C-305/03
ECLI:EU:C:2005:110
- Súd
- Súdny dvor Európskej únie
- IČS
- 62003CC0305
- Zdroj
- eur-lex.europa.eu ↗
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY JULIANE KOKOTT prednesené 24. februára 2005 1
I — Úvod v nejasnosti rozsahu pôsobnosti tohto oso bitného režimu pre dočasne dovážané ume lecké diela.
1 Európsky obchod s umením je najviac rozšírený v Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného Írska, predovšetkým v Londýne. 2Častokrát sú umelecké diela, zberateľské predmety a starožitnosti (ďalej 3 V Spojenom kráľovstve Veľkej Británie len súhrnne označené ako umelecké diela) a Severného Írska je základom dane cena iba dočasne dovezené z tretích štátov do dosiahnutá na dražbe vrátane provízie draži Spojeného kráľovstva Veľkej Británie teľa. Táto suma je v súlade s osobitnými a Severného írska na účel dražby aukčným predpismi pri dovoze umeleckých diel zní domom a neskôr opätovne vyvezené do žená tak, že daň z pridanej hodnoty napokon tretích štátov. predstavuje 5 % ceny. Dalo by sa hovoriť v uvedenej miere aj o efektívnej sadzbe dane vo výške 5 %.
2 Dovoz a dodávka diel je oslobodená od dane z pridanej hodnoty, ak tieto diela boli prepustené na územie Spoločenstva do osobitného colného režimu dočasného pou žitia. Len ak je pri týchto predmetoch po 4 Podľa názoru Komisie táto prax je vydražení ukončený dovoz na území Spolo v rozpore so šiestou smernicou Rady čenstva, podliehajú dani z pridanej hodnoty. 77/388/EHS Rady zo 17. mája 1977 Príčina nesplnenia povinnosti vyplývajúcej zo o zosúladení právnych predpisov členských zmluvy vo veci samej tkvie predovšetkým štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (ďalej len: šiesta smernica) 3. Komisia sa domnieva, že 1 — Jazyk prednesu: nemčina. na províziu dražiteľa sa musí uplatniť štan 2 — Podľa správy Komisie z roku 1999 sa tam uskutoční takmer 50 % obratov v rámci územia Spoločenstva. Ak berieme do dardná sadzba dane — v Spojenom kráľov úvahy len obraty pri dražbách s umeleckými dielami, tak podiel Spojeného kráľovstva Veľkej Británie a Severného írska stve Veľkej Británie a Severného írska — vo je dokonca okolo 60 % (pozri správu Komisie z 28. apríla 1999 adresovanú Rade o účinkoch smernice Rady 94/5/ES na konkurencieschopnosť trhu Spoločenstva s umením v porovnaní s trhmi s umením v tretích štátoch, KOM (1999) 185, konečné znenie, s. 6 a nasl.). 3 — Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23.
I - 1215
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — ). KOKOTT — VEC C-305/03
výške 17,5 %, lebo je súčasťou protiplnenia za 2. dovoz tovaru." dodávku tovaru v rámci územia štátu alebo za poskytnutie služieb. Znížená sadzba dane sa smie použiť len na dovoznú hodnotu, teda na výťažok z dražby po odpočítaní provízie dražiteľa.
6 Podľa článku 5 ods. 4 pism. c) sa za dodávku tovaru považuje aj „prevod tovaru na základe zmluvy, podľa ktorej je splatná provízia pri nákupe alebo predaji [na základe komisionárskej zmluvy o nákupe alebo pre daji — neoficiálny preklad]".
II — Právny rámec
7 Služby sú v článku 6 ods. 1 definované „ako každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru v zmysle článku 5". A — Právo Spoločenstva
8 Čo treba chápať pod pojmom dovoz 1 Príslušné ustanovenia šiestej smernice tovaru, stanovuje bližšie článok 7:
5 Podľa článku 2 podliehajú dani z pridanej „1. Dovozom tovaru je: hodnoty:
a) vstup takého tovaru do Spoločenstva, ktorý nespĺňa podmienky stanovené „1. Dodávka tovaru alebo služieb za úhradu v článkoch 9 a 10 Zmluvy o založení [za protihodnotu — neoficiálny preklad] Európskeho hospodárskeho spoločen uskutočnené v rámci územia štátu stva (teraz články 23 ES a 24 ES)... osobou podliehajúcou dani; a ktorý nie je vo voľnom obehu
I - 1216
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
b) vstup tovarov, na ktoré sa nevzťahuje „Základom dane je hodnota na colné účely písm. a) z územia tretích krajín na stanovená v súlade s platnými predpismi územie Spoločenstva. Spoločenstva...; to tiež platí pre dovoz tovaru uvedeného v článku 7 ods.1 písm. b)."
2. Miesto dovozu tovaru bude ten členský štát, v rámci ktorého územia je tento tovar vtedy, keď vstupuje do spoločenstva. 10 Pre umelecké diela stanovuje článok I I B ods. 6 nasledujúce osobitné pravidlo:
3. Nie v rozpore s odsekom 2, kde tovar referovaný v odseku 1 a) je pri vstupe do spoločenstva umiestnený pod jedno z opatrení, referovanom uvedených v článku 16 ods. 1 bodu B písm. a), b), c) „Derogáciou z odsekov 1 až 4, členské štáty, a d) podľa opatrení pre dočasné dovážanie ktoré k 1. januáru 1993 nevyužili možnosť s celkovým vyňatím z dovozného cla alebo uvedenú v treťom pododseku článku 12 pod externé tranzitné opatrenia, pričom ods. 3 písm. a) môžu stanoviť, že pri dovoze miesto dovozu takéhoto tovaru musí byť umeleckých diel, zberateľských predmetov členský štát, v rámci ktorého prestanú platiť a starožitností definovaných v článku 26a tieto opatrenia. [Odchylne od odseku 2 oddiel A písm. a), b) a c) zdaniteľný základ pri tovare, ktorý je uvedený v odseku 1 [základ dane — neoficiálny preklad] sa rovná písm. a) a pri svojom vstupe do Spoločenstva zlomku sumy určenej v súlade s odsekmi 1 je prepustený do niektorého z režimov uve až 4. dených v článku 16 ods. 1 bodu B písm. a), b), c) a d), do režimu dočasného použitia s úplným oslobodením od dovozného cla alebo do režimu vonkajšieho tranzitu, je miestom dovozu členský štát, na ktorého území tovar prestane podliehať pod niektorý Tento zlomok sa určuje tak, aby sa daň z uvedených režimov — neoficiálny preklad] z pridanej hodnoty takto splatná pri dovoze rovnala vždy najmenej 5 % sumy určenej v súlade s odsekmi 1 až 4."
Podobne, keď tovary uvedené v odseku 1 písm. b) sa pri vstupe do Spoločenstva zaradia do niektorého z režimov uvedených v článku 33a ods. 1 písm. b) alebo c), je 11 V súvislosti so sadzbami dane článok 12 miestom dovozu členský štát, na ktorého ods. 3 stanovuje: území prestane tento režim platiť."
9 Článok 11 B ods. 1 šiestej smernice obsahuje nasledujúcu úpravu základu dane ,,a) Štandardnú [bežnú — neoficiálny pre pri dovoze: klad] sadzbu dane z pridanej hodnoty
I - 1217
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
určí každý členský štát ako percento 12 Článok 16 šiestej smernice v znení článku zdaniteľnej čiastky [percento zo základu 28c bod E 4stanovuje: dane — neoficiálny preklad] a bude rovnaká pre dodávky tovarov a pre dodávky služieb. ...
„1. Bez toho, aby boli dotknuté ostatné daňové predpisy Spoločenstva, členské štáty môžu za predpokladu uskutočnenia konzul tácií podľa článku 29, prijímať osobitné opatrenia s cieľom oslobodiť od dane všetky alebo niektoré z nasledujúcich plnení, za predpokladu, že cieľom nie je konečné použitie, resp. spotreba a že výška dane z pridanej hodnoty splatnej pri ukončení režimu alebo situácií uvedených v bodoch A až E zodpovedá výške dane, ktorá by bola splatná, keby sa každé takéto plnenie zdaňo valo v tuzemsku: Členské štáty môžu tiež použiť jednu alebo dve znížené sadzby. Tieto sadzby sa stanovia ako percento zdaňovanej čiastky [percento zo základu dane — neoficiálny preklad], ktorý nesmie byť menej ako 5 % a bude platiť len pre poskytovanie kategórií tovarov a služieb špecifikovaných v prílohe H.
