C-386/04
ECLI:EU:C:2005:785
- Súd
- Súdny dvor Európskej únie
- IČS
- 62004CC0386
- Zdroj
- eur-lex.europa.eu ↗
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — C. STIX-HACKL — VEC C-386/04
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY CHRISTINE STIX-HACKL prednesené 15. decembra 2005
I - Úvod B — Vnútroštátne právo
1. V tejto veci je Súdny dvor v podstate požiadaný o to, aby objasnil, v akom rozsahu 3. Relevantné ustanovenia nemeckého môže členský štát zaobchádzať so zahranič zákona o dani z príjmov právnických osôb 2 nou nadáciou, ktorá spĺňa podmienky tohto (ďalej len „KStG") znejú takto: členského štátu, pokiaľ ide o uznanie všeo becnej prospešnosti, menej výhodne v oblasti priamych daní, a presnejšie pokiaľ ide o zdanenie niektorých príjmov dosiahnutých na v n ú t r o š t á t n o m území, než s vnútroštátnou nadáciou toho istého typu len na základe umiestnenia jej sídla. „§ 2: Obmedzená daňová povinnosť
Obmedzenú daňovú povinnosť k dani II — Právny rámec z príjmov právnických osôb majú:
A — Právo Spoločenstva
1. právnické osoby, združenia osôb a majetku, ktoré na vnútroštátnom území nemajú sídlo ani miesto skutoč 2. Ustanovenia práva Spoločenstva, ktorých ného riadenia, pokiaľ ide o ich vnútro výklad sa požaduje, sú články 52, 58, 59, 66 štátne príjmy; ... a 73b Zmluvy ES.
2 — Körperschaftsteuergesetz 1996, v znení uverejnenom 22. feb 1 — Jazyk prednesú: nemčina. ruára 1996 (BGBl. I, s. 240, BStBl. I, s. 166).
I - 8206
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
§ 5: Oslobodenia (3) daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou v zmysle § 2 bodu 1.
1. Od dane z príjmov právnických osôb sú oslobodené: § 8: Výpočet príjmov
1. Ustanovenia tohto zákona a zákona o dani z príjmov určujú, čo sa považuje za príjem a spôsob výpočtu príjmov. ..."
(9) právnické osoby, združenia osôb a majetku, ktoré podľa ich stanov a podľa ich skutočného riadenia sledujú výlučne a bezprostredne verejnopro spešné, dobročinné alebo cirkevné ciele [§ 51 až 68 zákona o daniach (Abgabe 4. Relevantné ustanovenia nemeckého nordnung)]. Ak však majú obchodnú zákona o dani z príjmov (Einkommensteuer prevádzku, je oslobodenie v tomto roz gesetz, ďalej len „EStG") znejú takto: sahu vylúčené. Druhá veta neplatí pre samostatne obhospodarované lesné hospodárstva;
„§ 21: Prenájom a árenda
1. Za príjmy z prenájmu a árendy sa považujú: 2. Oslobodenie uvedené v odseku 1 neplatí pre:
(1) príjmy z prenájmu nehnuteľností, najmä pozemkov, budov, častí budov,... .
I - 8207
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
§ 49: Príjmy, na ktoré sa viaže obmedzená právnických osôb za daňový rok 1997. daňová povinnosť Nadácia nemá v Nemecku kancelárie, ani registrovanú pobočku. Nevykonáva ani čin nosť prostredníctvom nemeckej dcérskej spoločnosti. Služby spojené s prenájmom nehnuteľného majetku poskytuje nemecký správca. 1. Tuzemskými príjmami v zmysle obme dzenej daňovej povinnosti sú (§ 1 ods. 4):
7. Podľa stanov platných v spornom daňo vom roku 1997 sleduje nadácia výlučne ciele týkajúce sa výchovy a vzdelávania tým, že podporuje výučbu klasickej výroby struno (6) príjmy z prenájmu a árendy (§ 21), ak sa vých a sláčikových nástrojov, ako aj histórie nehnuteľný majetok, iný majetok alebo hudby a hudobnej vedy vo všeobecnosti. práva... nachádzajú v tuzemsku. ..." Nadácia môže poskytnúť jedno alebo viaceré štipendiá, ktoré majú mladým Švajčiarom, pochádzajúcim prednostne z Bernu, umožniť pobyt v Crémone po celú dobu výučby.
III — Skutkový stav a konanie
5. Žalobkyňa vo veci samej, Centro di musicologia Walter Stauffer (ďalej len „na 8. Podľa analýzy, ktorú vykonal Bundesfi dácia"), je nadáciou založenou podľa talian nanzhof vo svojom návrhu na začatie pre- skeho práva, ktorá má sídlo v Taliansku. judiciálneho konania, nadácia počas spor ného daňového roku sledovala všeobecne prospešné ciele a splnila podmienky týkajúce sa stanov, aby bola oslobodená od dane na základe § 5 ods. 1 bodu 9 prvej vety KStG a mala obmedzenú daňovú povinnosť, pokiaľ 6. Nadácia vlastní obchodné plochy ide o tieto príjmy, ktoré sú vylúčené zo v Mníchove; príjmy, ktoré jej plynuli zdanenia v súlade s § 5 ods. 1 bodom 9 z prenájmu týchto obchodných plôch, zdanil druhou a treťou vetou z dôvodu, že prenájom Finanzamt (daňové ústredie) v Mníchove neprekračuje rámec správy majetku, a teda (ďalej len „Finanzamt") daňou z príjmov nie je obchodnou činnosťou.
I - 8208
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
9. Bundesfinanzhof najmä zdôrazňuje, že 12. Finanzgericht München zamietol žalobu, podpora záujmov spoločnosti v zmysle § 52 ktorú nadácia podala proti platobnému nemeckého daňového zákonníka (Abgabe výmeru, pokiaľ ide o daň z príjmov právnic nordnung, ďalej len „AO 1977") nevyžaduje, kých osôb. Nadácia následne podala opravný aby z podporných opatrení mali prospech prostriedok „Revision" na Bundesfinanzhof, občania Spolkovej republiky Nemecko. v ktorom sa pýta, či je vylúčenie právnických osôb nerezidentov z oslobodenia od dane, ktoré je stanovené v § 5 ods. 2 bode 3 KStG, zlučiteľné s požiadavkami práva Spoločen stva. Bundesfinanzhof považuje za možné, že ide o porušenie slobody usadiť sa, slobod ného poskytovania služieb a/alebo voľného pohybu kapitálu.
10. Jediný bod, o ktorom má Bundesfinanz hof pochybnosti, pokiaľ ide o zistenia súdu rozhodujúceho vo veci samej, je ten, či nadácia rovnako spĺňa podmienky týkajúce sa skutočného riadenia a najmä, či používa svoje príjmy krátko po tom, čo ich dosiahla na uskutočňovanie svojho daňovo zvýhodne 13. Bundesfinanzhof zastáva najmä názor, že ného štatutárneho cieľa. Bundesfinanzhof má v prejednávanej veci nebráni uplatniteľnosti v úmysle vrátiť vec v tomto ohľade na základných slobôd, že článok 48 druhý odsek Finanzgericht. ES stanovuje, že spoločnosti musia sledovať „dosahovanie zisku". Tým sa nerozumie len vôľa dosahovať maximálny zisk, ale okrem toho aj akákoľvek činnosť, ktorá je súčasťou hospodárskeho života, pokiaľ sa vykonáva na účely zisku a za odplatu. Taký prenájom pozemku, o aký ide v prejednávanej veci, teda môže tiež slúžiť takto chápanému dosahovaniu zisku. 11. Vzhľadom na to, že nadácia má svoje sídlo a miesto skutočného riadenia v Taliansku, poberá svoje príjmy z prenájmu v rámci svojej obmedzenej daňovej povinnosti v súlade s § 49 ods. 1 bodom 6 EStG v spojení s § 21 EStG a § 2 bodom 1, ako aj s § 8 ods. 1 KStG; podľa Bundesfinanzhof je teda potrebné uplatniť 14. Vnútroštátny súd sa domnieva, že § 5 ods. 2 bod 3 KStG (teraz § 5 ods. 2 bod 2 možno mať rovnako pochybnosti, pokiaľ KStG), podľa ktorého sa na daňových ide o to, či rozdielne zaobchádzanie poplatníkov s obmedzenou daňovou povin so všeobecne prospešnými nadáciami rezi nosťou nemôže vzťahovať oslobodenie od dentmi a všeobecne prospešnými nadáciami dane. V dôsledku toho má nadácia obme nerezidentmi, je odôvodnené zásadou súdrž dzenú daňovú povinnosť, pokiaľ ide o príjmy, nosti. Podľa zásady súdržnosti je oslobodenie ktoré dosiahla na nemeckom území od dane korelátom všeobecne prospešných z prenájmu obchodných priestorov. cieľov sledovaných nadáciou. Je určite
I - 8209
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — C. STIX-HACKL — VEC C-386/04
možné, že Nemecko nemá prospech IV — O prejudiciálnej otázke z činnosti zahraničnej všeobecne prospešnej nadácie, ktorá sleduje svoje ciele v zahraničí. Bundesfinanzhof však zdôrazňuje, že § 52 ods. 1 AO 1977 nepodriaďuje daňové uzna nie všeobecnej prospešnosti podmienke, že 16. Z dôvodu všeobecne prospešnej povahy spoločnosť vo vnútri štátu má z toho pro predmetnej nadácie, je potrebné najskôr spech. Predpokladaná korelácia v nemeckom začať kontroverznú diskusiu o rozsahu uplat- daňovom práve medzi započítaním zvýhod niteľnosti základných slobôd (A). Následne je nenia a oslobodením od dane tak nemôže potrebné preskúmať, aká základná sloboda sa mať spojitosť so všeobecnou prospešnosťou, vzťahuje na dosahovanie príjmov pri pre ale súvisí s úplným alebo obmedzeným nájme nehnuteľného majetku v inom člen zdanením, alebo so sídlom dotknutej nadácie skom štáte, ako je štát usadenia (B). Po na nemeckom území alebo v zahraničí, čo už zodpovedaní týchto úvodných otázok bude nie je súdržné. potrebné sa venovať otázke, či je prípadne uplatniteľné obmedzenie základnej slobody (C). Ak sa bude musieť konštatovať rele vantné obmedzenie jednej alebo viacerých základných slobôd z hľadiska práva Spolo čenstva, bude potrebné nakoniec overiť, či existujú dôvody odôvodňujúce toto obme dzenie (D).
