C-394/04
ECLI:EU:C:2005:560
- Súd
- Súdny dvor Európskej únie
- IČS
- 62004CC0394
- Zdroj
- eur-lex.europa.eu ↗
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA - P. LÉGER - VEC C-394/04
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA PHILIPPE LÉGER prednesené 15. septembra 2005 1
1. Dve prejudiciálne otázky, o ktoré ide I — Právny rámec v týchto dvoch konaniach, podané Symvoulio tis Epikrateias (Štátna rada) (Grécko), sa týkajú výkladu pojmu „plnenia úzko súvi siace" s nemocničnou alebo lekárskou staro stlivosťou, uvedeného v článku 13 A ods. 1 pism. b) šiestej smernice 77/388/EHS 2 . A — Právo Spoločenstva
3. Účelom šiestej smernice je stanoviť spo ločný systém DPH vo všetkých členských štátoch. S týmto cieľom na jednej strane definuje jednotným spôsobom zdaniteľné plnenia 4. V článku 2 bode 1 stanovuje, že dodávka tovaru alebo služieb za protihod notu v rámci územia štátu zdaniteľnou osobou podlieha DPH. Podľa článku 4 sa za zdaniteľnú osobu považuje ktokoľvek, kto vykonáva nezávisle na ľubovoľnom mieste 2. Ide o to, či poskytovanie telefónnych hospodársku činnosť, ako je poskytovanie služieb a prenájmu televízorov hospitalizo služieb, odhliadajúc od účelu a výsledkov vaným osobám, ako aj lôžok a stravy osobám, tejto činnosti. ktoré ich sprevádzajú, zo strany nemocnič ného zariadenia, môže byť považované za „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivosťou a byť na základe tohto ustanovenia oslobodené od dane z pridanej hodnoty 3. 4. Na druhej strane šiesta smernica obsahuje v hlave X spoločný zoznam oslobodení, aby bol v zmysle jedenásteho odôvodnenia 1 — Jazyk prednesú: francúzština. 2 — Šiesta smernica Rady zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia (U. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 23, ďalej len „šiesta smernica"). 4 — Pozri rozsudky z 26. júna 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Facto- ring, C-305/01, Zb. s. I-6729, bod 38, a z 21. apríla 2005, HE, 3 — Ďalej len „DPH". C-25/03, Zb. s. I-3123, bod 36.
I - 10376
YGEIA
zabezpečený jednotný výber vlastných pro 6. Článok 13 A ods. 2 pism. a) šiestej striedkov Spoločenstva vo všetkých člen smernice stanovuje, že členské štáty môžu ských štátoch. poskytnúť v jednotlivých prípadoch a pri dodržaní jednej alebo viacerých stanovených podmienok oslobodenie uvedené v ods. 1 pism. b) organizáciám, ktoré nepodliehajú verejnému právu. 5. Článok 13 tej istej smernice vymenováva v bode A oslobodenia v prípade určitých činností vo všeobecnom záujme. Odsek 1 tohto ustanovenia znie takto:
„Bez toho, aby boli dotknuté ostatné ustano 7. Ten istý článok 13 A ods. 2 stanovuje pod venia spoločenstva, platí, že členské štáty písm. b): oslobodia od dane nasledujúce položky, a to za podmienok, ktoré stanovia na účely zabezpečenia správnej a jednoznačnej apli kácie tohto oslobodenia od daní [od dane — neoficiálny preklad] a na účely ochrany pred možnými daňovými únikmi, pred neplatením daní a pred ich zneužívaním: „Oslobodenie poskytovania služieb a tovaru od daní [od dane — neoficiálny preklad] sa podľa ustanovení uvedených v predchádza júcom odseku 1 písm. b), g), h), i), 1), m) a n) neposkytne, ak:
b) nemocničná a lekárska starostlivosť a s ňou úzko súvisiace aktivity [plnenia — neoficiálny preklad] realizované orgánmi podliehajúcimi verejnému právu, alebo za sociálnych podmienok — tieto služby alebo tovar nie sú nevyh porovnateľných s podmienkami apliko nutné pre plnenia oslobodené od dane, vateľnými na orgány podliehajúce verej nému právu, aktivity [plnenia — neoficiálny preklad] realizované nemoc nicami, medicínskymi liečebnými a diagnostickými strediskami a inými riadne uznanými inštitúciami podobnej povahy, — ich hlavným cieľom je nadobúdanie dodatočných ziskov pre organizáciu realizáciou plnení, ktoré priamo konku rujú plneniam komerčných podnikov ..." podliehajúcich dani z'pridanej hodnoty."
I - 10377
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. LÉGER — VEC C-394/04
B — Vnútroštátne právo II — Skutkový stav
8. Článok 18 ods. 1 zákona č. 1642/1986 9. Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athi- o uplatňovaní dane z pridanej hodnoty non — Ygeia AE 6je právnickou osobou a iných ustanoveniach (FEK A' 125) stano podľa súkromného práva, ktorej predmet vuje: podnikania pozostáva z dodávky nemocnič nej a lekárskej starostlivosti.