E. Dodanie
— tovaru uvedeného v článku 7 ods. 1 písm. a), ktorý sa naďalej nachádza v režime dočasného dovozu [dočasného použitia — neoficiálny preklad] s úplným oslobodením od dane pri dovoze alebo v režime vonkajšieho c) členské štáty môžu stanoviť, že nižšia tranzitu, sadzba alebo jedna z nižších sadzieb, ktorú používajú v súlade s odsekom 3 písm. a) sa taktiež vzťahuje na dovoz 4 — Článok 28c bol doplnený smernicou Rady 95/7/ES z 10. apríla umeleckých diel, zberateľských pred 1995, ktorá mení a dopĺňa smernicu 77/388/EHS a zavádza metov a starožitností uvádzaných nové zjednodušujúce opatrenia pre dań z pridanej hodnoty — rozsah určitých výnimiek a praktické postupy pri ich v článku 26a bode A písm. a), b) a c)." uplatňovaní (U. v. ES L 102, s. 18; Mim. vyd. 09/001, s. 274).
I - 1218
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
e) .obchodník podliehajúci dani [obchod ník — platiteľ dane — neoficiálny preklad]' znamená daňovníka, ktorý v priebehu svojej ekonomickej činnosti nakupuje alebo získava na účely svojho ako aj poskytovanie služieb spojených podnikania alebo dováža s perspektívou s takýmito dodávkami. opätovného predaja použitý tovar, resp. umelecké diela, zberateľské predmety alebo starožitnosti, pričom tento daňov ník [platiteľ dane — neoficiálny preklad] koná sám pre seba [koná vo vlastnom mene — neoficiálny preklad] alebo v mene niekoho iného podľa zmluvy, na základe ktorej sa vypláca provízia z nákupu alebo predaja;
Ak vyňatie tovaru z režimu alebo situácie uvedených v tomto odseku povedie k vzniku f) «organizátor predaja verejnou dražbou' dovozu v zmysle článku 7 ods. 3, prijme znamená každého daňovníka [platiteľa členský štát dovozu nevyhnutné opatrenia na dane — neoficiálny preklad], ktorý zamedzenie dvojitého zdanenia v tuzemsku; v priebehu svojej ekonomickej činnosti ponúka tovar na predaj vo verejnej dražbe s perspektívou odovzdať [predať — neoficiálny preklad] ho tomu, kto dá najvyššiu ponuku;
13 Článok 26a 5 stanovuje okrem iného nasledovné novo zavedené osobitné režimy pre použitý tovar, umelecké diela, zberateľské g) ,príkazca organizátora predaja verejnou predmety alebo starožitnosti: dražbou' znamená každú osobu, ktorá odovzdá tovar organizátorovi predaja verejnou dražbou na základe zmluvy, podľa ktorej sa vyplatí provízia z predaja v závislosti na týchto ustanoveniach:
„A. Definície
— organizátor predaja verejnou draž bou ponúka tovar na predaj síce vo svojom mene, ale v prospech [na účet — neoficiálny preklad] svojho príkazcu;
5 — Zavedený smernicou Rady 94/5/ES zo 14. februára 1994, ktorá dopĺňa spoločný systém dane z pridanej hodnoty a mení a dopĺňa smernicu 77/388/EHS — osobitné režimy používané na použitý tovar, umelecké diela, zberateľské predmety — organizátor predaja verejnou draž a starožitnosti (Ú. v. ES L 60, s. 16; Mim. vyd. 09/001, s. 255). bou odovzdá tovar vo svojom mene,
I - 1219
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - J. KOKOTT - VEC C-305/03
ale v prospech [na účet — neofi cemu fakturuje organizátor predaja verejnou ciálny preklad] svojho príkazcu dražbou, bez: tomu, kto vo verejnej dražbe dá najvyššiu ponuku.
— čistej sumy, ktorú zaplatil alebo má zaplatiť organizátor predaja verejnou dražbou svojmu príkazcovi, určenej v súlade s odsekom 3,
C. Osobitné režimy na predaj vo verejnej — dane, ktorú je povinný zaplatiť organi dražbe zátor predaja verejnou dražbou v súvislosti s jeho dodaním.
1. Derogáciou z časti B členské štáty môžu 3. Čistá suma, ktorú zaplatil alebo má určiť v súlade s týmito ustanoveniami, zaplatiť organizátor predaja verejnou draž zdaniteľný základ [základ dane — neoficiálny bou svojmu príkazcovi sa rovná rozdielu preklad] dodania použitého tovaru, umelec medzi: kých diel, zberateľských predmetov alebo starožitností, ktoré uskutoční organizátor predaja vo verejnej dražbe konajúci vo svojom mene podľa zmluvy, na základe ktorej sa vyplatí provízia pri predaji tohto tovaru vo verejnej dražbe, v prospech: — cenou tovaru vo verejnej dražbe,
— sumou provízie, ktorú získal alebo má získať organizátor predaja verejnou dražbou od svojho príkazcu na základe zmluvy, podľa ktorej sa provízia zaplatí pri predaji.
2. Zdaniteľným základom [Základom dane — neoficiálny preklad] každého dodania tovaru, na ktoré sa odvoláva v odseku 1, je celková suma, ktorú v súlade s odsekom 4 kupujú
I - 1220
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
7. Dodanie tovaru osobe podliehajúcej dani hodnotu, treba ešte spomenúť článok 29 [platiteľovi dane — neoficiálny preklad], colného kódexu 6 , ktorý v danej časti znie: ktorá je organizátorom predaja verejnou dražbou sa považuje sa uskutočnené, ak sa samotný predaj tohto tovaru uskutoční verejnou dražbou."
„1. Colnou hodnotou dovážaného tovaru je jeho prevodná hodnota, t. j . cena skutočne zaplatená alebo ktorá sa má zaplatiť za tovar 14 Napokon článok 28 obsahuje nasledovné predávaný na vývoz na colné územie Spolo prechodné ustanovenia: čenstva, podľa potreby upravená podľa článku 32 a 33
„la. Najneskôr do 30. júna 1999 Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného írska môže pri dovoze umeleckých diel, zberateľ ských predmetov alebo starožitností, ktorý poskytuje nárok na oslobodenie od daní k 1. januáru 1993, uplatňovať článok 11 B ods. 6 tak, aby bola daň z pridanej hodnoty splatná pri dovoze v každom prípade rovná 2,5 % sumy určenej v súlade s článkom II B ods. 1 až 4."
3. a) Cenou, ktorá bola alebo ktorá má byť za tovar skutočné zaplatená sa rozumie celková platba, ktorá bola alebo má byť zaplatená kupujúcim predávajúcemu alebo v jeho prospech za dovážaný tovar a zahrnuje všetky platby, ktoré boli platené kupujúcim predávajúcemu 2 Predpisy colného práva alebo kupujúcim tretej osobe ako podmienku predaja dovážaného tovaru predávajúcemu alebo tretej osobe k splneniu záväzku predávajúceho...".
15 Keďže článok 11 B ods. 1 pri zisťovaní 6 — Nariadenie Rady (EHS) č. 2913/92 z 12. októbra 1992, ktorým sa ustanovuje Colný kódex spoločenstva (Ú. v. ES L 302, s. 1; základu dane pri dovozoch zohľadňuje colnú Mim. vyd. 02/004, s. 307).
I - 1221
NÁVRHY GENERALNE) ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
16 Ďalšia právna úprava v súvislosti 4. ,Nákupnými províziami' sa pre účely tejto s províziami za určenie colnej hodnoty je kapitoly rozumejú platby, ktoré platí dovozca obsiahnutá v článku 32 a 33 colného kódexu: sprostredkovateľovi za služby týkajúce sa jeho zastupovania pri kúpe tovaru, pri ktorom sa určuje colná hodnota.