15. Uznesením zo 14. júla 2004 Bundesfi nanzhof rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:
A — O všeobecnom vymedzení rozsahu uplatniteľnosti základných slobôd
„Je s článkom 52 v spojení s článkom 58 Zmluvy ES, s článkom 59 v spojení 1. Podstatné tvrdenia účastníkov konania s článkami 66 a 58 Zmluvy ES, ako aj článkom 73b Zmluvy ES zlučiteľné, ak všeobecne prospešná nadácia súkromného práva iného členského štátu, ktorá má v t u z e m s k u vzhľadom na príjmy z prenájmu obmedzenú daňovú povinnosť, 17. Nemecká vláda zastáva názor, že vec nie je na rozdiel od všeobecne prospešnej nepatrí do oblasti ochrany základných slobôd nadácie s neobmedzenou daňovou povinnos z toho dôvodu, že spoločenský cieľ nemec ťou v tuzemsku, ktorá má príjmy rovnakého kých daňových predpisov sa týka všeobecne druhu, oslobodená od dane z príjmov práv prospešných zariadení. Podľa judikatúry nických osôb?" Súdneho dvora sa tento typ ustanovení
I-8210
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
uplatňuje na občanov Únie, ktorí sú štátnymi judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že záko príslušníkmi iného členského štátu iba nodarné právomoci, ktoré sú ponechané v prípade, ak existuje dostatočne úzka členským štátom, sa musia tiež vykonávať spojitosť medzi uvedeným občanom Únie v súlade so základnými slobodami. a d o t k n u t ý m členským š t á t o m ; v prejednávanom prípade to tak však nie je.
18. Žalovaný Finanzamt dodáva, že právo nadácií patrí do vnútroštátnej politickej 2. Právne posúdenie kultúry, teda oblasti, v ktorej Európska únia nemôže prijímať harmonizačné opatrenia. To isté platí, pokiaľ ide o politiku vzdeláva nia.
21. Najskôr pripomínam, že podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora hoci oblasť pria mych daní ako taká nepatrí do právomoci Spoločenstva, sú členské štáty povinné vyko návať právomoci, ktoré si ponechali, v súlade 19. Chief State Solicitor (Írsko) v podstate s právom Spoločenstva. 3 uvádza, že články Zmluvy ES, ktoré chránia a zabezpečujú štyri slobody, môžu mať účinok iba na uznanie všeobecnej prospeš nosti v členskom štáte na daňové účely. Navyše základné slobody sú uplatniteľné iba pod podmienkou, že zariadenie vykonáva činnosti na účely dosahovania zisku.
22. Rovnako skutočnosť, že predmetná vnú troštátna právna úprava sleduje ciele sociál nej politiky, ako to zdôraznila nemecká vláda, nemôže spochybniť, že základné slobody sú v zásade nepochybne uplatniteľné. Komisia podľa môjho názoru správne uviedla, že 20. Komisia naopak zdôrazňuje, že skutoč ustanovenie o výnimke podľa § 5 ods. 1 nosť, že dotknutá daňová právna úprava je bodu 9 KStG nemá povahu sociálnej výhody, odôvodnená úvahami sociálnej politiky, ale povahu daňovej výnimky, ktorá je odô nebráni uplatneniu Zmluvy ES. Nadácia vodnená sociálno-politickými úvahami. okrem toho zdôrazňuje, že neexistencia harmonizácie práva v oblasti všeobecnej prospešnosti alebo daňového práva na úrovni Spoločenstva, nevyníma tieto oblasti 3 — Pozri najmä rozsudky zo 14. februára 1995, Schumacker, C-279/93, Zb. s. I-225, bod 21, a zo 7. septembra 2004. z pôsobnosti základných slobôd. Z ustálenej Manninen, C-319/02, Zb. s. I-7477, bod 19.
I-8211
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
23. Aj za predpokladu, že predmetné usta určujúcim bodom je skôr to, či tým zaria novenie má byť, ako to tvrdí nemecká vláda, denie vykonáva hospodársku činnosť. zaradené medzi sociálne výhody — quod non — je potrebné pripomenúť, že Súdny dvor aj v inej oblasti v zásade z určujúceho charak teru práva Spoločenstva: v rozsudkoch vyhlá sených 28. apríla 1998 vo veciach Decker 4 a Kohll 5, rozhodol, že „pri neexistencii 25. Teraz sa budem musieť zaoberať otáz harmonizácie na úrovni Spoločenstva, je na kou, ktorú základnú slobodu je potrebné právnej úprave každého členského štátu, aby uplatniť. stanovila na jednej strane podmienky práva alebo povinnosti zapojiť sa do systému sociálneho zabezpečenia... a na druhej strane podmienky umožňujúce právo na dávky", avšak že „členské štáty musia, pri výkone tejto právomoci dodržiavať právo Spoločen stva"; v dôsledku čoho „skutočnosť, že pred B — O predmetných základných slobodách metná vnútroštátna právna úprava vo veci samej patrí do oblasti sociálneho zabezpeče nia, nie je spôsobilá vylúčiť uplatnenie článku 30 Zmluvy". Preto trvám na svojej analýze, ktorú som mala príležitosť uviesť vo svojich návrhoch prednesených 12. mája 2005 vo 1. Podstatné tvrdenia účastníkov konania veci Blanckaert (C-512/03) 6, podľa ktorej príslušnosť normy k daňovému právu alebo právu sociálneho zabezpečenia nemá v zásade vplyv na povinnosť dodržiavať požiadavky práva Spoločenstva. 26. Nadácia sa domnieva, že činnosť správcu, ktorý riadi využívanie obchodnej plochy, sa jej musí pripísať ako trvalá prítomnosť na území štátu. Z tohto dôvodu správa jej budovy patrí do pôsobnosti slobody usadiť sa. V prípade, ak by Súdny dvor nezastával tento názor, jej činnosť by sa mala posudzovať z hľadiska slobodného poskytovania služieb, lebo poskytuje cezhra- ničné plnenie za odplatu. V každom prípade jej hospodárska činnosť spadá do voľného pohybu kapitálu. Príloha I smernice Rady 88/361/EHS z 24. júna 1988, ktorou sa 24. Skutočnosť, že sa zariadenie podieľa na dosahovaní cieľov sociálnej politiky, v zásade nevylučuje uplatnenie práva Spoločenstva; 7 — Súdny dvor zjavne vychádzal z tejto analýzy, keď vo svojom rozsudku z 22. mája 2003, Freskot (C-355/00, Zb. s. I-5263), rozhodol, že možné narušenie slobodného poskytovania služieb, ktoré môže vyplývať zo systému povinného poistenia, môže byť prípadne odôvodnené sociálno-politickými cieľmi sledovanými uvedeným systémom. Pozri nakoniec tiež návrhy, 4 — Rozsudok C-120/95, Zb. s. I-1831, bod 22 a nasi. ktoré predniesol generálny advokát Poiares Maduro 5 — Rozsudok C-158/96, Zb. s. I-1931, bod 18 a nasi. 10. novembra 2005 vo veci FENIN (C-205/03, vec v konaní 6 — Bod 65 týchto návrhov (rozsudok z 8. septembra 2005, Zb. pred Súdnym dvorom), týkajúce sa uplatnenia pojmu podnik na orgány vnútroštátneho systému zdravotného poistenia. s. I-7685).
I - 8212
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
vykonáva článok 67 zmluvy (zrušený vláda a Chief State Solicitor (Írsko) tvrdia, že Amsterdamskou zmluvou) 8, totiž stanovila je potrebné vykladať článok 58 Zmluvy ES nomenklatúru kapitálových pohybov v tom zmysle, že z pôsobnosti článkov 52 a dosahovanie príjmov podľa nej spadá a 59 Zmluvy ES vylučuje všetky subjekty, v zmysle bodu II písm. a) uvedenej prílohy ktorých stanovy stanovujú, že nesledujú do pohybu kapitálu, pričom cituje investície dosahovanie zisku bez ohľadu na to, či nerezidentov do nehnuteľného majetku na vykonávajú alebo nevykonávajú hospodársku vnútroštátnom území. Vo vysvetlivkách činnosť. Vláda Spojeného kráľovstva sa k uvedenej nomenklatúre bol tento typ prikláňa k názoru, ktorý je uvedený investície definovaný ako nákup nehnuteľ v rozsudku Súdneho dvora z 21. marca ností súkromnými osobami na účely dosa 2002 vo veci Kennemer Golf 9a dodáva, že hovania zisku alebo na osobné užívanie. Súdny dvor sa v tomto bode odklonil od odlišného návrhu, ktorý uviedol generálny advokát Cosmas vo svojich návrhoch pred nesených 28. januára 1999 vo veci Komisia/ Belgicko 10 .