„1. Od dane sú oslobodené: 10. Po kontrole účtovníctva Ygeia za zdaňo- vacie obdobia rokov 1992 a 1993, príslušný správny orgán dospel k záveru, že príjmy tejto spoločnosti na jednej strane z poskyto vania telefónnych služieb a prenájmu televí zorov hospitalizovaným osobám a na druhej strane z poskytovania lôžok a stravy osobám, ktoré ich sprevádzajú, musia podliehať DPH. V dôsledku toho upravil tejto spoločnosti daňový dlh za každý z príslušných dvoch rokov.
d) nemocničná a lekárska starostlivosť, ako aj dodávky tovarov a poskytovanie slu žieb úzko s nimi súvisiacich a zabezpe čovaných osobami konajúcimi v súlade so zákonom. Medzi takéto služby patria 11. Žalobu podanú zo strany Ygeia proti aj služby, aké poskytujú liečebné rozhodnutiam prijatým týmto orgánom Dio- a kúpeľné zariadenia; ikitiko Protodikeio (správny súd prvého stupňa) zamietol a následné odvolanie zamietol Dioikitiko Efeteio (odvolací správny súd). Tieto súdne orgány rozhodli, že uve dené služby z hľadiska svojej povahy nemožno považovať za úzko súvisiace s nemocničnou alebo lekárskou starostlivo «5 sťou, pretože ich cieľom je spríjemnenie pobytu pacientov v nemocniciach, ale nepri-
5 — Pozri uznesenie vnútroštátneho súdu vo francúzskej verzii, s. 3. 6 — Ďalej len „Ygeia".
I - 10378
YGEIA
spievajú k starostlivosti, ktorá im je posky plnenia, ktoré sú s ňou spojené, neboli tovaná. neprístupné z dôvodu, že keby podliehali DPH, vznikali by v súvislosti s nimi zvýšené náklady.
12. Ygeia podala dovolanie proti rozsudkom vydaným Ďioikitiko Efeteio.
15. Odkazuje takisto na rozsudok zo 6. novembra 2003, Dornier 8, v ktorom Súdny dvor pripustil, že otázka, či plnenie patrí pod pojem „plnenia úzko súvisiace", závisí od toho, či ide o doplnkové plnenie. Inými slovami, išlo o to, či predmetná služba III — Prejudiciálna otázka predstavuje pre jej príjemcu prostriedok využitia iných služieb za lepších podmienok alebo či pre nich služba predstavuje cieľ samotný. Vnútroštátny súd sa domnieva, že z tohto hľadiska by predmetné služby mohli 13. Vnútroštátny súd uvádza, že je nesporné, byť považované za doplnkové k starostlivosti že Ygeia ako právnická osoba podľa súkrom poskytovanej Ygeia, táto kvalifikácia však ného práva spĺňa podmienky na oslobodenie nepostačuje na ich zaradenie do kategórie od p r e d m e t n e j d a n e , pokiaľ ide „plnení úzko súvisiacich" s nemocničnou o nemocničnú a lekársku starostlivosť, ktorú alebo lekárskou starostlivosťou. poskytuje. Otázkou je podľa tohto súdu, či sporné služby patria alebo nie pod pojem „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivosťou.
16. V tejto súvislosti uvádza, že podľa prvého kritéria stanoveného v článku 13 A ods. 2 pism. b) šiestej smernice na to, aby sa 14. Vnútroštátny súd uvádza, že tento pojem plnenie považovalo za úzko spojené nie je definovaný v článku 13 A ods. 1 šiestej s nemocničnou alebo lekárskou starostlivo smernice. Pripomína, že v rozsudku sťou, musí byť toto plnenie nevyhnutné. Ako 7 z 11. januára 2001, Komisia/Francúzsko príklad uvádza uplatnenia tohto kritéria Súdny dvor rozhodol, že uvedený pojem v rozsudku z 20. júna 2002, Komisia/ nemožno vykladať príliš úzko, keďže cieľom Nemecko 9 , v ktorom sa rozhodlo, že pojem oslobodenia týchto plnení je zabezpečiť, aby poskytovanie služieb „úzko súvisiacich" nemocničná a lekárska starostlivosť, ako aj
8 — C-45/01, Zb. s. I-12911. 7 — C-76799, Zb. s. I-249 (bod 23). 9 — C-287/00, Zb. s. I-5811, body 31 a 48.
I - 10379
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. LÉGER — VEC C-394/04
s univerzitným vzdelávaním sa vzťahuje aj na v tom zmysle, že poskytovanie telefónnych poskytovania služieb a dodávky tovarov služieb a prenájmu televízorov hospitalizo priamo nevyhnutných na vzdelávanie. Vyvo vaným osobám, ako aj lôžok a stravy osobám, dzuje z toho, že na základe tohto kritéria ktoré ich sprevádzajú, zo strany nemocnič sporné plnenia nemôžu byť oslobodené od ného zariadenia, môže byť považované za DPH. „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivosťou v zmysle tohto ustanovenia.
17. Za týchto podmienok sa Symvoulio tis Epikrateias rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru nasledujúcu pre- judiciálnu otázku:
19. Táto otázka vznikla, pretože poskytova nie telefónnych služieb a prenájmu televízo rov, ako aj lôžok a stravy predstavujú „Sú služby poskytované osobami uvedenými v zásade plnenia podliehajúce DPH, ak ich v článku 13 A ods. 1 pism. b) smernice poskytuje za protihodnotu zdaniteľná osoba. 77/388/EHS a týkajúce sa na jednej strane V rámci spoločného systému DPH je takisto používania telefónu a televízie pacientmi a na zvyčajné, že jedna osoba môže poskytnúť druhej strane poskytovania stravy a lôžok plnenia oslobodené od DPH a služby pod osobám, ktoré ich sprevádzajú, „plneniami liehajúce DPH 10. úzko súvisiacimi" s nemocničnou a lekárskou starostlivosťou v zmysle citovaného ustano venia, pretože sú doplnkovými službami k tejto starostlivosti, ale súčasne službami nevyhnutnými na túto starostlivosť?"