„Článok 32 Článok 33
1. Za predpokladu, že sú odlíšené od ceny, ktorá bola skutočne zaplatená alebo sa má 1. Pri určovaní colnej hodnoty podľa článku zaplatiť, sa do colnej hodnoty nezapočítavajú: 29 sa pripočítajú k cene, ktorá bola skutočne zaplatená alebo ktorá ma byť za dovážaný tovar zaplatená:
a) nasledujúce platby, ktoré sú platené kupujúcim a nie sú zahrnuté v cene, e) nákupné provízie; ktorá bola skutočne zaplatená alebo ktorá má byť zaplatená:
…''
i) provízie a odmeny za sprostredko vanie s výnimkou nákupných pro vízií; 17 Články 7 a 16 šiestej smernice nadväzujú na oslobodenie od dane z pridanej hodnoty pri tovaroch dočasne dovezených na územie Spoločenstva v príslušnom colnom režime. Pri umeleckých predmetoch dovezených na účel dražby sa nachádza oslobodenie od dovozných ciel v článku 576 ods. 3 nariade nia č. 2454/93 zavádzajúce ustanovenia pre
I - 1222
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
vykonávanie colného kódexu (vykonávacie voľného obehu, čiastka dlhu sa určí na nariadenie colného kódexu) 7 : základe prvkov príslušného posúdenia tohto tovaru v čase prijatia vyhlásenia o prepustení do režimu voľného obehu."
„3. Dovozné clá sa úplne odpustia v prípade nasledujúceho tovaru:
a) umeleckých diel, zbierkových predme B — Vnútroštátne právo tov a starožitností, ako sú definované v .prílohe ľ smernice 77/388/EHS, dovážaných na účely vystavovania s možnosťou predaja;
19 Podľa článku 3 Value Added Tax (Treat ment of Transaction) Order 1995 (S.I. b) tovar iný, ako novo vyrobený, dovážaný 1995/958) prevod vlastníctva pri spotreb s cieľom jeho predaja na aukcii". ných predmetoch, ktoré boli v režime dočas ného použitia dovezené z tretích štátov na dražbu, a prevod vlastníctva pri umeleckých dielach, ktoré boli v režime dočasného použitia dovezené na výstavu a prípadný predaj, nemožno považovať ani za dodávku tovaru, ani za poskytnutie služby. Spojené 18 Článok 582 ods. 1 vykonávacieho naria kráľovstvo Veľkej Británie a Severného írska, denia colného kódexu k tomu dodáva: podľa jej vyjadrenia, touto právnou úpravou využilo možnosť úľavy podľa článku 16 šiestej smernice.
„Ak je tovar, ktorý bol prepustený do colného režimu v súlade s článkom 576, uvoľnený z tohto režimu tým, že vstupuje do režimu
7 — Nariadenie Komisie (EHS) č. 2454/93 z 2. júla 1993 20 Value Added Tax (Special Provisions) zavádzajúce ustanovenia pre vykonávanie nariadenia Rady (EHS) č. 2913/92 ustanovujúceho Colný kódex Spoločenstva Order 1995 (S.I. 1995/1268) upravuje vo (Ú. v. ES L 253, s. 1; Mim. vyd. 02/006, s. 3), v znení nariadenia Komisie (ES) č. 993/2001 zo 4. mája 2001 (Ú. v. ES L 141, s. 1; svojom článku 12 takzvané zdanenie provízie Mim. vyd. 02/011, s. 286). pri dodávke umeleckých diel, zberateľských
I - 1223
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
predmetov a starožitností, 8 ako stanovuje až 20 %) ako províziu (seller's commission). článok 26a šiestej smernice. Dodatočne k cene musí nadobúdateľ spra vidla zaplatiť dražiteľovi ešte príplatok (buyer's premium). V judikatúre a právnej vede Spojeného kráľovstva Veľkej Británie a Severného Írska sa považuje dražiteľ z tohto dôvodu až do udelenia príklepu za splnomocnenca (agent) predávajúceho a následne za splnomocnenca kupujúceho. 9 III — Skutkový stav, konanie pred pod aním žaloby a návrhy účastníkov konania
21 Prevody, ktoré úrady žalovaného podľa názoru Komisie zdanili v rozpore so šiestou smernicou, možno opísať nasledujúcim spô sobom. 24 Ak nie je umelecké dielo po ukončení dražby opätovne prepravené do tretieho štátu, ale je ukončený dovoz na území Spoločenstva, vyrubí daňová správa daň z pridanej hodnoty na dovoz. Základom 22 Aukčné domy so sídlom v Spojenom dane je výťažok z dražby (hammer price) kráľovstve Veľkej Británie a Severného írska včítane provízie dražiteľa. Formálne sa síce dovážajú umelecké diela z tretích krajín na použije štandardná daňová sadzba. Základ účel dražby do tuzemska. Pritom tovary sú dane je však podľa článku 11 B ods. 6 šiestej podľa postupu pre tovary v režime dočas smernice fiktívne znížený tak, že efektívna ného použitia na území Spoločenstva oslo daňová sadzba predstavuje 5 %. bodené od dovozných ciel podľa článku 137 a nasledujúcich colného kódexu v spojení s článkom 576 ods. 3 vykonávacieho naria denia colného kódexu. Podľa článku 16 šiestej smernice rovnako nepodliehajú dani z pridanej hodnoty.
25 Kvôli tejto praxi Komisia zaslala 17. marca 1997 Spojenému kráľovstvu Veľkej 23 Predmety sa vydražia ešte počas tejto Británie a Severného írska prvý list — výzvu colnej a daňovej „karantény". Z ceny dosiah na predloženie pripomienok. V ňom upo nutej na dražbe dostane dražiteľ určitý zorňovala na porušenie článku 28 ods. la percentuálny podiel (najčastejšie medzi 7 % a článku 28c písm. E ods. 1 (teda novelizo-
8 — K tomu pozri aj vysvetlivky: HM Customs and Excise, Notice 9 — Pozri Ckitty on Contract, Volume II, (Beale u. a. Hrsg), 99. 718, Margin schemes for second-hand goods, works of art, vydanie, London 2004, 31-014; Beatson, Anson's Law of antiques and collectors' items (má) 2003) (www.hmce.gov.uk). Contract, 28. vydanie, Oxford 2002, s. 672.
I - 1224
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
vaný článok 16) šiestej smernice. Znížená i w y oznamna, ze znizena sadzba za dovoz daňová sadzba (vtedy ešte) 2,5 % na vydra umeleckých diel sa zvýšila z 2,5 % na 5 %. Aj žené umelecké diela dovezené v režime pôvodne vytýkané porušenie článku 26a dočasného použitia by sa nesmela použiť na š i e s t e j s m e r n i c e sa nevyskytuje províziu, ktorú získal dražiteľ. v odôvodnenom stanovisku.
28 Po tom, čo Spojené kráľovstvo Veľkej 26 Podľa stanoviska vlády Spojeného kráľov Británie a Severného Írska opätovne stva Veľkej Británie a Severného Írska potvrdilo listom zo 16. novembra 2000 svoje z 15. mája 1997 doplnila Komisia prvú výzvu stanovisko, podala Komisia 16. júla 2003 o podrobnejšiu právnu analýzu listom žalobu na základe článku 226 ES. Komisia z 10. augusta 1998. Komisia vytýkala Spoje navrhuje: nému kráľovstvu Veľkej Británie a Severného Írska, že okrem už uvedených ustanovení porušila aj článok 2 bod 1, článok 5 ods. 4 pism. c), článok 12 ods. 3 a článok 26a šiestej smernice. Daňové úrady Spojeného kráľov stva Veľkej Británie a Severného írska proti právne prejednávali dražbu jednotne ako 1. určiť, že Spojené kráľovstvo Veľkej prípad dovozu. Ale okrem dovozu sa usku Británie a Severného Írska si nesplnilo točnila aj dodávka tovaru v rámci územia svoje povinnosti, ktoré mu vyplývajú štátu. Provízia dražiteľa je podľa článku 26a z článku 2 bodu 1, článku 5 ods. 4 šiestej smernice súčasťou protiplnenia za písm. c), článku 12 ods. 3 a článku 16 túto dodávku tovaru, a preto musí byť ods. 1 šiestej smernice Rady zo 17. mája zdanená bežnou sadzbou. 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu tým, že použilo zníženú sadzbu dane. z pridanej hodnoty na províziu, ktorá je vyplácaná dražiteľom pri predaji formou dražby vo vlastnom mene ume leckých diel, starožitností a zberateľských predmetov, ktoré boli dovezené v režime dočasného použitia; 27 Keďže odpoveď Spojeného kráľovstva Veľkej Británie a Severného írska z 12. októbra 1998 Komisiu nepresvedčila, Komisia zaslala 3. augusta 2000 odôvodnené stanovisko, v ktorom uvádza v podstate porušenie tých istých predpisov ako v doplňujúcej výzve. Odpadol len dôvod článku 28 ods. la šiestej smernice, pretože 2. zaviazať Spojené kráľovstvo Veľkej Bri vláda Spojeného kráľovstva Veľkej Británie tánie a Severného Írska na náhradu trov a Severného Írska listom zo 16. novembra konania.
