriadku odvolanie plnomocenstva daňovým subjektom alebo výpoveď plnomocenstva zástupcom sú účinné odo dňa ich doručenia správcovi dane alebo odo dňa uvedenia týchto skutočností do zápisnice u správcu dane. Podľa § 30 ods. 1 daňového poriadku správca dane doručuje písomnosť elektronickými prostriedkami. Ak je to účelné a možné, písomnosti doručujú zamestnanci správcu dane. Podľa § 30 ods. 3 daňového poriadku ak má adresát zástupcu s plnomocenstvom na účely správy daní, doručuje sa písomnosť len tomuto zástupcovi. Ak má však adresát osobne pri správe daní niečo vykonať, doručuje sa písomnosť jemu aj jeho zástupcovi. Týmto nie je dotknuté doručenie písomnosti uložením podľa § 9 ods. 2 a 11. Podľa § 30 ods. 4 daňového poriadku ak adresát bezdôvodne odmietne prijať písomnosť, je táto doručená dňom, keď bolo prijatie odmietnuté; o tom musí doručovateľ adresáta poučiť.

22. Kasačný súd po preštudovaní súdneho spisu a kasačnej sťažnosti ustálil dve základné právne otázky, ktorých zodpovedanie je kľúčové pre prejednávaný prípad, a to: a) moment, od kedy bolo odvolanie plnej moci účinné voči správcovi dane a b) moment doručenia protokolu. Tieto vyhodnotil v nadväznosti na namietané nesprávne právne posúdenie a dospel k záverom prezentovaným vo výroku tohto rozsudku.

24. Kasačný súd si je vedomý doslovného znenia ustanovenia § 9 ods. 5 daňového poriadku, v zmysle ktorého odvolanie plnomocenstva daňovým subjektom alebo výpoveď plnomocenstva zástupcom sú účinné odo dňa ich doručenia správcovi dane alebo odo dňa uvedenia týchto skutočností do zápisnice u správcu dane. V tejto súvislosti však uvádza, že v odôvodnení tohto rozsudku a v nadväznosti na účinnosť odvolania plnej moci voči správcovi dane úmyselne používa pojem „moment“ a nie „deň“. V prípade, keby účinky odvolania plnej moci nastávali dňom jeho doručenia/uvedenia do zápisnice a nie momentom doručenia/uvedenia do zápisnice, v praxi by mohli nastať absurdné situácie odporujúce účelu zákona. Napríklad by bolo možné, aby splnomocnený zástupca celé doobedie vykonával za daňový subjekt rôzne právne úkony, ktoré by ten istý deň zneplatnil doručením odvolania plnej moci. Išlo by však o obchádzanie zákona. Jazykový výklad predmetného ustanovenia musí preto v tomto prípade ustúpiť účelu právnej normy.

Takýto výklad by však postrádal zmysel. Odvolanie plnomocenstva daňovým subjektom alebo výpoveď plnomocenstva zástupcom sú v zmysle ustanovenia § 9 ods. 5 daňového poriadku voči správcovi dane účinné od momentu ich doručenia správcovi dane.

27. Vyššie vyhodnotený moment účinnosti odvolania plnej moci voči správcovi dane je dôležitý aj pre posúdenie námietky týkajúcej sa nesprávneho právneho posúdenia doručenia protokolu. Túto námietku vyhodnotil kasačný súd ako nedôvodnú. Stotožnil sa s postupom správcu dane ako aj právnym posúdením správneho súdu, že protokol ako aj výzva boli doručené substitučne splnomocnenému zástupcovi dňa 13. júla 2018 o 10.30 hod. v zmysle § 30 ods. 4 daňového poriadku.