27. Komisia sa naopak domnieva, že zásada slobodného poskytovania služieb nie je uplatniteľná. Je určite pravda, že nadácia poskytuje cezhraničné plnenie za odplatu; zásada slobodného poskytovania služieb má však subsidiárnu uplatniteľnosť vo vzťahu k zásade voľného pohybu kapitálu, ktorá je v prejednávanej veci uplatniteľná. Komisia zaujala opačný názor ako nadácia a okrem toho uviedla, že táto vec nepatrí do vecnej 29. Žalovaný Finanzamt v tejto súvislosti pôsobnosti slobody usadiť sa, pretože pre tvrdí, že je potrebné vykladať pojem „dosa nájom nehnuteľnosti v Nemecku neprekra hovanie zisku" v zmysle článku 58 ods. 2 čuje rámec správy majetku, a nie je teda na Zmluvy ES tak, že sa nevzťahuje len na účely slobody usadiť sa obchodnou trans vystupovanie na trhu ako „subjekt", pretože akciou. sa týka vnútornej organizačnej štruktúry konkrétne dotknutej organizácie. Určujúcim prvkom je to, či má nadácia, v súlade s jej cieľmi a jej stanovami, rovnako za cieľ dosahovanie kladných príjmov. Článok 58 ods. 2 ES umožňuje členským štátom pred chádzať narušeniu hospodárskej súťaže, ku ktorému by mohlo dôjsť, ak by neziskové združenia vstupovali do hospodárskej súťaže 28. Finanzamt, vláda Spojeného kráľovstva, s podnikmi. ako aj — subsidíame — nemecká spolková
9 - Rozsudok C-174/00, Zb. s. I-3293. 8 - Ú. v. ES L 178, s. 5; Mim. vyd. 10/001, s. 10. 10 - Rozsudok z 29. júna 1999, C-172/98. Zb. s. I-3999.
I - 8213
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
30. Podľa vlády Spojeného kráľovstva zo potrebné ho preskúmať len v prípade, ak skutočností, ktoré uvádza vnútroštátny súd, v tejto veci nie je uplatniteľná ani zásada nevyplývajú akékoľvek dôkazy, že by bol slobody usadiť sa, ani zásada voľného pohybu dotknutý voľný pohyb kapitálu uvedený kapitálu. v článku 73b Zmluvy ES.
31. Talianska vláda sa naopak domnieva, že táto vec je priamo upravená ustanoveniami Zmluvy ES, ktoré sa týkajú slobody usadiť sa a slobodného poskytovania služieb. Sporná 33. Pokiaľ ide o slobodu usadiť sa, najskôr nemecká právna úprava je rovnako v rozpore poznamenávam, že všetci účastníci konania so zásadou voľného pohybu kapitálu, keďže sa podrobne vyjadrovali k výkladu článku 48 môže odrádzať právnické osoby neusadené druhého odseku ES, a to k tomu, v akom v Nemecku od toho, aby v tomto štáte rozsahu toto ustanovenie vylučuje z osobnej investovali. pôsobnosti slobody usadiť sa — a v spojení s článkom 55 ES zo slobodného poskytovania služieb — osoby súkromného práva, ktoré neusilujú o dosahovanie zisku. Nie je však nevyhnutné určiť, či a v akom rozsahu všeobecne prospešná nadácia sleduje dosa hovanie zisku v prípade, ak predmetné prenajímanie uskutočňované nadáciou patrí do vecnej pôsobnosti slobody usadiť sa. 2. Právne posúdenie
a) Úvodné poznámky
34. Otázka, na ktorú je potrebné odpovedať prednostne, je teda, či predmetnú vnútro 32. Vo svojej prejudiciálnej otázke Bundes štátnu právnu úpravu možno preskúmať finanzhof odkazuje na ustanovenia Zmluvy z hľadiska slobody usadiť sa a/alebo slobody týkajúce sa slobody usadiť sa, slobodného pohybu kapitálu. Ak má činnosť, ktorú poskytovania služieb a voľného pohybu vykonáva nadácia v Nemecku patriť do kapitálu. Vzhľadom na to, že slobodné vecnej pôsobnosti niektorej z týchto slobôd, poskytovanie služieb je podľa článku 50 či dokonca obidvoch, bude potrebné nako prvého odseku ES subsidíame uplatniteľné niec preskúmať, či nadácia patrí do osobnej voči dvom ďalším základným slobodám, je pôsobností dotknutej slobody.
I - 8214
C E N T R O DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
b) Vymedzenie slobody usadiť sa a voľného 37. Voľný pohyb kapitálu a sloboda usadiť sa pohybu kapitálu sa navzájom prelínajú najmä vtedy, ak sa vnútroštátna právna úprava týka priamych 2 investícií, napríklad vo forme podielov 1 alebo nadobúdania nehnuteľností na účely cezhraničného výkonu hospodárskej čin nosti 13 .
35. Medzi ustanoveniami týkajúcimi sa slo body usadiť sa a ustanoveniami upravujúcimi voľný pohyb kapitálu existuje úzka spojitosť, ktorá vyplýva už zo vzájomných výhrad uvedených v článku 58 ods. 2 ES a článku 43 druhom odseku ES.
38. Z článku 44 ods. 2 pism. e) ES na jednej strane vyplýva, že sloboda usadiť sa pokrýva tiež nadobúdanie nehnuteľností využívaných na podnikateľské účely. Na druhej strane, 36. Vymedzením týchto dvoch základných investície do nehnuteľného majetku pred slobôd sa Súdny dvor zaoberal v celej sérií stavujú pohyb kapitálu v zmysle nomenkla vecí. Vo svojej súčasnej judikatúre zastáva túry kapitálových pohybov uvedenej názor, že na jednej strane sloboda usadiť sa v prílohe I smernice 88/361, a pretože a na druhej strane sloboda pohybu kapitálu uvedená nomenklatúra má podľa judikatúry sú uplatniteľné súbežne. Táto judikatúra je Súdneho dvora orientačný charakter pre založená na predpoklade, že ustanovenia definovanie pojmu „kapitálové pohyby" týkajúce sa slobody pohybu kapitálu vylučujú v zmysle článku 56 ES a nasi. 14, investície súbežné uplatnenie iných základných slobôd len v prípadoch, ktoré sa týkajú opatrení, ktoré osobitne upravujú kapitálové toky. 12 — Pozri napríklad rozsudky z 13. apríla 2000, Baars, C-251/98, Naopak, ak sú kapitálové toky nepriamo Zb. s. I-2787, a zo 6. júna 2000, Verkooijen, C-35/98, Zb. s. I-4071. dotknuté tým, že je výkon hospodárskej 13 — Pozri napríklad rozsudok z 1. júna 1999, Konle, C-302/97, činnosti v inom členskom štáte sťažený, tak Zb. s. 1I3099. Pozri rozsudok z 13. júla 2000, Albore (C-423/98, Zb. s. I-5965), v klorom dôvody nadobudnutia základná sloboda, do ktorej patrí dotknutá nehnuteľnosti zostávajú v úzadí. činnosť, je v každom prípade tiež uplatni- 14 — Pozri rozsudok zo 16. marca 1999, Trümmer a Mayer, (C-222/97, Zb. s. I-1661, bod 21): „Kedze ciánok 73b Zmluvy teľná. 11 ES (teraz článok 56 ES) v podstate prebral obsah článku 1 smernice 88/361, a to bez ohľadu na to. že táto smernica bola prijatá na základe článkov 69 a 70 ods. 1 Zmluvy EHS, ktoré boli medzitým nahradená článkom 73b a nas!. Zmluvy ES, má nomenklatúra kapitálových pohybov, ktorá je k nej pripojená, pre definovanie pojmu pohybu kapitálu orientačný charakter, 11 - R o z s u d k y z 28. januára 1992, Bachmann. C-201/90, Zb. ktorý mala pred nadobudnutím platnosti týchto článkov, s. I-219, bod 34, a zo 14. novembra 1995, Svensson pričom z jej úvodu vyplýva, že zoznam, ktorý obsahuje, nie je a Gustavsson, C-484/93, Zb. s. I-3955. vyčerpávajúci".
I - 8215
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
do nehnuteľného majetku patria zároveň do členskom štáte, patrí tiež do oblasti pôsobnosti zásady voľného pohybu kapitálu. ochrany slobody usadiť sa. 16
40. Vzhľadom na predchádzajúce úvahy je potrebné overiť — v súlade s vyššie uvede 39. Pokiaľ ide o prípadný konkurenčný vzťah nými kritériami vymedzenia — či nadobud medzi voľným pohybom kapitálu a slobodou nutie nehnuteľnosti, o akú ide v konaní vo usadiť sa, je možné zhrnúť kritériá vymedze veci samej, nerezidentam patrí do vecnej nia, ktoré sformuloval Súdny dvor takto: pôsobnosti zásady voľného pohybu kapitálu a/alebo slobody usadiť sa.