I - 1225
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY —.J. KOKOTT — VEC C-305/03
29 Spojené kráľovstvo Veľkej Británie 32 Zníženie dane pri dovoze umeleckých a Severného Írska navrhuje: diel sa vzťahuje len na hodnotu predmetov pred dražbou, t. j . na peňažnú sumu vypočítanú z výťažku na dražbe po odrátaní provízie dražiteľa. Na uvedenú províziu sa použije bežná sadzba.
1. žalobu zamietnuť;
2. zaviazať Komisiu Európskeho spoločen stva na náhradu trov konania. 33 Vláda Spojeného kráľovstva Veľkej Bri tánie a Severného Írska naopak zastáva názor, že nejde o dodávku tovaru v rámci územia štátu, ale „o predaj na vývoz" na colné územie Spoločenstva10,pretože dražba sa uskutočňuje pred (ukončeným) dovozom do Spoločenstva. 30 Po ukončení písomnej časti konania položil Súdny dvor účastníkom konania otázky, na ktoré odpovedali listom z 19. novembra 2004. Dňa 16. decembra 2004 sa konalo ústne pojednávanie.
34 Formulácia Komisie nie je v súlade s článkom 11 B ods. 1 šiestej smernice v spojení s článkom 29 ods. 1 colného IV — Tvrdenia účastníkov konania kódexu. Rozhodujúca pre zdanenie je potom prevodná hodnota vrátane provízie vydraži teľa. Podľa článku 11 B ods. 3 písm. b) by bolo nutné okrem toho prirátať príplatok za zisťovanie dovoznej hodnoty. To by viedlo k dvojitému zdaneniu, ak by bola zohľadnená 31 Komisia zdôrazňuje, že použitie režimu dočasného použitia nemôže viesť k daňovo výhodnejšiemu zaobchádzaniu ako pri dovoze a následnej dražbe. Podľa článku 16 10 — Uvedený pojem v danej súvislosti j e trocha mylný. O predaji na vývoz ide bežne v prípade, keď tovar je predaný v treťom ods. 1 šiestej smernice sa oslobodenie viaže štáte a odtiaľ je dovezený do Spoločenstva. Spojené kráľov stvo Veľkej Británie a Severného Írska uvedený pojem na ukončenie, takže pri následnom ukončení používa aj na tomto mieste, pretože pri tovare v čase jeho dovozu je zaplatená tá istá výška dane ako pri predaja ešte nebol ukončený dovoz. Tovar sa však už v skutočnosti nenachádzal v treťom štáte, z ktorého by ešte zdanení plnení v rámci územia štátu. mohol byť vyvezený.
I - 1226
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
provízia v rámci zdaňovania pri dodávke 37 Len ak dražiteľ koná vo vlastnom mene, v rámci územia štátu, hoci bola už zdanená vykonáva dodávku v zmysle článku 4 šiestej ako súčasť dovoznej hodnoty. smernice. Dodávka podliehajúca dani spo číva pri tom normálne v prevode „práva nakladať s majetkom ako vlastník" (článok 2 bod 1 v spojení s článkom 5 šiestej smernice). Článok 5 ods. 4 písm. c) šiestej smernice považuje za dodávku tovaru aj prevod tovaru na základe komisionárskej zmluvy. Toto je 35 Prax zdaňovania Spojeného kráľovstva logické preto, že predávajúci dodáva tovar Veľkej Británie a Severného Írska pred komisionárovi, aby ho komisionár vo vlast stavuje podľa článku 16 ods. 1 šiestej nom mene predal tretej osobe, hoci nie je smernice dovolené osobitné opatrenie. Spo jeho vlastníkom. jené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného írska pri ňom dodržuje najmä povinnosť zabrániť dvojitému zdaneniu vyplývajúcu z článku 16 ods. 1 bodu E posledného pododseku. Ustanovenie sa ostatne týka len vyrubenia dane z pridanej hodnoty pri dovoze a nie údajného žiadúceho zdanenia ako dodávky v rámci územia štátu.
38 Článok 26a bod C šiestej smernice umožňuje členským štátom v prípadoch, v ktorých dražiteľ koná vo vlastnom mene, vyrubiť dań z pridanej hodnoty len na províziu a nie na celú cenu vydraženého tovaru. V — Právne posúdenie
A — Úvodné poznámky o konaní vo veci samej
39 Naopak, ak koná dražiteľ v cudzom mene, dodávka tovaru sa uskutoční priamo medzi predávajúcim tovaru (splnomocniteľ draži 36 Daňová klasifikácia vo veci samej spor teľa) a nadobúdateľom. Dražiteľ nie je ných dražobných obratov závisí v podstate povinný v tomto prípade odviesť žiadnu od toho, či dražiteľ predáva umelecké pred daň z pridanej hodnoty za dodávku tovaru, mety vo vlastnom mene, alebo v cudzom ale v každom prípade ju platí predávajúci mene, čo potvrdili aj účastníci konania vo (pokiaľ predáva umelecký predmet v rámci svojich odpovediach na otázky Súdneho svojej podnikateľskej činnosti, napr. ako dvora. obchodník s umeleckými predmetmi). Dra-
I - 1227
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
žiteľ však podlieha dani za službu, ktorú 42 V prípade undisclosed agency koná dra poskytol. Základom dane v tomto prípade je žiteľ podľa názoru oboch účastníkov konania príslušné protiplnenie poskytnuté dražiteľovi vo vlastnom mene. S tým by nebolo vo forme provízie. V dôsledku toho teda v rozpore, že kupujúci môžu oprávnene bude pri konaní v cudzom mene podliehať predpokladať, že dražiteľ konal skutočne dani väčšinou len provízia dražiteľa. pre anonymného príkazcu. Tento názor, pokiaľ ide o otázku dane z pridanej hodnoty, svedčí v každom prípade o tom, že dovoľuje bezproblémovo zistiť osobu podliehajúcu dani. Občianskoprávne vzťahy medzi zúčast nenými sa musia asi posudzovať iným spôsobom.
40 V tomto prípade sa nepoužije článok 26a bod C šiestej smernice, ako už vyplýva zo znenia jeho prvého odseku. Nie je taktiež nutné použiť osobitnú právnu úpravu na obrat dražiteľa, pretože dražiteľ už svoju províziu ako protiplnenie za jeho službu 43 Teda zostáva sporné, aké zmluvy sú zdanil podľa všeobecných predpisov. Rov použiteľné v jednotlivom prípade a ktoré nako nie je dôvod použiť článok 5 ods. 4 typy zmlúv sa prevažne uzatvárajú šiestej smernice. v Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného írska. V každom prípade je jasné, že nesplnenie povinnosti vyplývajúce zo zmluvy vo veci samej sa týka iba prípadu, keď dražiteľ koná vo vlastnom mene.
41 Či dražiteľ koná vo vlastnom mene alebo v cudzom mene, závisí od konkrétnych zmluvných vzťahov medzi účastníkmi. Podľa 44 Komisia sa totiž sústredila v celom vyjadrenia vlády Spojeného kráľovstva Veľkej konaní len na tieto skutočnosti, v ktorých Británie a Severného írska necháva vnútro nastane ukončenie dodávky tovaru zo strany štátne právo priestor pre obidva typy zmlúv. dražiteľa. Uvedené sa odráža v tom, že Komisia zastáva ten istý názor. Podľa jej Komisia namietala v odôvodnenom stanovi názoru však dražiteľ koná väčšinou ako sku porušenie článku 26a šiestej smernice „undisclosed agent" (lepšie povedané ako a ešte stále uvádza porušenie článku 5 ods. 4 „agent of an undisclosed principal"), teda šiestej smernice. Obidva právne predpisy — ako splnomocnenec neuvedeného splnomoc ako bolo uvedené — sa použijú len pri niteľa. konaní vo vlastnom mene.