20. Vnútroštátny súd sa vo svojej prejudi ciálnej otázke teda pýta, či predmetné služby IV — Posúdenie predstavujú na základe článku 13 A ods. 1 pism. b) šiestej smernice z hľadiska svojej povahy „plnenia úzko súvisiace" s nemocnič-
18. Vo svojej prejudiciálnej otázke sa vnú 10 — Keď zdaniteľná osoba použije tovary a služby naraz na oslobodené plnenia a zdaniteľné plnenia, ako šiesta smernica troštátny súd v podstate pýta, či sa má článok stanovuje v článku 17 ods. 5 a v článku 19, zdaniteľná osoba vykoná odpočet DPH, ktorú zaplatila na vstupe pre 13 A ods. 1 pism. b) šiestej smernice vykladať uskutočnenie svojich zdaniteľných plnení.
I - 10380
YGEIA
nou alebo lekárskou starostlivosťou a či vyplýva, že relevantným kritériom na účely v dôsledku toho musia byť vždy oslobodené určenia, či takéto služby patria alebo nie pod od DPH. pojem „plnenia úzko súvisiace" s nemocnič nou alebo lekárskou starostlivosťou, je vôľa samotného pacienta, ktorý požiadal o využitie uvedených služieb, pretože ich považoval za potrebné pre svoje uzdravenie.
21. Ygeia navrhuje odpovedať kladne na túto otázku. Na jednej strane uvádza, že pod mienky uvedené v článku 13 A ods. 2 23. Napokon uvádza, že keďže predmetné pism. b) šiestej smernice nie sú nevyhnutne služby boli poskytnuté výlučne v rámci relevantné na definovanie pojmu „plnenia nemocnice, nekonkurujú rovnakým službám úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekár ponúkaným inými podnikmi, ktoré sú zda skou starostlivosťou. Podľa nej ide niteľnými osobami. o podmienky, ktorými prípadne môžu člen ské štáty podmieňovať uplatňovanie pred metného oslobodenia v prípade poskytova- teľov, ktorí nie sú právnickými osobami podliehajúcimi verejnému právu. 24. Nesúhlasím s týmto posúdením. Tak ako Helénska republika, Spolková republika Nemecko a Cyperská republika, ako aj Komisia Európskych spoločenstiev zastávam názor, že vzhľadom na uplatni -roľnú právnu úpravu Spoločenstva žiadna z predmetných služieb nemôže byť považovaná za plnenie, ktoré je svojou povahou „úzko spojené" 22. Na druhej strane uvádza, že predmetné s nemocničnou alebo lekárskou starostlivo služby nepredstavujú pre pacientov cieľ sťou. samotný, ale prostriedok využitia nemocnič nej a lekárskej starostlivosti za lepších podmienok. Ide teda podľa nej o doplnkové služby k nemocničnej starostlivosti, ktoré musia podliehať rovnakému daňovému režimu DPH ako nemocničná starostlivosť. Odkazuje takisto na to, že v Grécku je 25. Na rozdiel od týchto členských štátov sa zvykom, že členovia rodiny pacienta sprevá však domnievam, že v prípade žiadnej dzajú a sú pomocou pre ošetrujúci personál. z týchto služieb nemožno systematicky Zdôrazňuje, že ich prítomnosť zlepšuje vylúčiť využitie oslobodenia od DPH. Podľa psychologický stav pacienta a prispieva tak mňa tieto služby musia byť oslobodené od k vyliečeniu. Uvádza, že to isté platí aj DPH, ak sa zdá, že sú nevyhnutné na liečbu v prípade poskytovania telefónnych služieb hospitalizovanej osoby, a jediné kritérium, a prenájmu televízorov, pretože tieto služby ktoré sa javí v skutočnosti ako použiteľné na umožňujú pacientovi zostať v kontakte účely určenia, či sú tieto služby naozaj s vonkajším svetom. Z toho podľa Ygeia nevyhnutné, je lekársky predpis. Toto stano-
I - 10381
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKATA — P. LÉGER — VEC C-394/04
visko vychádza na jednej strane z obsahu článku 13 A ods. 1 pism. b) šiestej smernice, článku 13 A šiestej smernice a na druhej že pojem „plnenia úzko súvisiace" s nemoc strane z cieľa, ktorý je základom pre oslobo ničnou alebo lekárskou starostlivosťou sa denie od DPH, pokiaľ ide o nemocničnú vzťahuje na všetky služby poskytované a lekársku starostlivosť. nemocnicou, ktoré úzko súvisia s nemocnič nou starostlivosťou pacienta a lekárskou starostlivosťou, ktoré sú mu poskytované 12.
26. V prvom rade, pokiaľ ide o obsah článku 13 A šiestej smernice, ako to uvádza vnútroštátny súd a ako aj Súdny dvor rozhodol 11, nedefinuje obsah pojmu „plne nia úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivosťou. V znení článku 13 28. Nemožno teda vyvodiť z článku 13 A A ods. 1 pism. b) uvedenej smernice nie je ods. 1 pism. b) šiestej smernice, že na služby takisto ani zmienka o tom, či niektorá poskytované nemocnicou blízkej osobe z predmetných služieb patrí alebo nie pod pacienta, ako je poskytovanie stravy tento pojem. a lôžok, sa nevzťahuje oslobodenie.
27. Ako uvádza Komisia, zo znenia tohto ustanovenia možno vyvodiť, že v ňom ide o služby poskytované personálom nemocnič 29. Na druhej strane v článku 13 A ods. 2 ného zariadenia, pretože sa týka služieb pism. b) šiestej smernice sú uvedené skutoč „realizovaných orgánmi podliehajúcimi nosti relevantné pre odpoveď na skúmanú verejnému právu alebo za sociálnych pod otázku. Podľa tohto ustanovenia sa na mienok porovnateľných s podmienkami apli poskytovanie služieb a dodávku tovarov kovateľnými na orgány podliehajúce verej nevzťahuje oslobodenie stanovené najmä nému právu... nemocnicami". Nesúhlasím v uvedenom článku 13 A ods. 1 pism. b) však so stanoviskom Komisie, podľa ktorého uvedenej smernice, keďže na jednej strane vyplýva takisto zo znenia tohto ustanovenia, nie sú nevyhntuné na poskytovanie oslobo že „plnenia úzko súvisiace" môžu byť len dených plnení a keďže na druhej strane sú služby poskytované samotnému pacientovi. v podstate určené na nadobúdanie dodatoč- Podľa mňa vyplýva z doslovného výkladu
12 — Pozri v tomto zmysle rozsudky z 23. februára 1988, Komisia/ Spojené kráľovstvo, 353/85, Zb. s. 817, bod 32, a Dornier, už 11 — Pozri rozsudok Komisia/Francúzsko, už citovaný, bod 22. citovaný, bod 33.