1. Cezhraničné nadobudnutie nehnuteľ i) Vecná pôsobnosť zásady voľného pohybu nosti je v zásade vždy kapitálovou kapitálu investíciou, ktorá je z tohto dôvodu chránená ustanoveniami, ktoré upra vujú voľný pohyb kapitálu bez ohľadu na účel tohto nadobudnutia. 15
41. Zásada voľného pohybu kapitálu je v prejednávanej veci vecne uplatniteľná, lebo nadácia, ktorá je usadená v Taliansku,
16 — Rozsudok Konle, už citovaný v poznámke pod čiarou 13, body 16 a 22. K tomu istému záveru dospel generálny 2. V rozsahu, v akom je nadobudnutie advokát Alber vo svojich návrhoch vo veci Baars (rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 12), body 26 až 30; nehnuteľností nevyhnutné na trvalý generálny advokát tak spoločne posudzoval priame investície a investície do nehnuteľného majetku, čo ho viedlo výkon hospodárskej činnosti v inom k zavedeniu kritéria bezprostrednosti. V tomto zmysle pozri tiež: OHLER, C: Europäische Kapital· und Zahlungsver- kehrsfreiheit, Artikel 56 EG, body 126 až 129; SCHÄFER, B.: Die steuerliche Behandlung gemeinnütziger Stiftungen in grenzüberschreitenden Fällen, s. 316; BRÖHMER, J. In; CALLIESS, C, RUFFERT, M. (ed.): Kommentar zu EU- 15 — Rozsudok Albore, už citovaný v poznámke pod čiarou 13, -Vertrag und EG-Vertrag, Artikel 56 EG, body 22 až 25, bod 14. Rozsudky zo 14. januára 1988, Komisia/Taliansko a RANDELZHOFER, A., FORSTHOFF, U. In: GRABITZ, E., (63/86, Zb. s. 29), a z 30. mája 1989, Komisia/Grécko (305/87, HILF, M. (ed.): EGV, Artikel 43 EG, body 28 až 31. Zb. s. 1461), ktoré sa týkali vnútroštátnych ustanovení zakazujúcich štátnym príslušníkom iných členských štátov 17 — Pozri nakoniec tiež rozsudok Blanckaert (už citovaný nadobudnúť nehnuteľnosti v určitých regiónoch vnútroštát v poznámke pod čiarou 6, bod 30 a nasl.): žalobca vo veci neho územia, sú v tejto súvislosti prekonané. Súdny dvor teda samej nadobudol dovolenkový dom v zahraničí. Zdanenie rozhodol, že tento typ ustanovení je v rozpore so slobodou fiktívnych príjmov z prenájmu z tohto majetku bolo usadiť sa — avšak v období, keď ustanovenia Zmluvy preskúmané z hľadiska voľného pohybu kapitálu — a nie o voľnom pohybe kapitálu neboli ešte priamo uplatniteľné. slobody usadiť sa.
I - 8216
C E N T R O DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
nadobudla nehnuteľnosť v Nemecku — Nezávislá trvalá hospodárska činnosť? a nadobudnutie nehnuteľnosti osobou, ktorá nie je usadená na vnútroštátnom území, predstavuje pohyb kapitálu v zmysle článku 1 smernice 88/361 a v zmysle nomenklatúry 18 kapitálových pohybov tej istej smernice. 44. Je potrebné najskôr preskúmať, či taký prenájom nehnuteľnosti, o aký ide v konaní vo veci samej, predstavuje hospodársku činnosť.
ii) Vecná pôsobnosť slobody usadiť sa 45. Komisia vo svojich pripomienkach uviedla, že to tak nebolo, pretože v nemeckom práve prenájom nehnuteľnosti neprekračuje rámec správy majetku, a teda nepredstavuje autonómnu hospodársku čin 42. Na to, aby bola okrem zásady voľného nosť. pohybu vecne uplatniteľná sloboda usadiť sa, je potrebné, aby nadácia používala nehnuteľ nosť nachádzajúcu sa v Nemecku ako stálu prevádzkareň na výkon hospodárskej čin nosti. 1 9 46. S touto analýzou nemôžem súhlasiť. Je pravda, že podľa § 14 AO 1977 skutočne predstavuje prenájom nehnuteľností len správu majetku a nie hospodársku činnosť. Výklad pojmu práva Spoločenstva však nemôže byť v zásade závislý od ustanovení 43. V tejto súvislosti je potrebné upresniť, či vnútroštátneho práva. Iným dôvodom pre nadácia prenajíma nehnuteľnosť, ktorú na odmietnutie akejkoľvek relevancie nemeckej dobudla v Nemecku, a ktorá nie je doplnkom daňovej právnej úpravy je skutočnosť, že k zariadeniu už existujúcemu v Nemecku, zmysel a cieľ takéhoto vnútroštátneho usta avšak predstavuje hlavnú činnosť nadácie novenia nemá žiadnu spojitosť so slobodou v Nemecku. 20 usadiť sa, ktorá je v prejednávanej veci predmetom výkladu.
18 - Pozri bod 38 vyššie. 19 — Súdny dvor v ustálenej judikatúre definoval usadenie sa ako skutočný výkon hospodárskej činnosti prostredníctvom stálej prevádzkarne v inom členskom štáte na dobu neurčitú (napríklad v rozsudku z 25. júla 1991, Factortame, C-221/89, Zb. s. I-3905. bod 20). 20 — Vo veci Konle (už citovanej v poznámke pod čiarou 13) mal naopak žalobca vo veci samej v úmysle používať nehnuteľnosť 47. § 14 AO 1977 má totiž zjavne za cieľ — nadobudnutú v zahraničí — ako hlavné sfdlo, aby tam vykonával obchodnú činnosť v rámci podniku, ktorý už daňovo zvýhodniť príjmy plynúce prevádzkoval v Nemecku. z prenájmu nehnuteľnosti, ktoré sú vo
I - 8217
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — C. STIX-HACKL — VEC C-386/04
všeobecnosti nízke v porovnaní s príjmami — Existencia stálej prevádzkarne? z podnikania. Sloboda usadiť sa má naopak za cieľ chrániť všetky hospodárske subjekty spoločného trhu pred diskrimináciou, pri čom nie je dôležitý rozsah dotknutej hospo dárskej činnosti, pokiaľ nejde o úplne bezvýznamnú a vedľajšiu činnosť. Čím exten- zívnejšie sa pojem hospodárskej činnosti 50. Nadácia nemá v Nemecku kancelárie, vykladá, tým sa okruh osôb, ktoré môžu byť a teda ani stálu prevádzkareň. Podľa spisu takto zvýhodnené zväčšuje; za týchto pod služby, ktoré predstavujú prenájom nehnu mienok nie je prekvapujúce, že Súdny dvor teľného majetku, poskytuje nemecký správca. prijal extenzívny výklad pojmu hospodárska Je teda otázkou, či sa činnosť správcu môže činnosť. 21 pripísať nadácii ako trvalá prítomnosť.
48. V dôsledku toho aj právnické osoby, 51. V rozsudku nazvanom „Poistenie" 23 ktoré, ako v prejednávanej veci, konajú bez Súdny dvor uviedol, že podnik sa má toho, aby mali vôľu dosahovať maximálny považovať za usadený aj v prípade, ak je jeho zisk, môžu vykonávať hospodársku čin prítomnosť v inom členskom štáte vykoná nosť. 2 2 Aj keď všeobecne prospešná nadácia vaná prostredníctvom kancelárie riadenej nemusí mať vôľu dosahovať maximálny zisk nezávislou osobou, ktorá je však poverená pri prenájme nehnuteľnosti, jej prenajímanie trvalo konať v mene uvedeného podniku, ako je činnosťou za odplatu, a teda jej účasť na je to v prípade obchodného zastúpenia. hospodárskom živote nie je úplne bezvýz namná. V dôsledku toho prenájom nehnu teľnosti v Mníchove predstavuje nezávislú hospodársku činnosť v zmysle slobody usadiť sa.
52. V takýchto situáciách sa však vyžaduje výlučné alebo prinajmenšom prevažujúce spojenie tejto nezávislej osoby s jej príkaz com takým spôsobom, že je zapojený do vykonávania zmlúv a súčasne nekoná 49. Kritérium trvalosti je rovnako splnené. v záujme konkurenčných podnikov. Iba vtedy, ak nezávislá osoba obmedzí svoju vlastnú podnikateľskú slobodu, je potrebné 21 — Pozri napríklad rozsudok z 12, decembra 1974, Walrave a Koch, 36/74, Zb. s. 1405, bod 4. 22 — Rozsudky z 12. februára 1987, Komisia/Belgicko, 221/85, Zb. s. 719, a zo 17. júna 1997, Sodemare a i., C-70795, Zb. 23 — Rozsudok zo 4. decembra 1986, Komisia/Nemecko, 205/84, s. I-3395. Zb. s. 3755, bod 21.
I - 8218
C E N T R O DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
sa domnievať, že podnikateľ, ktorého zastu c) O osobnej pôsobnosti zásady voľného puje, je usadený v hostiteľskom štáte. pohybu kapitálu
56. Uplatniteľnosť ustanovení Zmluvy týka júcich sa voľného pohybu kapitálu však ešte 53. Súdny dvor nemal príležitosť uplatniť závisí od toho, či nadácia ako všeobecne tieto dodatočné kritériá na iné veci možno prospešná nadácia založená podľa talian z dôvodu osobitostí poskytovania poiste skeho práva patrí do osobnej pôsobnosti nia 25; v dôsledku toho môže byť neisté, či týchto ustanovení. Odpoveď na túto otázku majú všeobecný dosah. závisí od toho, v akom rozsahu takáto všeobecne prospešná nadácia, akou je táto nadácia, patrí do okruhu osôb majúcich prospech z voľného pohybu kapitálu.
54. V každom prípade je nutné konštatovať, že správa budov sa vždy vykonáva v mene veľkého množstva vlastníkov, a preto nespĺňa vyššie opísané kritériá pripísateľnosti; 57. Bez ohľadu na kvalifikáciu prenájmu v dôsledku toho nemožno činnosť správcu v práve Spoločenstva, je v tomto konkrétnom pripísať nadácii. prípade možné, aby bola nadácia vylúčená z osobnej pôsobnosti zásady voľného pohybu kapitálu. To by mohlo prípadne vyplývať z analogického uplatnenia článku 48 dru hého odseku ES, najmä ak by sa z jej všeobecne prospešnej povahy vyvodilo, že nadácia nesleduje dosahovanie zisku.
55. V dôsledku toho uplatnenie zásady slobody usadiť sa stroskotáva na neexistencii stálej prevádzkarne nadácie na nemeckom území.