29. V tejto súvislosti kasačný súd tiež upozorňuje na skutočnosť, že substitučne splnomocnený zástupca sa oboznámil s obsahom protokolu a až následne odmietol svojím podpisom potvrdiť jeho prevzatie. Uvedené vyplýva zo zápisnice, ktorej pravdivosť obsahu svojím podpisom potvrdil samotný substitučne splnomocnený zástupca. V tejto sa výslovne uvádza, že: Splnomocnený zástupca prelistoval Protokol č. 101349880/2018, zo dňa 12.07.2018 a začal písať na dokument Výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole č. 101351258/2018, zo dňa 12.07.2018 „prevzal dňa“, ale neskôr napísané slovo prečiarkol a vyjadril sa, že predmetný protokol neprevezme ani na základe dohovoru so správcom dane zo dňa 12.07.2018. Nemožno sa po oboznámení s obsahom protokolu a jeho následnom odmietnutí prevziať, aj keď z dôvodu tvrdenej absencie splnomocnenia na predmetný úkon, úspešne domáhať toho, aby súd takéto odmietnutie vyhodnotil ako dôvodné.

5 daňového poriadku s takouto možnosťou nepočíta a účinky odvolania plnej moci voči správcovi dane s momentom spísania úradného záznamu ani nespája. 31. Postup správcu dane, ktorý o ústnom oznámení odvolania plnomocenstva spíše úradný záznam a nie zápisnicu, síce nie je súladný s ustanovením § 9 ods. 5 daňového poriadku, avšak zároveň nemá negatívny vplyv na moment, od kedy je takéto odvolanie voči správcovi dane účinné. Z uvedeného vyplýva, že keby substitučne splnomocnený zástupca oznámil odvolanie plnej moci a správca dane o uvedenej skutočnosti spísal úradný záznam (nie zápisnicu), účinky voči správcovi dane by bolo aj tak potrebné vyhodnotiť k tomuto momentu. 32. V Úradnom zázname č. 101359901/2018, zo dňa 13. júla 2018, z ktorého vyplýva, že substitučne splnomocnený zástupca odmietol prevziať protokol a výzvu, však absentuje akákoľvek zmienka o skutočnosti, že by substitučne splnomocnený zástupca oznámil správcovi dane odvolanie plnej moci. Je tak možné predpokladať, že substitučne splnomocnený zástupca správcovi dane takúto informáciu pri preberaní protokolu a výzvy skutočne neposkytol. Uvedený predpoklad potvrdzuje aj Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101360559/2018, zo dňa 13. júla 2018, ktorej pravdivosť obsahu potvrdil substitučne splnomocnený zástupca svojím podpisom, a v ktorej taktiež absentuje informácia o oznámení odvolania plnej moci. Keďže správca dane v zmysle vyššie uvedeného o 10:30 hod, dňa 13. júla 2018 nespísal úradný záznam o oznámení odvolania plnomocenstva, ale o odmietnutí prevziať písomnosti, vyhodnotil kasačný súd námietku o nespísaní zápisnice ako nedôvodnú. 33. Rovnako vyhodnotil kasačný súd tiež námietku nesprávneho právneho posúdenia postupu správcu dane v súvislosti so zásadou úzkej súčinnosti s daňovým subjektom. So žalobcovým tvrdením, že správca dane mal v súlade s citovanou zásadou protokol doručovať priamo daňovému subjektu, pokiaľ mal rozpor substitučne splnomocneným zástupcom, sa kasačný súd nestotožňuje. Správca dane konal v súlade so zákonom, keď protokol doručoval prostredníctvom zamestnanca (§ 30 ods. 1 daňového poriadku), osobe, ktorá bola v momente doručovania riadne substitučne splnomocneným zástupcom (§ 30 ods. 3 daňového poriadku) a fikciou doručenia ako následkom bezdôvodného odmietnutia písomnosť prijať (§ 30 ods. 4 daňového poriadku). Z uvedeného dôvodu je potrebné konštatovať, že protokol bol doručený a správca dane dodržal maximálnu zákonnú lehotu na vykonanie daňovej kontroly.