I - 10382
YGEIA
ných ziskov pre organizáciu realizáciou rozšíriť oslobodenie na poskytovateľov, iných plnení, ktoré priamo konkurujú plneniam ako právnických osôb podliehajúcich verej komerčných podnikov podliehajúcich DPH. nému právu. Ak by to tak totiž bolo, je potrebné domnievať sa, že tieto podmienky neexistujú samostatne, ale nadväzujú na podmienky stanovené v článku 13 A ods. 2 písm. a) šiestej smernice, ktorá pre členské štáty stanovuje túto možnosť rozšírenia 14. Zo znenia článku 13 A ods. 2 písm. b) šiestej smernice takisto vyplýva, že dve podmienky, 30. Hoci Súdny dvor neodkázal na článok 13 ktoré sú tam uvedené, sú záväzné pre členské A ods. 2 písm. b) šiestej smernice v už štáty na rozdiel od tých, ktoré sú uvedené citovanom rozsudku Komisia/Francúzsko, v článku 13 A ods. 2 písm. a), ktoré sú v ktorom sa vyslovil, aký má byť výklad fakultatívnej povahy. pojmu „plnenia úzko súvisiace" s nemocnič nou alebo lekárskou starostlivosťou, domnie vam sa, tak ako vnútroštátny súd a vyššie uvedené členské štáty, že toto ustanovenie je podstatné pre tento výklad. Z jeho znenia totiž vyplýva, že ukladá členským štátom dve výslovne uvedené povinnosti, ktoré sa musia dodržiavať v každom z prípadov oslobodenia, teda tie, ktoré sú uvedené v citovanom článku 13 A ods. 1 písm. b), g), h), i), 1), m) a n). Okrem toho je potrebné uviesť, že každý z týchto prípadov sa týka služieb alebo plnení, ktoré sú „úzko súvisiace" alebo ktoré majú „úzku súvislosť" s činnosťou vo verej nom záujme 1 3 .
32. Vzhľadom na obsah článku 13 A ods. 2 písm. b) šiestej smernice podmienky stano vené týmto ustanovením je nutné zohľadniť
14 — Článok 13 A ods. 2 písm. a) znie takto: 31. Článok 13 A ods. 2 písm. b) šiestej „Členské štáty môžu poskytnúť orgánom, ktoré nepodliehajú smernice, na rozdiel od tvrdenia Ygeia, verejnému právu, oslobodenie od dane podľa ustanovení uvedených v (1) b), g), h), i), l), m) a n) tohto článku, pričom nestanovuje teda dodatočné podmienky, každý jednotlivý prípad musí spÍňať jednu alebo viac z nasledujúcich podmienok: ktoré by sa uplatňovali len v osobitnom — nesmú byť systematicky zamerané na vytváranie zisku, prípade, keď sa členské štáty rozhodnú pričom prípadný vytvorený zisk sa nerozdelí, ale použije sa na ďalšie poskytovanie alebo zdokonalenie služieb, — musia byť riadené a spravované na dobrovoľnom základe osobami, ktoré nemajú priamy alebo nepriamy záujem či už osobne alebo cez sprostredkovateľov na výsledkoch prísluš ných činností, 13 — Napríklad článok 13 A ods. 1 stanovuje oslobodenie pre: — musia používať ceny schválené verejnými orgánmi alebo v písm. c) poskytovanie služieb a dodávky tovaru „úzko ceny, ktoré nie sú vyššie ako schválené, alebo v prípade súvisiacich" s verejnou sociálnou prácou, v písm. h) posky neschválených služieb ceny nižšie, ako sú ceny používané na tovanie služieb a dodávky tovaru „úzko súvisiacich" podobné služby obchodnými podnikmi podliehajúcimi dani s ochranou detf a mládeže, ako aj v písm. i) vzdelávanie detí z pridanej hodnoty, a mládeže, školské alebo univerzitné vzdelávanie, profesio — oslobodenie príslušných služieb od dane nespôsobí nálne alebo rekvalifikačné školenia vrátane poskytovania narušenie voľnej súťaže, napríklad znevýhodnením obchod s nimi „úzko súvisiacich" služieb a tovaru atď. ných podnikov podliehajúcich dani z pridanej hodnoty."
I - 10383
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. LÉGER — VEC C-394/04
pri výklade okolností rôznych prípadov 35. Táto požiadavka uznaná Súdnym dvo oslobodenia, ktoré sú tam uvedené, teda rom v rámci výkladu pojmu „plnenia úzko tých, ktoré sú stanovené v článku 13 A ods. 1 súvisiace" s univerzitným vzdelávaním, sta pism. b), g), h), i), 1), m) a n). novená v článku 13 A ods. 1 pism. i) šiestej smernice, platí takisto vo vzťahu k obsahu článku 13 A ods. 2 pism. b) uvedenej smernice na výklad pojmu „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou a lekárskou staro stlivosťou uvedeného v článku 13 A ods. 1 pism. b).