58. Článok 48 ES sa podľa svojho znenia uplatní na kapitolu Zmluvy týkajúcu sa 24 — V tejto súvislosti pozri vyjadrenia TIEDIE. J., TROBERG, P.: In: von der GUOEBEN, H., SCHWARZE, J. (ed.): Artikel 43. slobody usadiť sa. Článok 48 ES je potrebné body 44 aż 46, a RANDELZHOFER, A., FORSTHOFF, U. In: GRABITZ, E., HILF, M. (ed.): Artikel 43, bod 59 spolu na základe odkazu uvedeného v článku 55 ES s ďalsími odkazmi. uplatniť aj na slobodné poskytovanie služieb. 25 — Na rozdiel od ostatných povolaní, poisťovací agent vo všeobecnosti zásadným spôsobom ovplyvňuje obsah poist Naopak, žiaden odkaz tohto typu nie je ného produktu. uvedený v ustanoveniach Zmluvy zakotvujú-
I - 8219
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL — VEC C-386/01
cich voľný pohyb kapitálu. Znenie Súdny dvor sa obmedzil na vyhlásenie, že a systematika Zmluvy ES tak nasvedčujú investície do nehnuteľného majetku, ako aj tomu, že sa oblasť ochrany osobnej pôsob nadobúdanie nehnuteľného majetku dede nosti zásady voľného pohybu kapitálu ním patria do oblasti ochrany zásady voľného vymyká obmedzeniam uvedeným v článku pohybu kapitálu — bez ohľadu na osoby, 48 druhom odseku ES. ktoré sa tejto zásady dovolávajú.
61. Je preto potrebné konštatovať, že pre jednávaná vec patrí do oblasti ochrany osobnej pôsobnosti zásady voľného pohybu 59. Z toho vyplývajúca neuplatniteľnosť kapitálu bez ohľadu na to, či nadácia sleduje článku 48 ES v oblasti voľného pohybu alebo nesleduje dosahovanie zisku v zmysle kapitálu je v súlade s povahou tejto základnej článku 48 druhého odseku ES. slobody, ktorá je zameraná na predmet a neviaže sa na osobu. Správne fungovanie voľného pohybu kapitálu nemá žiadnu spoji tosť s osobou, ktorá je hospodárskym sub jektom.
C — O existencii obmedzenia voľného pohybu kapitálu
60. V novšom rozsudku Súdny dvor nedávno potvrdil môj názor, že voľný pohyb kapitálu má povahu slobody súvisiacej 1. Podstatné tvrdenia účastníkov konania s predmetom: v rozsudku z 11. decembra 2003, Barbier 26, ktorý sa týka dane z dedičstva v Holandsku v prípade, keď poručiteľ preniesol svoje bydlisko z iných ako hospodárskych dôvodov z Holandska do Belgicka, aby následne nadobudol nehnuteľ 62. Komisia, talianska vláda a nadácia zastá nosti v Holandsku, chcel vnútroštátny súd vajú názor, že ide o obmedzenie voľného okrem iného vedieť, či uplatnenie zásady pohybu kapitálu v rozsahu, v akom sa voľného pohybu kapitálu závisí od toho, či s talianskou nadáciou zaobchádza menej ide o cezhraničnú hospodársku činnosť. výhodne ako s porovnateľnou všeobecne prospešnou nadáciou, ktorá má sídlo v Nemecku. Porovnateľnosť oboch nadácií 26 — Rozsudok C-364/01, Zb. s. I-15013. vyplýva zo skutočnosti, že s výnimkou priz-
I - 8220
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
nania daňovej výhody sa s oboma nadáciami 66. Podľa žalovaného Finanzamt nepredsta zaobchádza zo všetkých daňových hľadísk vuje zdanenie nadácie žiadnu prekážku pre rovnakým spôsobom. investovanie v Nemecku, keďže zdanenie príjmov je pravidlom vo všetkých členských štátoch.
63. Podľa Komisie, ak by sa sídlo talianskej nadácie nachádzalo v Nemecku, boli by jej príjmy z prenájmu oslobodené od dane z príjmov právnických osôb. Toto zvýhod 67. Nadácia okrem toho uvádza, že podľa nenie jej bolo odoprené len preto, že sa jej zásady najvýhodnejšieho zaobchádzania je sídlo nachádza v Taliansku a z tohto dôvodu potrebné, aby sa na ňu uplatnila zvýhodňu má v Nemecku obmedzenú daňovú povin júca daňová úprava dohody o zamedzení nosť. Toto nepriame obmedzenie má za dvojitého zdanenia so Spojenými štátmi následok odradenie právnických osôb usade americkými, pretože v opačnom prípade by ných v inom členskom štáte od investovania bola obmedzená pri výkone voľného pohybu ich kapitálu v Nemecku. kapitálu. Obmedzenie vyplýva zo skutoč nosti, že sa talianska nadácia nachádza v Nemecku v porovnateľnej situácii ako americká všeobecne prospešná nadácia, ktorá má na nemeckom území príjmy z prenájmu, a z dôvodu zdanenia je v porovnaní s touto americkou nadáciou, 64. Vláda Spojeného kráľovstva naopak ktorá dani nepodlieha, znevýhodnená. tvrdí, že nadácie, ktoré sú podľa talianskeho práva uznané za všeobecne prospešné, sa nenachádzajú v porovnateľnej situácii ako nadácie uznané za všeobecne prospešné podľa nemeckého práva, lebo požiadavky všeobecnej prospešnosti sú v každom člen skom štáte rozdielne.
2. Právne posúdenie
65. Nemecká vláda dodáva, že z dôvodu rozdielov medzi vnútroštátnymi právnymi poriadkami môžu členské štáty zaviesť a) Systematika voľného pohybu kapitálu zákonné odlišnosti, ktoré sú z hľadiska práva Spoločenstva prípustné. Navyše len vnútro štátne všeobecne prospešné nadácie sú z a p o j e n é do s o c i á l n e h o života v hostiteľskom štáte, čo predstavuje objek tívny rozdiel v porovnaní so zahraničnými 68. V tejto veci sa musí preskúmať, či všeobecne prospešnými nadáciami. skutočnosť, že všeobecne prospešná nadácia
I - 8221
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
z iného členského štátu s obmedzenou kde investovali svoj kapitál len vtedy, ak je daňovou povinnosťou nebola oslobodená od takto vykonané rozlíšenie dôsledkom roz dane z príjmu, predstavuje obmedzenie dielnych skutočností, alebo ak sa rozdielne voľného pohybu kapitálu. zaobchádzanie zdá byť odôvodnené nalieha vými dôvodmi všeobecného záujmu a takéto
odôvodnenie
predpokladá, že predmetné rozdielne zaobchádzanie nejde nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie cieľa sledovaného predmetnou právnou úpravou, takže v konečnom dôsledku je potrebné 69. Voľný pohyb kapitálu sa v každom rozlišovať medzi rozdielnym zaobchádzaním prípade líši od ostatných základných slobôd povoleným článkom 58 ods. 1 písm. a) ES svojou formuláciou v rozsahu, v akom podľa a svojvoľnou diskrimináciou, ktorá je podľa samotného znenia článku 56 ES zahŕňa článku 58 ods. 3 ES zakázaná. všeobecný zákaz obmedzení, zmiernený upresnením, že tento zákaz nebráni právu členských štátov uplatňovať daňové ustano venia, ktoré rozlišujú daňových poplatníkov podľa ich bydliska alebo miesta, kde inves tovali svoj kapitál [článok 58 ods. 1 písm. a) ES]. 72. Aj keď už tieto vyhlásenia zrejme nazna čujú, že Súdny dvor uplatňuje na voľný pohyb kapitálu rovnaké zásady ako na ostatné základné slobody, táto paralela sa zjavne objavila až v rozsudku z 5. júla 2005, D. 2 8 , v ktorom Súdny dvor uplatnil na voľný 70. V súlade s judikatúrou Súdneho dvora to pohyb kapitálu svoju judikatúru týkajúcu sa však neznamená, že členské štáty sú opráv obmedzení voľného pohybu, slobody usadiť nené obmedziť oblasť ochrany voľného sa a slobodného poskytovania služieb pohybu kapitálu viac ako iné základné v oblasti priamych daní. slobody.
27 71. Až v rozsudku Manninen mal Súdny dvor príležitosť preskúmať zásadnú právo 73. Túto judikatúru teraz preskúmam. moc členských štátov v oblasti priamych daní Základné slobody tak zakazujú nielen zjavnú z hľadiska článkov 56 ES a 58 ES. Súdny dvor diskrimináciu z dôvodu štátnej príslušnosti, v uvedenom rozsudku rozhodol, že článok ale aj všetky skryté formy diskriminácie, pri 58 ES povoľuje daňový systém zahŕňajúci ktorých vedie uplatnenie iných kritérií roz rozlišovanie medzi daňovníkmi podľa miesta, lišovania k rovnakému výsledku. Obsahujú
27 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 3. 28 — Rozsudok C-376/03, Zb. s. I-5821.
I - 8222
C E N T R O DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
teda zákaz diskriminácie, ktorý vylučuje, aby príjmu, ako aj z hľadiska ich osobnej daňovej sa na porovnateľné situácie bezdôvodne schopnosti alebo ich osobných a rodinných uplatňovali rozdielne pravidlá, alebo roz pomerov. dielne situácie posudzovali na základe rov nakých pravidiel.