I - 1228
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
45 Iba v bode 15 repliky Komisia uvádza, že vyplývajúce zo zmluvy tým, že nezdanilo pre tento prípad nie je podstatné, či sa v súlade so šiestou smernicou dočasne plnenie dražiteľa kvalifikuje ako poskytnutie dovezené umelecké diela, predané na draž služby alebo ako dodávka tovaru v zmysle bách, pri ktorých dražiteľ koná vo vlastnom článku 26a šiestej smernice. Hoci pri použití mene. článku 16 šiestej smernice prichádzajú do úvahy obidva druhy plnení, argumentácia Komisie zostáva rovnaká.
B — O prípustnosti
46 Mohla by nastať aj taká situácia, že 48 V odpovedi na repliku a na ústnom poskytnutie služieb zo strany dražiteľa (pri pojednávaní vláda Spojeného kráľovstva Veľ predaji na dražbe v cudzom mene) alebo kej Británie a Severného Írska vyčítala dodávky tovaru vo vlastnom mene by sa Komisii, že v replike zmenila svoje právne museli na základe článku 16 šiestej smernice stanovisko oproti odôvodnenému stanovisku posudzovať zhodne. Komisia sa však až do a žalobe. repliky vôbec nezmienila o tom, že zdanenie plnenia dražiteľa ako poskytnutia služby je v rozpore so smernicou. Ak by Komisia chcela v uvedenej časti uviesť príslušné dôvody, nebolo by to prípustné, pretože v tomto štádiu konaniu už predmet sporu nesmie byť zmenený alebo rozšírený. 11 49 Pôvodne Komisia namietala, že provízia dražiteľa bola zahrnutá do vymeriavacieho základu dane z pridanej hodnoty pri dovoze a nebola zdanená ako protiplnenie za dodávku tovaru v rámci štátu. V replike naopak Komisia uznala, že provízia má byť súčasťou colnej hodnoty dovážaného tovaru. Ako neprípustný nový dôvod Komisia záro veň uvádzala údajnú chybnú metódu výpočtu dane z pridanej hodnoty na dovoz. 47 Následne treba len skúmať, v akom roz sahu Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného írska nesplnilo svoje povinnosti
11 — Rozsudky z 20. marca 1997, Komisia/Nemecko, C-96/95, Zb. 50 Podľa ustálenej judikatúry Súdneho s. I-1653, bod 23; z 10. mája 2001, Komisia/Holandsko, dvora je predmet konania o nesplnení povin C-152/98, Zb. s. I-3463, bod 23, a z 24. júna 2004, Komisia/ Holandsko, C-350/02, Zb. s. I-6213, bod 20. nosti vyplývajúcej zo zmluvy ohraničený
I - 1229
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
postupom pred začatím súdneho konania hodnota za dodávku tovaru v rámci štátu. tak, že žaloba v porovnaní s obsahom Komisia vysvetľuje v tejto súvislosti len to, čo odôvodneného stanoviska môže byť síce už vyplynulo aj z jej doterajšieho prejavu, zúžená, ale už nemôže byť rozšírená. 12 a to, že ona vyžaduje rozdelenie vymeriava- O to viac je neprípustné, ak replika uvádza cieho základu na dve častí, na ktoré sa nový dôvod. zakaždým musí použiť rozdielna sadzba dane. Nie je jasné, v akom rozsahu má byť uvedené vyjadrenie v rozpore s predchádzajúcou argumentáciou.
51 Komisia počas celého postupu pred 53 Následne treba námietku vlády Spoje začatím súdneho konania a v súdnom konaní ného kráľovstva Veľkej Británie a Severného v podstate vyčítala to, že provízia dražiteľa sa Írska, že Komisia v priebehu konania zmenila nezdanila štandardnou sadzbou, aj keď pri svoje právne stanovisko a uviedla nový tomto plnení išlo o dodávku v rámci územia dôvod, zamietnuť. štátu. Opačnou stranou mince je, že Komisia vyžaduje, že znížená sadzba dane sa musí použiť na dovoz umeleckých diel a len na výťažok z dražby po odpočítaní provízie. 13
C — Dôvodnosť
54 Príčina sporu vo veci samej tkvie pre 52 V replike Komisia protirečí námietke dovšetkým v nejasnosti rozsahu pôsobnosti vlády Spojeného kráľovstva Veľkej Británie osobitného režimu pre umelecké diela, ktoré a Severného Írska, že jej právny názor vedie sú dočasne dovážané na účel dražby. Tento k dvojitému zdaneniu provízie, a síce prvý osobitný režim treba najprv krátko vysvetliť. raz v rámci vyrubenia dane z pridanej hodnoty na dovoz a druhý raz ako proti
12 — Pozri k tomu dôkazy uvedené v poznámke pod čiarou 11. 13 — Nie je však celkom jasné stanovisko Komisie k otázke, do akej miery má byť zahrnutá provízia dražiteľado colnej hodnoty. 1 Osobitný režim pre umelecké diela, ktoré Pozri bod 41 žaloby: „That is true notwithstanding the general rules of customs valuation laid down in Articles 29 sú dovážané na účel dražby and 144 of the Customs Code and the general rule laid down in Article 11 (B)(1) of the Sixth Directive. Article 16(1) of the Sixth Directive imposes the overriding requirement that the tax due on importation must correspond to the amount of tax which would have been due had the sale at auction been taxed within Community territory." (Uvedené platí bez ohľadu na všeobecné pravidlá o určovaní colnej hodnoty 55 Právny rámec dane z pridanej hodnoty, stanovené v článkoch 29 a 144 colného kódexu a všeobecne pravidlo stanovené v článku 11 bode B ods. 1 šiestej ktorý stanovuje šiesta smernice pre umelecké smernice. Článok 16 ods. 1 šiestej smernice taxatívne diela, ktoré sú dočasne dovážané na účel stanovuje, že výška dane splatnej pri dovoze musí zodpovedať výške dane, ktorá by bola splatná, ak by predaj formou dražby dražby, má v troch hľadiskách charakter bol zdaňovaní na území Spoločenstva.) výnimky.
I - 1230
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
56 Po prvé, členské štáty môžu podľa článku znížená sadzba, sa dosiahne rovnaký výsle 16 ods. 1 bodu E šiestej smernice tovary pri dok fiktívnym znížením vymeriavacieho preprave na územie Spoločenstva oslobodiť základu podľa článku 11 B ods. 6 šiestej od dane z pridanej hodnoty, ktorá by musela smernice. byť zaplatená pri dovoze podľa článku 2 bodu 2 v spojení s článkom 7. Právny režim dane z pridanej hodnoty sa pritom viaže na colný režim dovozu na dočasné použitie.
59 Po tretie, napokon článok 26a šiestej smernice umožňuje členským štátom pri obchodovaní (aj prostredníctvom dražby) so spotrebnými predmetmi, umeleckými die lami, zberateľskými predmetmi 57 Dôvodom na oslobodenie od cla a dane a starožitnosťami zdaniť samostatne províziu z pridanej hodnoty je skutočnosť, že pred obchodníka prípadne dražiteľa. Tým zostane dražbou ešte nie je jasné, či umelecké diela oslobodená od dane hodnota tovaru ako zostanú na území Spoločenstva alebo budú takého. Každý tovar už totiž bol raz zdanený opätovne vyvezené do tretích štátov. pri prvom nadobudnutí konečným spotrebi V prípade spätného vývozu musí dočasný teľom. Bez systému zdanenia provízie by dovoz byť oslobodený od daní, aby sa dražby vzniklo nebezpečenstvo dvojitého zdanenia, v Spoločenstve nepredražovali a aby európ ak ten istý tovar po nadobudnutí a použití ske lokality neboli z n e v ý h o d n e n é konečným spotrebiteľom sa opätovne vráti v medzinárodnej hospodárskej súťaži. do hospodárskeho obehu a znova je predaný osobou podliehajúcou dani. 14
58 Druhý osobitný režim sa použije, ak 60 Účastníci konania sa na záver zhodujú umelecké diela spätne neopustia colné v tom, že systém zdaňovania provízie nie je a daňové územie Spoločenstva po uskutoč vo veci samej problematický. Podľa vlády není dražby, ale sa ukončí dovoz do Spolo Spojeného kráľovstva Veľkej Británie čenstva. V tomto prípade sa použije znížená a Severného írska nejde o tento prípad už sadzba dane v súlade s článkom 12 ods. 3 písm. a) a c) šiestej smernice. V členských štátoch, v ktorých — ako v Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného írska 14 — Pozri vyjadrenia Komisie v jej návrhu smernice 94/5, KOM (88) 846, konečné znenie, s. 3. Touto problematikou — k stanovenému termínu 1. januára 1993 sa Súdny dvor zaoberal už predtým v rozsudku z 10. júla 1985, Komisia/Holandsko, (16/84, Zb. s. 2355, bod 14 neplatila na dovoz umeleckých diel žiadna a nasl.).