33. Toto posúdenie rozsahu článku 13 A ods. 2 pism. b) šiestej smernice potvrdzuje už citovaný rozsudok Komisia/Nemecko, v ktorom sa Súdny dvor vyslovil k otázke, či výskumná činnosť vykonávaná za proti hodnotu zariadeniami vyššieho vzdelávania môže byť oslobodená od DPH na základe článku 13 A ods. 1 pism. i) šiestej smernice. 36. Z toho vyplýva, že vzhľadom na uplatni- tel'nú právnu úpravu, podľa prvej podmienky uvedenej v článku 13 A ods. 2 pism. b) šiestej smernice nestačí na oslobodenia od DPH, aby služby poskytnuté v nemocnici boli potenciálne alebo skutočne potrebné na uzdravenie pacienta. V súlade s týmto usta novením „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivo 34. Nemecká vláda v tomto konaní uvádzala, sťou sú iba tie, ktoré sú v tejto súvislosti že výskum je službou úzko spojenou so nevyhnutné. vzdelávaním vo verejných zariadeniach vyš šieho vzdelávania, pretože tieto zariadenia výskum potrebujú práve na riadny výkon vyučovania, pričom výskum im umožňuje rozvíjať a odovzdávať nové poznatky. Súdny dvor nesúhlasil s takýmto posúdením a rozhodol, že hoci výskum možno považo vať za „veľmi potrebný pre univerzitné vzdelávanie, nie je nevyhnutný na dosiahnu tie cieľa ním sledovaného, ktorým je najmä 37. Keď skúmam predmetné služby, zdá sa, vzdelávanie študentov na účely umožniť im že žiadna z nich nemôže byť považovaná za vykonávať povolanie" 15. nevyhnutnú alebo potrebnú v súvislosti s nemocničnou alebo lekárskou starostlivo sťou vo všeobecnosti, teda bez ohľadu na hospitalizovanú osobu a dôvody nemocnič 15 — Pozri bod 48. Súdny dvor tam takisto odôvodnil túto analýzu, nej starostlivosti o ñu. Hoci sa zdá byť uvádzajúc, že „mnohé zariadenia univerzitného vzdelávania dosahujú tento ciel'bez toho. aby sa venovali výskumu za nesporné, že každá z týchto služieb môže protihodnotu, a že existujú iné spôsoby zabezpečenia existencie prepojenia medzi univerzitným vzdelávaním prispieť viac alebo menej k zlepšeniu pod a praxou". mienok pobytu hospitalizovanej osoby
I - 10384
YGEIA
a v dôsledku toho k uzdraveniu, zároveň sa samotný náklad na odovzdanie odobratej domnievam, že tento príspevok k liečeb vzorky podliehal DPH. Súdny dvor v súlade nému procesu sa líši v závislosti od osôb s argumentáciou Komisie rozhodol, že a dôvodov nemocničnej starostlivosti. Situá odovzdanie odobratej vzorky je plnením cia sa mi teda zdá byť veľmi odlišná úzko súvisiacim s analýzou, oslobodeným v závislosti od toho, či je pacientom maloleté od DPH, pretože k tomuto odovzdaniu dieťa, alebo dospelý, a či predmetom nemoc dochádza logicky medzi odobratím vzorky ničnej starostlivosti je benígny chirurgický a jej analýzou 16. zákrok vyžadujúci si krátkodobú nemoc ničnú starostlivosť alebo liečba závažného ochorenia, v prípade ktorého je ohrozený život pacienta a vyžaduje sa dlhodobá nemocničná starostlivosť.
40. Súhlasím takisto so stanoviskom Komi sie, podľa ktorého žiadna z predmetných služieb nemôže byť postavená na roveň poskytovaniu lôžok a stravy samotnému 38. Nezdá sa byť teda možným, aby sa pacientovi, ktoré je z hľadiska svojej povahy predmetné služby považovali z hľadiska svo „plnením úzko spojeným" s nemocničnou jej povahy za „úzko súvisiace" s nemocnič starostlivosťou. Z toho vyplýva, že žiadna nou alebo lekárskou starostlivosťou. Zdajú sa z predmetných služieb nemôže byť systema mi byť jednoznačne odlišné napríklad od ticky oslobodená od DPH na základe článku plnenia, o ktoré išlo v už citovanej veci 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice. Komisia/Francúzsko, ktoré Súdny dvor pova žoval za „úzko súvisiace" s lekárskou analý zou oslobodenou od DPH.
41. Toto posúdenie sa podľa mňa potvrdzuje v druhom rade vzhľadom na cieľ oslobodenia stanoveného v tomto ustanovení. Ako už 39. V tejto veci posudzoval Súdny dvor rozhodol Súdny dvor, toto oslobodenie má francúzsku právnu úpravu, ktorá stanovo zabezpečiť, aby nemocničná a lekárska staro vala, že niektoré biologické analýzy možno stlivosť nebola neprístupná z dôvodu zvýše vykonávať len špecializovanými laborató ných nákladov, ktoré by vznikli, keby nemoc riami. Táto právna úprava vyžadovala takisto, ničná a lekárska starostlivosť alebo plnenia aby špecializované laboratórium, ktoré vyko s ňou úzko súvisiace podliehali DPH 17. nalo analýzu, zaplatilo určitý poplatok labo Podľa judikatúry ide o to, aby boli od DPH ratóriu, ktoré vykonalo pacientovi odber s cieľom odovzdať odobratú vzorku špecia lizovanému laboratóriu. Výhrada Komisie proti tejto právnej úprave sa týkala toho, že 16 — Pozri bod 24. 17 — Pozri rozsudky Komisia/Francúzsko, už citovaný, bod 23, na rozdiel od nákladov na analýzu a odber a Dornier, u/, citovaný, bod 43.