76. Súdny dvor však upresnil, že v prípade určitého daňového zvýhodnenia, ktoré sa neprizná nerezidentovi, možno rozdiel v zaobchádzaní s týmito dvoma kategóriami daňových poplatníkov považovať za diskri mináciu v zmysle Zmluvy, ak neexistuje žiaden rozdiel v ich objektívnom postavení, 74. Pokiaľ ide o prípadné rozdielne zaob ktorý by odôvodnil rozdiel v zaobchádzaní chádzanie s rezidentmi a nerezidentini vo medzi týmito dvoma kategóriami daňovní vnútroštátnom daňovom práve, Súdny dvor kov. zdôraznil, že tu existuje riziko, že právna úprava členského štátu poskytujúca reziden- tom určité daňové výhody môže viesť k znevýhodňovaniu predovšetkým štátnych príslušníkov iných členských štátov, keďže nerezidenti sú väčšinou cudzinci, a tým by 77. Existenciu takéhoto objektívneho roz takéto právne predpisy mohli predstavovať dielu je potrebné posúdiť predovšetkým nepriamu diskrimináciu na základe štátnej v závislosti od toho, či dotknutý nerezident príslušnosti. poberá väčšiu časť svojich príjmov v štáte, v ktorom je zamestnaný alebo v štáte, v ktorom má bydlisko. 30
b) O obmedzení voľného pohybu kapitálu 75. Súdny dvor najskôr vo veciach týkajú v prejednávanej veci 29 cich sa zdaňovania príjmov fyzických osôb rozhodol, že postavenie rezidentov a nerezidentov v určitom členskom štáte nie je vo všeobecnosti porovnateľné, pretože 78. V nemeckom práve sú verejne prospešné je objektívne rozdielne z hľadiska zdroja ich právnické osoby oslobodené od dane z príjmov právnických osôb podľa § 5 ods. 1 bodu 9 prvej vety KStG. Podľa odseku 2 uvedeného paragrafu sa však na právnické 29 — V oblasti priamych dani sa judikatúra Súdneho dvora zaoberá tak fyzickými, ako aj právnickými osobami. Aj keď judikatúra osoby s obmedzenou daňovou povinnosťou vo všeobecnosti sleduje tie isté zásady pre obe skupiny, existuje niekoľko vecných rozdielov, ktoré sa rovnako odrážajú v ich právnom zaobchádzaní, ako napríklad spojitosť medzi sídlom a uplatnileľným právom (pozri
rozsudok
z 28. januára 1986, Komisia/Francúzsko, nazývaný 30 — Pozri rozsudok Schumacker, už citovaný v poznámke pod „Avoir fiscal", 270/83, Zb. s. 273, bod 18). čiarou 3.
I - 8223
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
toto oslobodenie nevzťahuje. V súlade s § 2 investícií vo forme investícií do nehnuteľ bodom 1 KStG majú obmedzenú daňovú ného majetku v inom členskom štáte, ktoré povinnosť, pokiaľ ide o ich vnútroštátne chráni zásada voľného pohybu kapitálu. príjmy, právnické osoby, ktoré nemajú sídlo, Účelom investície je však získavanie výnosov ani miesto skutočného riadenia na vnútro — v prejednávanej veci vo forme nájomného. štátnom území. Z toho vyplýva, že na rozdiel Z dôvodu menej výhodného zdanenia príj od nemeckej všeobecne prospešnej právnic mov z prenájmu dosiahnutých zariadením, kej osoby nie sú zahraničné všeobecne ktorého sídlo sa nachádza v zahraničí prospešné právnické osoby, ktoré, ako — súvisiacim s jeho obmedzenou daňovou v prejednávanej veci, poberajú príjmy na povinnosťou —, má predmetná právna nemeckom území, oslobodené od dane úprava za následok zhoršenie všeobecných z príjmov právnických osôb, pokiaľ ide podmienok investovania pre zahraničných o tieto príjmy. investorov v porovnaní s porovnateľným investovaním uskutočneným nemeckou právnickou osobou. V dôsledku toho ide o nepriame obmedzenie voľného pohybu kapitálu, čo je však podľa judikatúry Súdneho dvora postačujúce na konštatovanie obme dzenia voľného pohybu kapitálu. 31
79. V dôsledku toho sa so zahraničnou všeobecne prospešnou právnickou osobou zaobchádza menej výhodne ako s nemeckou všeobecne prospešnou právnickou osobou. Je určite pravda, že sa táto úprava nezakladá priamo na sídle nadácie, ale na obmedzenej daňovej povinnosti, avšak tieto vlastnosti D — O existencii svojvoľnej diskriminácie nepriamo vedú, cez § 2 bod 1 KStG, k tomu istému výsledku: ak by sa sídlo všeobecne prospešnej nadácie nachádzalo v Nemecku a nie v inom členskom štáte, mala by neobmedzenú daňovú povinnosť a príjmy, ktoré by jej plynuli z prenájmu jej 1. Podstatné tvrdenia účastníkov konania nehnuteľnosti by boli oslobodené od dane z príjmov právnických osôb. Keďže sa jej sídlo nachádza v inom členskom štáte a z tohto dôvodu má obmedzenú daňovú povinnosť, táto výhoda sa na ňu nevzťahuje. 81. Podľa nadácie môže byť kritérium roz lišovania na základe obmedzenej daňovej povinnosti v neprospech právnických osôb, ktoré majú svoje sídlo v iných členských štátoch. Z toho vyplývajúca diskriminácia nie je odôvodnená. Okrem toho menej výhodné
80. Je pravda, že predmetná vnútroštátna 31 — V tejto súvislosti pozri rozsudok Verkooijen, už citovaný daňová právna úprava sa priamo netýka v poznámke pod čiarou 12, bod 34 a nasl.
I - 8224
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
daňové zaobchádzanie s príjmami s obmedzenou daňovou povinnosťou nie je z prenájmu, ktoré dosahuje všeobecne pros v rozpore s právom Spoločenstva. Na jednej pešná nadácia s obmedzenou daňovou strane je totiž daňová výhoda poskytnutá povinnosťou na území Nemecka, môže všeobecne prospešnej nadácii kompenzovaná urobiť investovanie do nehnuteľného znížením príjmov štátu. Vo všeobecnosti sa majetku na účely prenájmu v Nemecku však služby všeobecne prospešných organi podstatne menej atraktívnym ako investova zácií, ktoré sú usadené mimo nemecké nie do nehnuteľného majetku v Taliansku. územie, sústreďujú v zahraničí a nečerpajú z rozpočtu nemeckého štátu. Na druhej strane sa osoby s obmedzenou daňovou povinnosťou a osoby s neobmedzenou da ňovou povinnosťou nenachádzajú v porovnateľnej situácii, pokiaľ ide o priame dane. Nakoniec, nemecké daňové orgány môžu len v obmedzenom rozsahu overiť, či 82. Nadácia nakoniec uvádza, že Spolková všeobecne prospešná nadácia usadená republika Nemecko uzavrela s dvoma člen v zahraničí skutočne plní ciele uvedené vo skými štátmi dohodu o zamedzení dvojitého svojich stanovách. zdanenia, a to s Francúzskou republikou a Švédskym kráľovstvom; tieto dohody poskytujú osobitné zvýhodnenia všeobecne prospešným právnickým osobám, ktoré nie sú rezidentini — oslobodenie od pozosta lostnej, dedičskej a darovacej dane. Spolková republika Nemecku tiež uzatvorila takúto 84. Podľa nemeckej vlády nemecká právna dohodu so Spojenými štátmi americkými, úprava nezavádza žiadnu diskrimináciu voči ktorá stanovuje oslobodenie od dane zahraničným právnickým osobám; ak by išlo z príjmov. V tejto súvislosti nadácia, opiera o diskrimináciu alebo prekážku, bola by júc sa o rozsudok Súdneho dvora odôvodnená súdržnosťou, pretože existuje z 21. septembra 1999, Saint-Gobain ZN 32, prísny vzájomný vzťah medzi oslobodením tvrdí, že prípadné finančné nevýhody, ktoré od dane a substitútom dane, ktorý pred pre Spolkovú republiku Nemecku vyplývajú stavujú činnosti vo všeobecnom záujme, z takéhoto poskytnutia oslobodenia od dane ktoré vykonávajú verejne prospešné práv z príjmov, aké je stanovené v nemecko- nické osoby s neobmedzenou daňovou americkej dohode, nemôžu odôvodniť obme povinnosťou. dzenie základných slobôd.
85. Podľa vlády Spojeného kráľovstva je porušenie zásady voľného pohybu kapitálu 83. Finanzamt naopak zastáva názor, že vylúčené, pretože podmienky týkajúce sa neposkytnutie oslobodenia od dane nadácii všeobecnej prospešnosti sa líšia v každom členskom štáte podľa toho, ako tento štát vníma všeobecnú prospešnosť a verejný 32 - Rozsudok C-307/97, Zb. s. I-6161. poriadok, a v dôsledku toho nie je postavenie
I - 8225
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — C. STIX-HACKL — VEC C-386/04
vnútroštátnych a zahraničných nadácií pora všeobecne prospešných činností vyko porovnateľné. V každom prípade je odmiet návaných mimo Nemecka je plnom rozsahu nutie poskytnúť oslobodenie od dane nadácii, v súlade s daňovým systémom. ktorej cieľom nie je dosahovať zisk a ktorej sídlo sa nachádza v inom členskom štáte, odôvodnené potrebou zabezpečiť účinnosť daňových kontrol.
2. Právne posúdenie
86. Podľa názoru Komisie nie je rozdielne 88. Ďalej musím preskúmať, v akom rozsahu zaobchádzanie odôvodnené. Na jednej strane sa vnútroštátne a zahraničné nadácie nachá totiž neexistuje objektívny rozdiel medzi dzajú v porovnateľnej situácii. Ak by to tak všeobecne prospešnou nadáciou usadenou malo byť, bude potrebné následne overiť, či v Nemecku a všeobecne prospešnou nadá rozdielne zaobchádzanie s nemeckými ciou usadenou v inom členskom štáte. Na a zahraničnými nadáciami podľa uvedeného druhej strane môžu nemecké daňové orgány nemeckého zákona o dani z príjmov práv na základe smernice 77/799/EHS 3 3 získať od nických osôb možno odôvodniť naliehavými príslušných orgánov iných členských štátov dôvodmi všeobecného záujmu. 34 všetky informácie nevyhnutné na účely stanovenia dane z príjmov právnických osôb.
a) O p o r o v n a t e ľ n o s t i nemeckých a zahraničných nadácií 87. Komisia dodáva, že daňovú kontrolu možno zabezpečiť menej obmedzujúcimi opatreniami a že ustanovenia zvýhodňujúce všeobecne prospešné organizácie, ktoré sú uvedené v dohodách podpísaných 89. Rozdielne zaobchádzanie, ktorého exis s Francúzskou republikou a Spojenými tencia sa konštatovala, by bolo diskrimi štátmi americkými, ukazujú, že nemecký načné, ak by sa nemecká nadácia a nadácia, zákonodarca sa domnieva, že daňová pod ktorá má sídlo v inom členskom štáte, nachádzali v porovnateľnej situácii z hľadiska nemeckých daňových predpisov.