I - 1231
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
z toho dôvodu, že podľa jej názoru nejde — Článok 2 číslo 1 šiestej smernice o žiadnu dodávku tovaru v rámci územia štátu, ktorá by viedla k zdaneniu provízie. Aj keď Komisia zastáva v tomto bode iný názor, rovnako sa domnieva, že použitie článku 26a šiestej smernice nie je problematické.
63 Podľa článku 2 bodu 1 šiestej smernice o dani z pridanej hodnoty sú zdaniteľným plnením dodávky tovarov v rámci územia štátu uskutočnené osobou podliehajúcou dani. Článok 3 ods. 2 bližšie uvádza, čo chápeme pod pojmom „v rámci územia štátu", je to najmä územie členských štátov, na ktorom platí aj Zmluva ES. Podľa znenia týchto ustanovení by mohlo ísť o dodávku 2 Prehlad predmetných právnych predpisov v rámci územia štátu, pretože umelecké diela sa v čase dražby úplne fyzicky nachádzali na území Spoločenstva.
61 Medzi účastníkmi konania je v podstate sporná otázka, či provízia dražiteľov získaná pri predaji umeleckých diel na dražbe v čase, keď tieto diela naďalej podliehajú režimu 64 Pritom by plnenie dražiteľa podľa článku dovozu na dočasné použitie, sa má zdaniť 14 ods. 1 pism. i) šiestej smernice nebolo štandardnou sadzbou ako dodávka v rámci oslobodené od dane. Toto oslobodenie sa územia štátu. Komisia v tom vidí pred totiž vzťahuje na poskytovanie služieb, ktoré ovšetkým porušenie článku 16 ods. 1 šiestej sú spojené s dovozom tovarov a ktorých smernice. hodnota je zahrnutá v základe dane podľa článku 11 B óds. 3 písm. b) šiestej smernice. Mohlo by ísť napríklad o vykonanie dovoz ných formalít. Organizovanie dražby však priamo nesúvisí s dovozom, ale s dodávkou.
62 Okrem toho uvádza porušenie článku 2 bodu 1, článku 5 ods. 4 a článku 12 ods. 3 šiestej smernice. Skôr než budeme bližšie skúmať, či sporná prax zdaňovania je 65 Pochybnosti o existencii dodávky tovaru v rozpore s článkom 16 ods. 1, treba vysvetliť, v rámci územia štátu ale pretrvávajú z toho aký význam majú ďalšie uvedené predpisy dôvodu, že tovary sa síce nachádzajú na pre spor vo veci samej. území Spoločenstva, de iure, ale ešte dovoz
I - 1232
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
nebol (definitívne) ukončený medzitým, čo v zmysle smernice považuje aj prevod tovaru boli tovary vydražené. Takýto rozdiel od komitenta na komisionára a následný v skutkovej a (colno)právnej situácii umož prevod z komisionára na nadobúdateľa. ňuje osobitný režim dovozu na dočasné použitie.
68 Predpokladom pre uskutočnenie zdane nia obratu podľa článku 5 je, že šiesta smernica sa použije v celom rozsahu podľa jej článku 2 bodu 1, pretože sa uskutočnila dodávka v rámci územia štátu. Uvedené 66 Aké dôsledky má použitie tohto osobit — ako už bolo spomenuté — závisí od toho, ného colného režimu na vyrubenie dane aké právne dôsledky vyplývajú pri dani z pridanej hodnoty, je taxatívne stanovené z p r i d a n e j h o d n o t y podľa č l á n k u 16 v osobitnom ustanovení článku 16. Uvedené z režimu dovozu na dočasné použitie. ustanovenie stanovuje na jednej strane, že z dôvodu neukončenia dovozu nemožno hovoriť o dodávke v rámci územia štátu. Na druhej strane ale vyžaduje, aby sa na obraty počas režimu dovozu na dočasné použitie vzťahovali rovnaké predpisy ako na obraty v rámci územia štátu. Či ide o porušenie článku 2 číslo 1 šiestej smernice, napokon — Článok 12 ods. 3 šiestej smernice závisí od zvýhodnení, ktoré stanovuje článok 16 pre uvedené rovnaké postavenie.
69 Článok 12 ods. 3 šiestej smernice stano vuje m i n i m á l n u b e ž n ú s a d z b u d a n e z pridanej hodnoty a obsahuje podrobnejšie ustanovenia o výške a predpokladoch pou žitia znížených sadzieb dane. Komisia uviedla tento predpis, pretože Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného Írska údajne nezdaňuje províziu dražiteľa v predloženom — Článok 5 ods. 4 písm. c) šiestej smernice prípade štandardnou sadzbou.
70 K uvedenému bodu možno už na tomto 67 Aj porušenie článku 5 ods. 4 písm. c) mieste konštatovať, že uvedená námietka nie šiestej smernice nemožno skúmať oddelene je oprávnená. Je však pravdou, že na dovoznú od článku 16. Článok 5 ods. 4 písm. c) šiestej hodnotu vrátane provízie dražiteľa sa použije smernice uvádza, že za dodávku tovaru sa iba efektívna sadzba 5 %. Takýto výsledok sa
I - 1233
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
však dosiahne fiktívnym znížením vymeria- bude vyrubená daň z pridanej hodnoty vacieho základu podľa článku 11 B ods. 6 v rovnakej výške, aká by bola zaplatená, keby šiestej smernice. Na takto upravený vyme- sa obraty zdaňovali v rámci územia štátu. riavací základ sa následne uplatní bežná sadzba dane z pridanej hodnoty a nie znížená sadzba.
73 Podľa názoru Komisie táto podmienka pri zdaňovaní v Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného írska nie je splnená. 71 V každom prípade možno pochybovať, či Uvedené tvrdenie preukazuje Komisia by Spojené kráľovstvo Veľkej Británie pomocou metódy porovnávania, ako to a Severného Írska v súvislosti s plnením vyžaduje článok 16 ods. 1. Dražbu dočasne dražiteľa podľa článku 11 A ods. 1 písm. a) dovezených umeleckých diel, pri ktorých je šiestej smernice nemalo považovať za základ následne ukončený dovoz, porovnáva Komi dane celú hodnotu protiplnenia bez použitia sia s nasledujúcim prípadom: umelecké diela korekcií obsiahnutých v článku 11 B ods. 6 sú od začiatku v režime ukončeného dovozu, na dovoz umeleckých diel. Keďže Komisia a sú teda vydražené na území tohto štátu neuviedla porušenie článku 11 šiestej smer v čase, keď sú už prepustené do voľného nice, nie je potrebné zaoberať sa eventuál obehu. nym porušením tohto ustanovenia.
74 V prípade, ktorý je predmetom porovna nia, je najprv splatná daň z pridanej hodnoty pri dovoze s efektívnou sadzbou vo výške 3 Porušenie článku 16 ods. 1 šiestej smernice 5 %. Následne podlieha dani z pridanej hodnoty dodávka dražiteľa, pričom podľa článku 26a šiestej smernice provízia dražiteľa predstavuje vymeriavací základ. Provízia by musela podliehať štandardnej sadzbe dane z pridanej hodnoty vo výške 17,5 %. Prax zdaňovania v Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného Írska vzhľadom na 72 Článok 16 ods. 1 šiestej smernice stano najskôr dočasne dovezené, následne vydr vuje, že členské štáty môžu obraty z dočasne ažené umelecké diela, pri ktorých je potom dovezených tovarov oslobodiť od dane ukončený dovoz, nevedie k rovnakej výške z pridanej hodnoty. Zároveň musí byť zdanenia ako v porovnávanom prípade, zabezpečené, že pri následnom vyňatí tovaru pretože podľa tejto praxe provízia dražiteľa z osobitného režimu a ukončení dovozu podlieha efektívnej sadzbe dane vo výške 5 %.
I - 1234
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
75 Aby v oboch prípadoch prišlo k rovnakej írska považovaná za prípustnú, keďže pred výške zdanenia, treba podľa názoru Komisie stavovala osobitné opatrenie v zmysle tohto postupovať takto: vymeriavací základ (výťa ustanovenia. Nepatrné zmeny v texte článku žok z dražby) sa rozdelí na dve časti: na 16 vložené smernicou 95/7 16, by na tom nič províziu dražiteľa, ktorá sa zdaní štandard nezmenili. nou sadzbou, a cenu po odpočítaní provízie, ktorá zodpovedá dovoznej hodnote. Len na túto fiktívnu dovoznú hodnotu sa použije znížená sadzba vo výške 5 %.