I - 10385
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKATA - P. LÉGER - VEC C-394/04
oslobodené služby poskytované v zariade opakom cieľa sledovaného článkom 13 A niach zabezpečujúcich sociálne potreby ako ods. 1 písm. b) šiestej smernice. Keď totiž ochrana ľudského zdravia a služby, ktorých zdaniteľná osoba vykonáva činnosť oslobo cieľom je diagnostikovať, liečiť a v rámci denú od DPH, znáša ťarchu DPH, ktorú možností vyliečiť ochorenia alebo zdravotné uhradila na vstupe v rámci nákupu tovarov 18 ťažkosti . Cieľom tohto oslobodenia je a služieb potrebných na túto činnosť, pretože zníženie nákladov na zdravotnú starostlivosť ju nemôže preniesť na konečných spotrebi a jej sprístupnenie jednotlivcom 19. teľov. Takisto platí, že keď zdaniteľná osoba poskytuje naraz zdaniteľné plnenia a oslobodené plnenia, môže si odpočítať DPH zaplatenú na vstupe iba proporcio nálne, v závislosti od toho, aký podiel tvoria zdaniteľné plnenia. Zvýšenie podielu oslobo dených plnení spôsobuje zníženie práva zdaniteľnej osoby na odpočet, a tým dochá dza k zvýšeniu sumy DPH, ktorú musí zaplatiť. Keďže táto zdaniteľná osoba si chce 42. Je teda dôležité, ak sa má uplatniť zachovať vyvážený rozpočet, zvýšenie tohto oslobodenie stanovené v článku 13 A ods. 1 daňového zaťaženia sa prejaví zvýšením ceny písm. b) šiestej smernice, aby poskytnuté za jej služby oslobodené od DPH. Inými služby v predmetnej nemocnici naozaj sle slovami, oslobodiť systematicky poskytovanie dovali liečebný účel. Iba vzhľadom na tento telefónnych služieb a prenájmu televízorov cieľ nesmie byť podľa judikatúry pojem hospitalizovanému pacientovi, ako aj služby „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou poskytovania lôžka osobám sprevádzajúcim alebo lekárskou starostlivosťou vykladaný pacienta by znamenalo, že môže vzniknúť príliš zužujúco. Táto judikatúra neumožňuje riziko spôsobenia zvýšenia ceny za deň teda považovať predmetné služby za „plnenia nemocničnej starostlivosti. úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekár skou starostlivosťou, keďže, ako som uviedol, ich nemožno považovať vo všeobecnosti a systematicky za služby potrebné alebo nevyhnutné v súvislosti s nemocničnou sta rostlivosťou.
43. Okrem toho, ako uvádza Kommisia, 44. Takisto sa nedomnievam, že skúmanie systematické oslobodenie predmetných slu predmetných služieb vzhľadom na kritérium, žieb by mohlo viesť k výsledku, ktorý by bol či sú doplnkové, neumožňuje oslobodiť ich systematicky od DPH. Ako pripomína vnú troštátny súd, toto kritérium použil Súdny 18 — Pozri rozsudok Dornier, už citovaný, body 47 a 48. dvor v už citovaných veciach Komisia/ 19 — Tamže, bod 43. Francúzsko a Dornier na účely určenia, či
I - 10386
YGEIA
sa na služby, o ktoré išlo v tých veciach, využívanie možnosti poskytnutia lôžka zo vzťahoval pojem „plnenia úzko súvisiace" strany nemocnice blízkymi osobami pacienta s nemocničnou a lekárskou starostlivosťou. nie je vždy potrebné vzhľadom na vek alebo Zaiste, pojem „doplnková služba" sa môže ochorenie pacienta, ale treba vychádzať javiť širší ako podmienka, podľa ktorej z vôle využiť možnosť poskytnutia lôžka plnenie musí byť nevyhnutné na dosiahnutie ponúkanú nemocnicou, ktoré je lacnejšie predmetného všeobecného záujmu. Podľa a bližšie k hospitalizovanej osobe, ako judikatúry služba musí byť považovaná za rovnaká služba poskytovaná inou zdaniteľ doplnkovú k hlavnej službe, keď nepredsta nou osobou, hotelom alebo reštauráciou. vuje pre zákazníka cieľ samotný, ale pro striedok využitia hlavnej služby poskytova- teľa za lepších podmienok 2 0 .
46. Okrem toho systematické oslobodenie predmetných služieb by bolo v rozpore so zásadami uvedenými v judikatúre, ktoré zahŕňajú výklad oslobodení stanovených šiestou smernicou. Ako pripomenuli všetci vedľajší účastníci, z ustálenej judikatúry vyplýva, že oslobodenia uvedené v článku 45. Aj keby sa však vychádzalo z tohto 13 šiestej smernice musia byť vykladané kritéria a toto kritérium by sa mohlo uplatniť doslovne, keďže predstavujú výnimky zo zovšeobecnením prvej podmienky uvedenej všeobecnej zásady, podľa ktorej sa DPH v článku 13 A ods. 2 písm. b) šiestej vyberá z každého poskytnutia služieb za smernice, aj tak sa zdá veľmi ťažké systema protihodnotu zdaniteľnou osobou 1. Je 2
ticky predpokladať, že predmetné služby potrebné takisto zdôrazniť v tom istom nepredstavujú cieľ samotný. Ako som už zmysle, že šiesta smernica neoslobodzuje od uviedol, poskytovanie telefónnych služieb DPH všetky činnosti vo verejnom záujme, ale a prenájmu televízorov pacientovi nezodpo výlučne tie, ktoré sú tam uvedené a pod vedá vždy liečebnému cieľu. Pacient si môže robne popísané 2 2 . Predmetné služby teda vybrať, či mu má tieto služby poskytnúť iný môžu byť oslobodené od DPH, iba ak spĺňajú prevádzkovateľ alebo z dôvodov pohodlnosti nemocnica, bez toho, aby boli uvedené služby nevyhnutné na liečebný proces odô vodňujúci nemocničnú starostlivosť. Takisto 21 — Pozri najmä rozsudky z 5. júna 1997, SDC, C-2/95, Zb. s. I-3017, bod 20; z 10. septembra 2002, Kügler, C-141/00, Zb. s. I-6833, bod 28, a z 20. novembra 2003, D'Ambrumenil a Dispute Resolution Services, C-307/01, Zb. s. I-13989, bod 52. 22 — Pozri rozsudky z 12. novembra 998, Institute of the Motor 20 — Pozri rozsudky z 22. októbra 1998, Madgett a Baldwin, Industry, C-149/97, Zb. s. I-7053, bod 18; zo 14. septembra C-308/96 a C-94/97, Zb. s. I-6229, bod 24, a z 25. februára 2000, D., C-384/98, Zb. s. I-6795, bod 20, ako aj D'Am 1999, CPP, C-349/96, Zb. s. I-973, bod 30. brumenil a Dispute Resolution Services, už citovaný, bod 54.