33 — Smernica Rady z 19. decembra 1977 o vzájomnej pomoci príslušných úradov členských štátov v oblasti priamych dani (Ú. v. ES L 336, s. 15; Mim. vyd. 09/001, s. 63), naposledy zmenená a doplnená smernicou Rady 2004/106/ES 34 — Pokiaľ ide o systematiku zásady voľného pohybu kapitálu, z 16. novembra 2004 (Ú. v. EÚ L 359, s. 30, ďalej len odkazujem na rozsudok Manninen, už citovaný v poznámke „smernica o vzájomnej pomoci"). pod čiarou 3, body 28 a 29.
I - 8226
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
90. Podľa nemeckého práva sú všeobecne práva za rovnako všeobecne prospešnú ako prospešné nadácie oslobodené od dane nemeckú nadáciu, ktorá vykonáva svoje z príjmov právnických osôb. Vláda Spoje činnosti na nemeckom území. Z toho vy ného kráľovstva s ohľadom na toto pravidlo plýva, že daňové zaobchádzanie — o ktoré uviedla, že zahraničná nadácia, ktorá vyko ide v prejednávanej veci — s touto zahranič náva svoju všeobecne prospešnú činnosť nou nadáciou, ktorej všeobecne prospešná predovšetkým v zahraničí, nie je na rozdiel povaha nie je s ohľadom na vnútroštátne od vnútroštátnej nadácie, ktorá vykonáva právo spochybňovaná, možno porovnať všeobecne prospešnú činnosť na vnútroštát so zaobchádzaním s vnútroštátnou všeo nom území, všeobecne prospešnou nadáciou becne prospešnou nadáciou. v zmysle vnútroštátneho práva. V dôsledku toho nie sú vnútroštátne a zahraničné všeo becne prospešné nadácie porovnateľné.
93. V tejto súvislosti je rovnako zaujímavé pripomenúť, že v dohode o zamedzení dvo jitého zdanenia so Spojenými štátmi americ kými nemecký štát poskytol oslobodenie od dane aj všeobecne prospešným nadáciám usadeným v Spojených štátoch, ktoré teda 91. S týmto názorom nemožno súhlasiť. To, majú obmedzenú daňovú povinnosť. To či sa nadácia v Nemecku považuje za verejne ukazuje, že nemecké právo prinajmenšom prospešnú, je totiž potrebné určiť podľa v zásade nevylučuje „automatické" uznanie nemeckého práva, ktorého výklad prináleží štatútu všeobecnej prospešnosti udeleného vnútroštátnym súdom. V tejto súvislosti v zahraničí. Bundesfinanzhof vo svojom návrhu na zača tie prejudiciálneho konania jasne konštato val, že „nemecké daňové právo uznáva sledovanie všeobecne prospešných cieľov bez toho, aby sa rozlišovalo, či sa táto činnosť vykonáva na vnútroštátnom území alebo 94. Je však potrebné zdôrazniť, že nemožno v zahraničí. Podpora záujmov spoločnosti zastávať názor, že toto rovnaké zaob v zmysle § 52 AO 1977 neznamená, že tieto chádzanie — vyplývajúce z vnútroštátnych podporné opatrenia zvýhodňujú obyvateľov právnych predpisov — s vnútroštátnymi alebo štátnych príslušníkov Spolkovej re a zahraničnými nadáciami, pokiaľ ide publiky Nemecko". o uznanie ich všeobecne prospešnej povahy, je požiadavkou práva Spoločenstva. Vnútro štátnemu právu je totiž vyhradené, aby rozhodlo, aké záujmy považuje za hodné uznania na účely priznania všeobecne pro spešnej povahy bez toho, aby rozhodnutie iného členského štátu mohlo mať v tejto súvislosti indikatívnu hodnotu. Cezhraničné posúdenie všeobecného blaha, ktoré upred 92. Preto je potrebné zahraničnú nadáciu, nostňuje Komisia, sa zdá ako dosť odvážne, ktorá sleduje svoje všeobecne prospešné ciele prinajmenšom vzhľadom na to, že v úprave v zahraničí považovať podľa nemeckého právomocí v rámci Spoločenstva existujú
I - 8227
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — C. STIX-HACKL — VEC C-386/04
medzery, a to najmä v oblastiach, ktoré vyhlásení vnútroštátneho súdu, právo Spolo nemajú hospodársku povahu. 35 čenstva v zásade nebráni tomu, aby sa rozlišovalo medzi všeobecne prospešnými nadáciami len na základe miesta ich sídiel, pretože by tak išlo o diskrimináciu medzi porovnateľnými organizáciami.
95. Vláda Spojeného kráľovstva a Finanzamt navyše správne zdôraznili potrebu kontroly, najmä pokiaľ ide o to, aby prijaté dary a ostatné príjmy boli použité v súlade so stanovami. 97. Nakoniec je potrebné preskúmať, či znevýhodňujúce zaobchádzanie, o ktorom nadácia tvrdí, že je jeho obeťou, v porovnaní so všeobecne prospešnými nadáciami, ktoré majú sídlo v Spojených štátoch, je relevantné z hľadiska práva Spoločenstva.
96. Priznanie možnosti voľnej úvahy člen ským štátom pokiaľ ide o uznanie všeobecne prospešnej povahy, rovnako ako potreba účinnej kontroly orgánov a činností organi zácie, ktorá podľa svojich stanov sleduje všeobecne prospešné ciele, vo všeobecnosti vyžaduje, aby uznanie všeobecne prospešnej 98. Vo veci D. 36 Súdny dvor rozhodol, že povahy organizácie bolo podriadené dosta nerezident a iný nerezident, ktorému sa točne úzkej spojitosti s dotknutým členským poskytuje osobitné zaobchádzanie podľa štátom. V dôsledku toho by bolo v zásade dohody o zamedzení dvojitého zdanenia, sa zlučiteľné s právom Spoločenstva odmietnuť nenachádzajú v porovnateľnej situácii. Toto uznanie takejto organizácie za všeobecne posúdenie odôvodnil tým, že vyhlásil, že prospešnú, ak by chýbala skutočná spojitosť „skutočnosť, že tieto vzájomné práva týchto činností s dotknutým členským štá a povinnosti platia len pre osoby, ktoré majú tom, ako je to zjavne v prejednávanej veci. bydlisko na území jedného zo zmluvných Ak vnútroštátne právo nevyžaduje, aby čin členských štátov, je dôsledkom vyplývajúcim nosti nadácie mali takúto spojitosť z podstaty bilaterálnej dohody o zamedzení s dotknutým členským štátom, ako to dvojitého zdanenia". 37 Zásada najvyššieho vyplýva zo — zjavne nespochybňovaných — zvýhodnenia, ktorú uvádza nadácia, sa v tejto veci nemôže uplatniť, lebo nemožno porov návať daňovú situáciu americkej všeobecne prospešnej nadácie s daňovou situáciou 35 — Odkaz na oznámenie Komisie o službách vo verejnom záujme v Európe z 20. septembra 2000 (KOM(2000) 580 v konečnom znení, Ú. v. ES C 17, 2001, s. 4) je irelevantný, pretože Zmluva sa v tomto ohľade opiera o základné rozlíšenie medzi poskytovaním služieb vo všeobecnom hospodárskom záujme (pozri napríklad článok 86 ods. 2 ES) 36 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 28. a činnosťami, ktoré nemajú hospodársku povahu. 37 — Tamže, bod 61.
I - 8228
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
všeobecne prospešnej nadácie, ktorá je usa zachovania súdržnosti daňového systému dená v Taliansku. môže odôvodniť obmedzenie výkonu základ ných slobôd.
99. Je však nutné ako predbežný záver uviesť, že predmetná právna úprava sa javí ako diskriminačná v rozsahu, v akom roz dielne zaobchádza s porovnateľnými daňov níkmi. V tejto fáze je potrebné ešte overiť existenciu prípadných odôvodnení. 102. Súdny dvor však následne obmedzil dosah tejto zásady: vo veciach Asscher 4 0 a Verkooijen 4 1 napríklad Súdny dvor vyhlá sil, že daňový systém možno považovať za súdržný, iba ak existuje priamy vzťah medzi na jednej strane poskytnutou daňovou výho dou a na druhej strane zdanením toho istého daňovníka, pokiaľ ide o tú istú daň. Tieto b) O súdržnosti nemeckej daňovej právnej rozsudky teda vyžadujú striktnú funkčnú úpravy spojitosť medzi daňovými výhodami a nevýhodami. Nestačí, ak k účinku kom penzácie dôjde náhodne.
100. Najskôr je potrebné poznamenať, že jednotliví účastníci konania ponímajú „súdržnosť" daňového systému zjavne odlišne. Nemecká vláda chápe vzťah súdrž nosti veľmi extenzívne, ako poskytnutie daňovej výhody nadáciám, ktoré svojou činnosťou prispievajú k všeobecnému blahu štátu, čím odbremeňujú štát. Nadácia naopak 103. Vo veci Verkooijen Súdny dvor zamie pod súdržnosťou rozumie výlučne kompen tol považovať predmetný daňový režim za záciu daňového znevýhodnenia uvedeného súdržný z dôvodu, že „v prejednávanej veci daňovníka prostredníctvom daňovej výhody. neexistuje žiaden priamy vzťah tejto povahy medzi poskytnutím oslobodenia od dane akcionárom usadeným v Holandsku, pokiaľ ide o prijaté dividendy a zdanením výnosov spoločností, ktoré majú svoje sídlo v iných členských štátoch. Ide o dve odlišné zdane 101. Vo veciach Bachmann 38 a Komisia/ nia, ktoré sa týkajú odlišných daňovníkov". 42 Belgicko 39 Súdny dvor vyhlásil, že potreba
40 - Rozsudok z 27. júna 1996, Asscher, C-107/94, Zb. s. I-3089. 38 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 11. 41 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 12. 39 - Rozsudok z 28. januára 1992, C-300/90, Zb. s. 1305. 42 — Tamže, bod 58.
