C-98/05
ECLI:EU:C:2006:186
- Súd
- Súdny dvor Európskej únie
- IČS
- 62005CC0098
- Zdroj
- eur-lex.europa.eu ↗
DE DANSKE BILIMPORTØRER
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY JULIANE KOKOTT prednesené 16. marca 2006 1
I — Úvod vyberaný pri dovoze, ale pri zaevidovaní vozidla, a že sa naň nevzťahuje ani článok 28 ES. Ani zákaz diskriminačných vnútro štátnych daní na dovážané výrobky podľa článku 90 ES sa ho netýka z dôvodu, že v Dánsku neexistuje výroba vozidiel, ktorá by konkurovala dovážaným vozidlám. 4 1. V tomto konaní žiada Østre Landsret (Dánsko) Súdny dvor o výklad článku 11 A šiestej smernice o DPH 2(ďalej len „šiesta smernica") k otázke postavenia dane z pridanej hodnoty k dani z evidencie nových motorových vozidiel.
2. Toto je už druhý návrh na začatie 3. V danom prípade ide teraz o otázku, či je prejudiciálneho konania, ktorý vychádza pri dodávke motorového vozidla daň z toho istého sporu vo veci samej. z evidencie súčasťou základu pre výpočet V rozsudku De Danske Bilimportører I 3 DPH. Dánske daňové orgány v súčasnosti Súdny dvor už rozhodol, že daň z evidencie najprv prirátajú DPH k cene vozidla, ktoré sa nie je poplatkom s rovnakým účinkom ako má zaevidovať, a následne vyberú daň clo v zmysle článku 25 ES, pretože nie je z evidencie z celkovej sumy. Podla názoru žalobcu vo veci samej sa má daň z evidencie naopak zarátať do základu pre výpočet DPH. 1 — Jazyk prednesú: nemčina. Keďže výška dane z evidencie je stanovená 2 — Šiesta smernica Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 progresívne, ovplyvňuje poradie, v ktorom sú o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: tieto obe dane prirátané k cene, celkovú jednotný základ jej stanovenia (Ú. v. ES L 145, s. 1; Mim. vyd. výšku daňového zaťaženia. 09/001. s. 23, oprava Ú. v. EÚ L 226, s. 23). 3 — Rozsudok zo 17. júna 2003, C-383/01, Zb. s. I-6065, body 32, 34, 35 a 42. Dánska úprava dane z evidencie motorových vozidiel bola o k r e m toho už p r e d m e t o m rozsudkov z 1 1 . d e c e m b r a 1990, K o m i s i a / D á n s k o ( C - 4 7 / 8 8 , Zb. s. I-4509), zo 16. júna 2005, Komisia/Dánsko (C-138/04, 4 — Rozsudky De Danske Bilimportører I, už citovaný v poznámke neuverejnený v Zbierke), a z 15. septembra 2005, Komisia/ pod čiarou 3, body 38 a 39, a Komisia/Dánsko, C-47/88, už Dánsko (C-464/02, Zb. s. I-7929). citovaný v poznámke pod čiarou 3, bod 17.
I - 4947
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-98/05
II — Právny rámec b) vedľajšie výdavky, ako sú napríklad náklady na provízie, balenie, prepravu a poistenie, ktoré dodávateľ inkasuje od kupujúceho alebo zákazníka. Výdavky A — Právna úprava Spoločenstva podliehajúce samostatnej dohode môžu členské štáty považovať za vedľajšie výdavky.
4. Základ dane pre plnenia na území štátu je upravený v článku 11 A šiestej smernice, ktorý znie takto (výňatky): 3. Zdaniteľný základ [Základ dane — neofi ciálny preklad] neobsahuje:
„1. Zdaniteľným základom [Základom dane — neoficiálny preklad] je:
a) v prípade poskytovania tovaru alebo služieb, k t o r é nie sú uvedené v nasledujúcich bodoch b), c) a d), všetko, čo predstavuje protihodnotu, c) čiastky získané osobou podliehajúcou ktorú získal alebo získa dodávateľ od dani od svojho kupujúceho alebo zákaz kupujúceho, od zákazníka alebo od níka vo forme spätných splátok za tretej strany za tento tovar alebo služby výdavky zaplatené v mene a na účet vrátane dotácií priamo súvisiacich kupujúceho alebo zákazníka, ktoré boli s cenou tohto tovaru alebo služieb; zapísané do jej účtovných kníh na pozastavenom účte. Osoba podliehajúca dani musí predložiť dôkaz o skutočnej výške týchto výdavkov a nesmie odpo čítať žiadnu daň, ktorá by sa mohla vyrubiť z týchto plnení."