78 Síce je pravda, že článok 16 nemá žiaden kogentný charakter do tejto miery, v akej ponecháva na voľnej úvahe členských štátov, 76 Vláda Spojeného kráľovstva Veľkej Bri či prijmú osobitné opatrenia v súvislosti tánie a Severného írska odporuje tomuto s tovarmi, ktoré sú prepustené do režimu názoru Komisie radou námietok, ktorými sa dočasného použitia. Použitie pojmu osobitné budeme ďalej zaoberať. opatrenia pritom tiež jasne vyjadruje, že článok 16 oprávňuje členské štáty odchýliť sa od všeobecných pravidiel šiestej smernice.
— Fakultatívny charakter osobitného režimu 79 Ak však členský štát využije túto mož nosť, potom musí dodržiavať kogentné pod mienky, ktoré stanovuje článok 16 pre prijatie osobitných opatrení, ako správne odpovedala Komisia. Ide najmä o povinnosť 77 Najskôr vláda Spojeného kráľovstva Veľ zdaniť tovary po ukončení osobitných reži kej Británie a Severného Írska poukazuje na mov v tom istom rozsahu ako príslušné fakultatívny charakter prvej časti článku 16 obraty v rámci územia štátu. ods. 1, ktorý poskytuje členským štátom možnosť prijať osobitné opatrenia na úľavy pri uvedených obratoch. Podľa predchádza 15 júceho znenia článku 16 bola prax Spoje ného kráľovstva Veľkej Británie a Severného
80 Nie je jasné, do akej miery by bola prax 15 — Článok 16 ods. 1 znel pôvodne takto: „Bez toho, aby boli Spojeného kráľovstva Veľkej Británie dotknuté iné predpisy spoločenstva, môžu členské štáty, za predpokladu konzultácie podľa článku 29, prijať osobitné a Severného Írska prípustná podľa pred opatrenia na úľavy dane z pridanej hodnoty pri všetkých chádzajúceho znenia článku 16 ods. 1 šiestej alebo pri niektorých z nasledovných plnení, pokiaľ tieto nie sú určené na konečné použitie a/alebo spotrebu, a pokiaľ čiastka dane z pridanej hodnoty vyrubená pri prepustení do voľného obehu zodpovedá čiastke dane, ktoré by bola bývala vyrubená, keby každé r. týchto plnení bolo zdanené pri dovoze alebo na území štátu." 16 — Už citovaná v poznámke pod čiarou 4.
I - 1235
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - J. KOKOTT — VEC C-305/03
smernice v porovnaní s platným znením. nariadenia colného kódexu je pre colný dlh Túto otázku ale v podstate možno nechať rozhodujúci vymeriavací základ v čase prija otvorenú, pretože v predmetnom prípade sa tia colného vyhlásenia o prepustení do treba zamerať na súčasný právny stav. režimu voľného obehu. K tomuto okamihu je prevodná hodnota, ktorá sa určí na základe článku 29 colného kódexu, zistená. Zahŕňa aj províziu zaplatenú predávajúcim.
— Určenie vymeriavacieho základu a zamedzenie dvojitému zdaneniu
83 Na druhej strane nie je jasná klasifikácia príplatku, ktorý platí kupujúci (buyer's pre mium). Na tomto mieste by mohlo ísť o nákupnú províziu v zmysle článku 32 81 Ďalej vláda Spojeného kráľovstva Veľkej ods. 1 pism. a) i) a ods. 4, ako aj článku 33 Británie a Severného írska zdôrazňuje, že ods. 1 pism. e) colného kódexu, ktorá nie je článok 16 ods. 1 posledný pododsek zaväzuje súčasťou colnej hodnoty. Išlo by o prípad, členské štáty prijať opatrenia na zamedzenie keď by bol príplatok považovaný za odmenu dvojitého zdanenia, ak sú tovary vyňaté za služby dražiteľa v prospech nadobúdateľa. z režimu dočasného použitia a následne je Uvedený názor sa opiera najmä o teóriu ukončený dovoz. Keďže provízia dražiteľa je Spojeného kráľovstva Veľkej Británie podľa článku 11 B ods. 1 šiestej smernice a Severného Írska, ktorá dražiteľa považuje v spojení s článkom 29 colného kódexu aj za splnomocnenca nadobúdateľa. 17 Vláda súčasťou dovoznej hodnoty, musí byť vyru Spojeného kráľovstva Veľkej Británie bená na túto províziu daň z pridanej hodnoty a Severného írska však popiera, že príplatok na dovoz. Opätovné zdanenie provízie ako je nákupnom províziou v zmysle colného dodávky v rámci územia štátu nie je v súlade práva. so zákazom dvojitého zdanenia.
82 Vláda Spojeného kráľovstva Veľkej Bri 84 Otázka klasifikácie príplatku však môže tánie a Severného Írska oprávnene tvrdí, že zostať otvorená, keďže colná hodnota zákaz dvojitého zdanenia uvedený v článku odchylne od článku 11 B ods. 1 šiestej 16 ods. 1 poslednom pododseku zaväzuje smernice sa v predmetnom prípade nemusí členské štáty pri prijímaní osobitných opat neobmedzene použiť pre určenie dane rení. Tiež je pravda, že provízia, ktorú platí z pridanej hodnoty pri dovoznej hodnote. predávajúci (seller's commission), je v každom prípade súčasťou colnej hodnoty podľa článku 29 colného kódexu. V súlade totiž s článkom 582 ods. 1 vykonávacieho 17 — Pozri k tomu bod 23 vyššie.
I - 1236
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
Odkaz článku 11 B ods. 1 šiestej smernice na k priaznivejšiemu zdaneniu. Inými slovami colnú hodnotu ako vymeriavací základ pre povedané, vedie ku vzniku daňového dlhu, ak dovoznú hodnotu totiž nemôže byť vykla sa umelecké dielo najprv dočasne dovezie daný oddelene od článku 16 ods. 1 uvedenej a vydraží, namiesto toho, aby bol okamžite smernice. Pokiaľ z príslušného ustanovenia ukončený dovoz a až následne uskutočnená vyplýva pre režim dočasného dovozu špe dražba. Ale práve takýto dôsledok musí byť ciálne určenie odlišného vymeriavacieho podľa článku 16 ods. 1 šiestej smernice základu pre daň z pridanej hodnoty pri vylúčený. dovoze, má uvedené pravidlo prednosť.
87 Názor zastavaný Komisiou zabezpečuje 85 Podľa článku 16 musia byť splnené dva dosiahnutie oboch cieľov. Rozdelením vyme ciele: po prvé, použitie režimu dočasného riavacieho základu na dve časti a použitím dovozu musí byť z hľadiska daňového práva odlišných sadzieb dane na obe časti je neutrálne, ak umelecké dielo bude dovezené maximálne zabezpečené po ukončení dovozu neskôr. To sa zabezpečí (dodatočným) zrov zrovnoprávnenie s dodávkami v rámci úze noprávnením s obratmi v rámci územia mia štátu a je zamedzené dvojitému zdane štátu. Po druhé, je nutné zamedziť dvojitému niu. zdaneniu. Skrátka mohlo by sa povedať, že použitie režimu dočasného dovozu nesmie byť ani zvýhodnené, ani znevýhodnené voči priamemu dovozu bez prepustenia do časovo obmedzeného režimu.
88 Metóda uplatňovaná Komisiou však nie je v súlade s pravidlami na určenie dovoznej hodnoty podľa článku 11 B ods. 1 šiestej smernice. Komisia predovšetkým vyžaduje — 86 Metóda použitá v Spojenom kráľovstve na účel vyrubenia dane z pridanej hodnoty — Veľkej Británie a Severného írska spĺňa len rozdeliť jednotnú prevodnú hodnotu, ktorá druhý cieľ. Prvý cieľ nespĺňa. Pri prepustení je rozhodujúca v colnom práve, na dve časti. tovaru do voľného obehu by bola provízia Tým viac však treba pripustiť, že očividne dražiteľa zdanená štandardnou sadzbou, no neexistuje žiadna iná cesta, ako iným spôso podľa modelu Spojeného kráľovstva Veľkej bom možno splniť všetky podmienky článku Británie a Severného írska je sadzba dane 16 ods. 1 šiestej smernice. Napokon táto z pridanej hodnoty pri dražbe umeleckých atypická metóda výpočtu dane z pridanej diel v režime dočasného dovozu len 5 %. hodnoty je jediným možným riešením aty Teda osobitný režim, tak ako ho aplikuje pickej situácie, ktorá vznikla odložením S p o j e n é k r á ľ o v s t v o Veľkej B r i t á n i e povinnosti zaplatiť daň z pridanej hodnoty a S e v e r n é h o í r s k a , vedie v š e o b e c n e počas dočasného dovozu.