I - 8229
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
104. Za týchto podmienok je výklad pojmu povahou všeobecne prospešných činností, súdržnosť, ktorý podporuje najmä nemecká a nie so sídlom organizácie. Podľa údajov vláda, podľa ktorého sa predmetná daňová vnútroštátneho súdu sa však predmetná právna úprava má považovať za súdržnú, daňová právna úprava neopiera o miesto, pretože zvýhodňuje — vnútroštátne — orga kde sú všeobecne prospešné činnosti vyko nizácie, ktoré svojimi všeobecne prospeš návané. nými činnosťami, odbremeňujú štát na vnú troštátnom území od jeho povinností v oblasti sociálnej pomoci, nepresvedčivý.
107. Na záver je preto nutné konštatovať, že predmetný daňový systém ani na základe reštriktívneho a ani na základe extenzívneho výkladu nemožno kvalifikovať ako súdržný.
105. V takej situácii, o akú ide vo veci samej, sa musí súdržnosť skôr chápať ako kompen zácia medzi daňovou výhodou a nevýhodou. V prejednávanej veci nie je zrejmé, ktoré zvýhodnenie má kompenzovať predmetné znevýhodnenie, ktoré pre organizácie s obmedzenou daňovou povinnosťou vyplýva z § 5 ods. 2 bodu 2 KStG. c) O neexistencii dostatočných možností kontroly a overovania
108. Finanzamt a nemecká vláda, ktoré 106. No ani extenzívny výklad pojmu súdrž v tomto bode podporovala vláda Spojeného nosť neumožňuje odôvodniť zistené obme kráľovstva a Chief State Solicitor (Írsko), dzenie. Ak by sa totiž postupovalo podľa uvádzajú, že nemecké orgány nemajú dosta prístupu nemeckej vlády, podľa ktorého sa točné možnosti kontroly a overovania, pokiaľ majú zvýhodniť len všeobecne prospešné ide o zahraničné nadácie. Problémy môžu organizácie, ktoré svojimi všeobecne pro vyplývať najmä zo skutočnosti, že nemecká spešnými činnosťami odbremeňujú štát daňová správa nemôže obmedziť svoje ove — z dôvodu, že ich činnosti majú spojitosť rovania iba na daňovo relevantnú činnosť s týmto štátom — odlišné daňové zaobchá nadácie, ale musí mať možnosť preskúmať dzanie by sa mohlo javiť ako súdržné iba všetky činnosti nadácie, aby určila, či nadácia v prípade, ak by bolo zvýhodňujúce zaob nadobudla a zachováva si štatút všeobecnej chádzanie s nimi spojené s vnútroštátnou prospešnosti.
I - 8230
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
109. Nemožno popierať praktické ťažkosti, 112. Súdny dvor už niekoľkokrát rozhodol ktoré zahŕňa úplná kontrola nadácií, ktoré s odkazom na smernicu o vzájomnej pomoci, vykonávajú svoje činnosti vo viacerých kra že členský štát je schopný overiť, či sú jinách. Nemožno spochybňovať, že takéto splnené podmienky dotknutej daňovej možnosti kontroly a overovania sú potrebné úpravy. 46
— a dokonca nevyhnutné — s ohľadom na zvyšujúce sa obavy, pokiaľ ide o bezpečnosť občanov.
113. Uvedené ťažkosti sa však v každom prípade týkajú uznania všeobecne prospešnej povahy nadácie, ktorej sídlo sa nachádza v zahraničí a nemôžu odôvodniť to, že sa 110. Toto tvrdenie však nespochybňuje, že s ňou zaobchádza daňovo menej výhodne Bundesfinanzhof nevyjadril v konaní vo veci ako s nadáciami tohto druhu, ktorých samej žiadnu pochybnosť, pokiaľ ide všeobecne prospešná povaha nie je zjavne o všeobecne prospešnú povahu nadácie, spochybňovaná. V dôsledku toho ani účin a zjavne vychádza zo zásady, že prostriedky nosť daňových kontrol nemôže byť dôvodom kontroly, ktoré majú nemecké daňové na vylúčenie všeobecne prospešnej nadácie orgány, sú postačujúce. 43 s obmedzenou daňovou povinnosťou z oslobodenia od dane.
111. Aj keď Súdny dvor vo svojej judikatúre skutočne vyhlasuje, že účinnosť daňových kontrol môže v zásade odôvodniť obmedze d) O ďalších prípadných dôvodoch nie základných slobôd, vo väčšine prípadov zamieta takéto odôvodnenie a odkazuje na existujúce prostriedky vzájomnej administra tívnej pomoci. 4 4 45
43 — To tiež potvrdzuje poskytnutie oslobodenia od dane zahra ničným nadáciám v dohodách o zauiedzeni dvojitého 114. Nemožno ďalej súhlasiť s tvrdením, zdanenia uzatvorených na jednej strane so Spojenými štátmi ktoré uviedol Chief State Solicitor (Írsko), a na druhej strane s Francúzskou republikou. 44 — Citujem najmä smernicu Rady 77/799, už citovanú v poznámke pod čiarou 33. 45 — Pozri napríklad rozsudok z 26. júna 2003. Skandia a Ramstedt, C-422/01. Zb. s. I-6817, bod 42 a nasl. '16 — Tamže, bod 42 a nasl, spolu s dalślmi odkazmi.
I - 8231
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - C. STIX-HACKL - VEC C-386/04
podľa ktorého je rozdielne zaobchádzanie 118. Súdny dvor vo svojom rozsudku Avoir odôvodnené zabránením daňovým podvo fiscal 8zamietol tvrdenie založené na vzá dom. jomností a vyhlásil, že základné slobody platia bezpodmienečne a najmä neumožňujú podriadiť práva, ktoré z nich vyplývajú, podmienke vzájomnosti s cieľom získať zodpovedajúce zvýhodnenia v iných člen ských štátoch.
115. Je určite pravda, že zabránenie zneuží vaniu a daňovým podvodom je uznaným dôvodom, no len v rozsahu, v akom je podozrenie zo zneužívania v prejednávanej veci založené výlučne na spojitosti s iným štátom, a vylučuje vo všeobecnosti všetky zahraničné nadácie z daňovej výhody, t. j. je potrebné toto podozrenie v každom prípade 119. Pokiaľ ide o tvrdenie, podľa ktorého sa považovať za neprimerané, ako to Komisia môže znevýhodňujúcemu zaobchádzaniu správne uviedla vo svojich pripomienkach. zabrániť — napríklad zmenou sídla —, Súdny dvor v tom istom rozsudku rozhodol, že základné slobody „výslovne dávajú hospodár skym subjektom možnosť slobodne si zvoliť primeranú právnu formu vhodnú pre výkon ich činností v inom členskom štáte...". 49
116. Nemecká vláda, vláda Spojeného krá ľovstva a Chief State Solicitor (Írsko) sa nakoniec odvolávajú aj na úvahy týkajúce sa vzájomnosti, možného zníženia daňových príjmov a na to, či je možné zabrániť predmetnému znevýhodňujúcemu zaobchá dzaniu.
120. Na záver je nutné konštatovať, že taká vnútroštátna právna úprava, o akú ide vo veci samej, z ktorej vyplýva, že oslobodenie od dane sa neprizná organizáciám, ktorým vnútroštátne právo síce priznáva všeobecne prospešnú povahu, ale ktoré z dôvodu, že sa 117. Pokiaľ ide o riziko zníženia daňových ich sídlo nachádza v zahraničí, majú obme príjmov, Súdny dvor napríklad v rozsudku dzenú daňovú povinnosť, predstavuje neodô Verkooijen vyhlásil, že zníženie daňových vodnené obmedzenie voľného pohybu kapi príjmov „sa nemôže považovať za naliehavý tálu. dôvod všeobecného záujmu". 47
48 — Už citovaný v poznámke pod čiarou 29. 47 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 12, bod 59. 49 — Tamže, bod 22.
I - 8232
CENTRO DI MUSICOLOGIA WALTER STAUFFER
V - Návrh
121. Vzhľadom na vyššie uvedené úvahy navrhujem Súdnemu dvoru, aby na otázku, ktorú položil Bundesfinanzhof, odpovedal takto:
Články 56 ES a 58 ES týkajúce sa voľného pohybu kapitálu v rámci Spoločenstva, bránia vnútroštátnej právnej úprave, podľa ktorej všeobecne prospešná nadácia súkromného práva z iného členského štátu — uznaná podľa vnútroštátneho práva —, ktorá má obmedzenú daňovú povinnosť, pokiaľ ide o príjmy z prenájmu dosiahnuté na vnútroštátnom území, nie je oslobodená od dane z príjmov právnických osôb, na rozdiel od všeobecne prospešnej nadácie usadenej na vnútroštátnom území, ktorá má neobmedzenú daňovú povinnosť a má rovnaký druh príjmov.
Články 56 ES a 58 ES týkajúce sa voľného pohybu kapitálu v rámci Spoločenstva nebránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje, že sa s organizáciami, ktoré majú sídlo v zahraničí a ktorým uvedené vnútroštátne právo nepriznáva všeobecnú prospešnosť, zaobchádza inak ako so všeobecne prospešnými organizáciami, ktoré majú sídlo na vnútroštátnom území.
I - 8233