I - 10387
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. LÉGER — VEC C-394/04
práve podmienky stanovené v článku 13 A predstavujú samostatné pojmy práva Spolo ods. 1 písm. b) šiestej smernice. čenstva, ktorých účelom je vyhnúť sa roz dielnemu uplatňovaniu DPH v jednotlivých 24 členských štátoch . To znamená, že pojem „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivosťou nemôže mať premenlivú definíciu v závislosti od sociálno- ekonomických okolností každého členského štátu.
47. Výklad tohto ustanovenia musí takisto dodržiavať zásadu daňovej neutrality, ktorá je súčasťou spoločného systému DPH, podľa ktorého s hospodárskymi subjektmi, ktoré vykonávajú tie isté plnenia, sa musí zaob chádzať rovnako v oblasti výberu DPH 23. V tejto súvislosti na rozdiel od toho, čo uvádza Ygeia a ako to správne zdôraznili 49. Vzhľadom na všetky tieto okolnosti sa členské štáty, ktoré podali pripomienky domnievam, že predmetné služby nemožno v tomto konaní, nemocnica, keď poskytuje považovať vo všeobecnosti a systematicky za predmetné služby, súťaží s inými zdaniteľ služby úzko súvisiace s nemocničnou alebo nými osobami, ktoré poskytujú služby rov lekárskou starostlivosťou v zmysle článku 13 nakej povahy, ako sú hotel a reštaurácie, A ods. 1 písm. b) šiestej smernice. pokiaľ ide o služby poskytnutia lôžka osobám sprevádzajúcim pacienta, a poskytovatelia telefónnych služieb a prenájmu televízorov. Ako uvádza Spolková republika Nemecko, pacienti, ktorí používajú mobilný telefón, platia DPH z nákladov na túto telefonickú službu a členovia ich rodín, ktorí spia a stravujú sa v hoteli, platia túto daň z ceny tohto ubytovania. 50. Nemožno preto vylúčiť, že na predmetné služby sa za určitých okolností bude vzťaho vať oslobodenie uvedené v článku 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice. Ako vidno, účelom tohto oslobodenia je zníženie nákladov na zdravotnú staroslivosť, teda služieb, ktorých cieľom je chrániť a udržiavať zdravie ľudí alebo im ho prinavrátiť. Je to teda účel služby, ktorý určuje, či má byť oslobodená od DPH. 48. Z judikatúry napokon vyplýva, že oslo bodenia uvedené v článku 13 šiestej smernice 24 — Pozri rozsudok z 15. júna 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Zb. s. 1737, bod 11, ako aj rozsudky CPP, už citovaný, bod 15; Komisia/Francúzsko, už 23 — Pozri už citovanérozsudkyKügler, bod 30, a Dornier, body 42 citovaný, bod 21, ako aj D'Ambrumenil a Dispute Resolution a 44, Services, už citovaný, bod 52.
I - 10388
YGEIA
51. Zdá sa mi celkom prijateľné, aby za 53. Hoci sa zdá, že sa dá ľahko predstaviť si, určitých okolností bola prítomnosť blízkej že poskytovanie týchto služieb by mohlo byť osoby pri hospitalizovanej osobe nevyhnutná v určitých prípadoch považované za nevy na staroslivosť o ňu a poskytnutie lôžka hnutné pri starostlivosti o hospitalizovanú a jedla tejto blízkej osobe môže byť potrebné osobu, zdá sa na druhej strane veľmi ťažké na zabezpečenie jej stálej prítomnosti pri objektívne stanoviť tieto prípady vzhľadom pacientovi. Tento prípad by mohol nastať, na veľmi veľkú variabilitu situácií, ktoré napríklad keď hospitalizovanou osobou je môžu nastať v praxi. Je potrebné takisto maloleté dieťa alebo má ochorenie, ktoré mať na pamäti, že cieľom šiestej smernice vyvoláva značnú úzkosť. bolo zriadenie spoločného režimu DPH a že tento režim musí byť jasný a predvídateľný 25. Nie je teda v súlade s týmto cieľom a požiadavkami, aby sa zverila právomoc posúdenia, či v jednotlivých prípadoch pred metné služby sú naozaj potrebné, nemocni ciam a príslušným vnútroštátnym orgánom. Prináleží teda Súdnemu dvoru, aby definoval objektívne kritérium spoločné pre všetky členské štáty.