I - 1237
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
89 Ostatne táto metóda ohraničuje rozsah 91 Osobitné predpisy článku 16 šiestej pôsobnosti osobitných režimov pre umelecké smernice môžu skutočne zaviesť všetky diela a má na zreteli popísaný výnimočný členské štáty. Pri tom platia ale pre všetky charakter týchto režimov. Predovšetkým sa členské štáty tie isté podmienky, predovšet efektívna znížená sadzba dane na dovoz kým zásada daňovej neutrality a oslobodenia nepoužije na pridanú hodnotu, ktorá je síce dočasne dovážaných umeleckých diel. Ak pridaná k umeleckému dielu plnením draži v rozpore s článkom 16 zvýhodňuje členský teľa pred ukončením dovozu, ale už na území štát obraty získané dražbou uvedených ume Spoločenstva. Jej použitie sa však obmedzuje leckých diel, je potom nutné konštatovať, že na (fiktívnu) hodnotu tovaru pri prekročení d o c h á d z a v h o s p o d á r s k e j súťaži hranice. k neoprávnenému zvýhodňovaniu aukčných domov so sídlom v danom členskom štáte. Takéto zvýhodnenie nemôžu využiť iné členské štáty bez súčasného porušenia práva Spoločenstva.
— Účinky na hospodársku súťaž 92 Skutočnosť, že podľa článku 26a bodu C v Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného írska dani z pridanej hodnoty pri umeleckých dielach predaných na dražbe v rámci územia štátu podlieha len provízia, neospravedlňuje prax zdaňovania Spojeného kráľovstva Veľkej Británie a Severného írska v súvislosti s dočasne dovezenými umelec kými dielami predanými na dražbe. Cieľom 90 Vláda Spojeného kráľovstva Veľkej Bri článku 16 ods. 1 nie je zabezpečiť rovnaké tánie a Severného Írska navyše nesúhlasí daňové zaťaženie umeleckých diel dováža s námietkou Komisie, že prax Spojeného ných z tretích štátov a umeleckých diel kráľovstva Veľkej Británie a Severného Írska nachádzajúcich sa na území tohto štátu. zvýhodňuje tuzemské aukčné domy Vláda Spojeného kráľovstva Veľkej Británie v hospodárskej súťaži. Aj ostatné členské a Severného Írska na tomto mieste porov štáty môžu uplatniť príslušnú právnu úpravu. náva dve navzájom neporovnateľné situácie. Ak porovnáme zdanenie obratov dočasne dovezených a vydražených umeleckých diel s príslušnými obratmi získanými na dražbách v rámci územia štátu, tak posledné uvedené majú dokonca výhodnejšie postavenie. V danom prípade sa uloží daň z pridanej hodnoty len na províziu, zatiaľ čo hodnota diela sa spravidla nemusí zdaňovať. Pri 93 Cieľom článku 16 je totiž pri použití dovážaných umeleckých dielach sa naopak režimu dočasného dovozu nezaťažiť tovar musí taktiež zdaniť samotná hodnota (diela), žiadnou inou daňou, ako keď sa dováža aj keď (efektívnou) zníženou sadzbou. priamo bez predchádzajúceho prepustenia
I - 1238
KOMISIA/SPOJENÉ KRÁĽOVSTVO
do dočasného režimu. Tento rief Komisia závisí výška najmä od toho, aké vysoké sú svojou metódou spĺňa v plnej miere. celkové obraty dodávateľa. Nadobúdateľ teda presne nevie, aká časť z ceny vlastne podlieha vyššej štandardnej sadzbe dane.
94 Nepatrné rozdiely pri zdaňovaní v oboch prípadoch sa však môžu vyskytnúť. Ak totiž aukčný dom ukončí dovoz umeleckého diela pred jeho dražbou a nie až po jej skončení, tak nemôže pre zistenie vymeriavacieho základu dane z pridanej hodnoty pri dovoze 97 Ten istý problém pretrváva celkom vo opätovne použiť prevodnú hodnotu (po všeobecnosti pri zdaňovaní provízie. Ak teda odpočítaní provízie dražiteľa). Táto hodnota nevzniká povinnosť zaplatiť daň z pridanej je totiž známa až po udelení príklepu. hodnoty pri dovoze, kupujúcemu nie je jasné, Namiesto toho sa musí pri zisťovaní dovoz aká bude výška dane z pridanej hodnoty, ak nej h o d n o t y postupovať podľa metódy mu nie je známa výška provízie zaplatenej výpočtu stanovenej v článku 31 colného predávajúcim. Táto námietka teda nemôže kódexu. Týmto postupom nie je zaručené, spochybniť zdaňovanie provízie štandardnou že v oboch prípadoch bude presne rovnaký sadzbou požadované Komisiou. vymeriavací základ. Takýmto prípadným roz dielom sa však nedá zabrániť.
98 Komisia tým dokázala, že prax zdaňova — Absencia predvídateľnosti dlžnej sumy nia Spojeného kráľovstva Veľkej Británie dane z pridanej hodnoty a Severného Írska v súvislosti s dražbou dočasne dovezených umeleckých diel vyko návanou vo vlastnom mene je v rozpore s článkom 16 ods. 1 šiestej smernice. Keďže uvedené ustanovenie vyžaduje zdaňovať pro 95 Na ústnom pojednávaní zástupca Spoje víziu dražiteľa ako dodávku v rámci územia ného kráľovstva Veľkej Británie a Severného štátu, ide súčasne o porušenie článku 2 ods. 1 írska napokon ešte poukázal na to, že a článku 5 ods. 4 písm. c) šiestej smernice. nadobúdateľ podľa metódy výpočtu Komisie nemôže predvídať pri určení svojej vyvoláva- cej ceny výšku dane.
96 V skutočnosti je výška provízie, ktorú 99 Článok 12 ods. 3 šiestej smernice naopak platí predávajúci, dohodnutá často diskrétne. nie je porušený, pretože Spojené kráľovstvo Zdá sa, že v niektorých aukčných domoch Veľkej Británie a Severného Írska na sporné
I - 1239
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-305/03
obraty — aspoň formálne — neuplatňuje VI — O trovách zníženú sadzbu dane, ale zníženie je dosiah nuté úpravou vymeriavacieho základu podľa článku I I B ods. 6 šiestej smernice. Zamiet 100 Podľa článku 69 ods. 2 Rokovacieho nutie tejto časti žaloby však má len nepatrný poriadku Súdneho dvora účastník konania, význam, pretože použitie nevhodnej sadzby ktorý vo veci nemal úspech, je povinný dane, prípadne nesprávne určenie vymeria nahradiť trovy konania, ak to bolo v tomto vacieho základu, je len výsledkom nespráv zmysle navrhnuté. Keďže Komisia navrhla neho použitia článku 16 ods. 1 šiestej zaviazať druhého účastníka konania na smernice. náhradu trov konania a Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného írska nemalo úspech vo svojich dôvodoch, je preto opod statnené zaviazať ho na náhradu trov kona nia.
VII — Návrh
101 V zmysle vyššie uvedeného navrhujem Súdnemu dvoru, aby rozhodol takto:
1. Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného Írska nesplnilo svoje povinnosti, ktoré mu vyplývajú z článku 2 bodu 1, článku 5 ods. 4 písm. c) a článku 16 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu tým, že použilo zníženú sadzbu dane z pridanej hodnoty na províziu, ktorá je vyplácaná dražiteľom pri predaji formou dražby vo vlastnom mene umeleckých diel, starožitností a zberateľských predmetov, ktoré boli dovezené v režime dočasného použitia.
2. Vo zvyšnej časti sa žaloba zamieta.
3. Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného írska je povinné nahradiť trovy konania.
I - 1240