52. Poskytovanie telefónnych služieb pacien tovi môže ako také umožniť mu zostať v kontakte s blízkymi a nájsť u nich psychické povzbudenie, ktoré môže byť nevyhnutné za určitých podmienok. Hoci by sa to mohlo zdať na prvý pohľad menej zjavné, je rovnako 54. Vzhľadom na uplatniteľnú právnu ťažké kategoricky vylúčiť, aby poskytnutie úpravu Spoločenstva si nemyslím, že týmto prenájmu televízora, ktorý predstavuje pro kritériom by mohla byť žiadosť samotného striedok informácií a zábavy pre väčšinu ľudí, pacienta, ako to navrhuje Ygeia alebo žiadosť mohlo byť v určitých prípadoch potrebné na blízkych osôb pacienta. Takéto kritérium by liečbu hospitalizovaného pacienta. V tejto neumožnilo zabezpečiť, aby oslobodenie bolo súvislosti mám na mysli deti, ktoré v prípade obmedzené na plnenia, ktoré sú naozaj ťažkého ochorenia alebo jeho liečby nemôžu potrebné v súvislosti s nemocničnou alebo byť navštevované vôbec alebo len za obme lekárskou starostlivosťou. Okrem toho dzených podmienok. Poskytnutie televízora týmto deťom sa môže javiť ako prostriedok rozptýlenia nevyhnutný pri starostlivosti 25 — Pozri najmä rozsudok z 13. marca 1990, Komisia/Francúzsko, o nich v nemocnici. C-30/89, Zb. s. I-691, bod 23.
I - 10389
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA - P. LÉGER - VEC C-394/04
otázka, či poskytovanie jednej alebo via 57. V súvislosti s odpoveďou helénskej vlády cerých predmetných služieb je potrebné sa domnievam, že na rozdiel od toho, čo v súvislosti so starostlivosťou o hospitalizo tvrdí Ygeia, navrhované kritérium sa môže vanú osobu, sa zdá byť otázkou lekárskeho v praxi uplatniť. Hoci nespochybňujem, že posúdenia. Zdá sa teda, že práve lekár uplatňovanie tohto kritéria môže viesť poverený liečbou hospitalizovanej osoby k zneužívaniu a prinajmenšom k rôznej praxi v nemocnici je príslušný posúdiť, či také v jednotlivých nemocniciach. Toto riziko služby, o aké ide v tomto prípade, ktoré a tento nedostatok sa vyskytujú pri uplatňo nepredstavujú z hľadiska svojej povahy vaní akéhokoľvek kritéria, ktoré spočíva na služby úzko súvisiace s nemocničnou alebo ľudskom posúdení, a záujem kategoricky lekárskou starostlivosťou, musia byť napriek nevylúčiť, aby sa na predmetné služby tomu považované za nevyhnutné v súvislosti vzťahovalo oslobodenie, je podľa mňa so starostlivosťou o túto osobu. Toto krité v prípade tohto navrhovaného kritéria väčší rium je takisto výhodné preto, že je objek ako praktické ťažkosti spojené s jeho uplat tívne a rešpektuje požiadavky istoty ňovaním. Je potrebné takisto pripomenúť, že a predvídateľnosti. členské štáty môžu v prípade potreby prijať vhodné opatrenia na predchádzanie zneuží vaniu pri uplatňovaní tohto kritéria takisto, ako ich na to vyzýva článok 13 A ods. 1 šiestej smernice, vo vzťahu ku každému z rôznych prípadov oslobodenia stanovených týmto ustanovením.
55. V súlade s týmto kritériom poskytovanie telefónnych služieb a prenájom televízora hospitalizovanej osobe, ako aj poskytovanie stravy a lôžka osobám sprevádzajúcim túto osobu zo strany nemocnice je „plnením úzkym súvisiacim" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivosťou, ak poskytnutie tohto vybavenia alebo trvalá prítomnosť blízkej osoby je predpísaná lekárom.
58. Ak by Súdny dvor súhlasil s týmto návrhom, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby preskúmal v danom prípade, či pred 56. Na pojednávaní boli účastníci konania metné služby poskytované zo strany Ygeia vyzvaní vyjadriť svoje stanovisko k tomuto pacientom hospitalizovaným v jej nemocnici kritériu a zástupca Ygeia uviedol, že lekári boli predpísané lekárom. Vnútroštátny súd nikdy nepredpisujú tento typ služby. by mal takisto preveriť, či poskytovanie Zástupca helénskej vlády uviedol, že toto týchto služieb neslúžilo Ygeia na nadobúda kritérium by naopak mohlo viesť k zneuží nie dodatočných ziskov, v zmysle článku 13 vaniu situácie. A ods. 2 pism. b) šiestej smernice.
I - 10390
YGEIA
59. Vzhľadom na všetky tieto okolnosti osobám, ktoré ju sprevádzajú, zo strany navrhujem odpovedať na prejudiciálnu nemocnice predstavuje „plnenia úzko súvi otázku tak, že článok 13 A ods. 1 písm. b) siace" s nemocničnou alebo lekárskou staro šiestej smernice sa má vykladať v tom zmysle, stlivosťou v zmysle tohto ustanovenia, iba ak že poskytovanie telefónnych služieb poskytnutie tohto zariadenia pacientovi a prenájom televízorov hospitalizovanej alebo trvalá prítomnosť blízkej osoby pri osobe, ako aj poskytovanie stravy a lôžka pacientovi bola predpísaná lekárom.
V — Návrh
60. Vzhľadom na vyššie uvedené navrhujem odpovedať na otázku položenú Symvoulio tis Epikrateias takto:
Článok 13 A ods. 1 písm. b) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, sa má vykladať v tom zmysle, že poskytovanie telefónnych služieb a prenájom televízorov hospitalizovanej osobe, ako aj poskytovanie stravy a lôžka osobám, ktoré ju sprevádzajú, zo strany nemocnice predstavuje „plnenia úzko súvisiace" s nemocničnou alebo lekárskou starostlivosťou v zmysle tohto ustanovenia, iba ak poskytnutie tohto zariadenia pacientovi alebo trvalá prítomnosť blízkej osoby pri pacientovi bola predpísaná lekárom.
I - 10391