2. Zdaniteľný základ [Základ dane — neofi ciálny preklad] obsahuje: B — Vnútroštátne právo
a) d a n e , clá, odvody a poplatky, s výnimkou samotnej dane z pridanej 5. Daň z evidencie bola zavedená zákonom hodnoty; o povinnosti evidencie motorových vozidiel
I - 4948
DE DANSKE BILIMPORTØRER
(lov om registreringspligt af motorkøretøjer) 7. Ď a l e j sa d a ň z e v i d e n c i e platí v jeho znení vyplývajúcom z kodifikačnej z motorových vozidiel, ktoré boli dané opäť vyhlášky č. 977 z 2. decembra 2002 (ďalej len do prevádzky, napríklad po dopravnej „zákon o dani z evidencie").5 Podľa § 1 tohto nehode a z daňového hľadiska nie sú totožné zákona sa daň z evidencie vzťahuje na s predchádzajúcim vozidlom, z ktorého bola motorové vozidlá, ktoré musia byť evidované daň zaplatená. Daň z evidencie sa pritom podľa zákona o premávke na pozemných vypočíta tiež z trhovej hodnoty s prirátaním komunikáciách. Je splatná pri pristavení DPH. vozidla na zaevidovanie. Používanie vozidla na verejných pozemných komunikáciách v D á n s k u je p o d m i e n e n é e v i d e n c i o u a zaplatením tejto dane.
8. Podľa § 14 zákona o dani z evidencie sa každý, kto v rámci podnikateľskej činnosti predáva vozidlá podliehajúce tejto dani, môže nechať zaregistrovať na daňových a colných orgánoch. Na rozdiel od registrácie predajcov iných výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani je taká registrácia pre pre dajcov vozidiel nepovinná. Preto môžu aj súkromné osoby požiadať o evidenciu. Regis trovaný predajca má len tú výhodu, že nemusí zaplatiť daň z evidencie v hotovosti pri pristavení vozidla na zaevidovanie, ale ju môžu uhradiť aj prostredníctvom bankového inkasa.
6. Podľa § 8 ods. 1 zákona o dani z evidencie je zdaniteľnou hodnotou nového motoro vého vozidla jeho aktuálna cena vrátane dane z pridanej hodnoty, ale bez dane stanovenej týmto zákonom. Aktuálna cena sa vypočíta na základe cenníkov dovozcov s prirátaním zisku predajcu. Hodnota ojazdeného vozidla, III — Skutkové okolnosti, konanie aj takého, ktoré je dovezené ako osobný a prejudiciálne otázky majetok v rámci sťahovania, sa podľa § 10 zákona o dani z evidencie stanoví odhadom. Pri tom sa používa aktuálna cena vozidla s DPH, ale bez dane z evidencie.
9. De D a n s k e B i l i m p o r t ø r e r , žalobca 5 — O dani z evidencii v Dánsku a iných členských štátoch vo všeobecnosti pozri návrhy, ktoré predniesol generálny advokát v konaní vo veci samej (ďalej len „DBI"), je Jacobs 27. februára 2003 vo veci De Danske Bilimportører I, C-383/01(rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 3), profesijným združením dovozcov osobných bod 10 a nasi. a u t o m o b i l o v do Dánska. DBI k ú p i l o
I - 4949
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-98/05
14. januára 1999 nové vozidlo, ktoré mal 11. Podľa názoru DBI však mala byť celková používať jeho riaditeľ. Predajca sa pred cena vypočítaná týmto spôsobom: dodaním vozidla postaral o zaevidovanie t o h t o vozidla v mene kupujúceho a zaobstaral evidenčné číslo, ako je to v Dánsku zvykom v prípade kúpy motoro vého vozidla od dovozcu alebo od jeho autorizovaného predajcu. Potom dodal 1. konečná cena predajcu zaevidované vozidlo kupujúcemu.
2. daň z evidencie
10. Predávajúci vystavil DBI faktúru za kúpu vozidla, v ktorej bola uvedená celková cena 498 596 DKK vrátane dane z evidencie (297 456 DKK) a DPH, čo zodpovedalo obvyklej kúpnej cene. Táto cena pozostávala 3. DPH z položiek 1. a 2. z týchto položiek:
12. Tento zo strany DBI požadovaný spôsob výpočtu by viedol k nižšiemu daňovému zaťaženiu o 14899 DKK. Rozdiel vyplýva 1. konečná cena predajcu za vozidlo bez z toho, že dań z evidencie je progresívna. DPH a dane z evidencie,
13. Østre Landsret k tomu predložil Súd- nemu dvoru rozhodnutím z 11. februára 2005 v súlade s článkom 234 ES týchto päť 2. DPH v obvyklej sadzbe 25 % z ceny prejudiciálnych otázok: vozidla 1.,
1. Má sa ustanovenie článku 11 A ods. 2 písm. a) v spojení s článkom 1 1 A ods. 3 3. daň z evidencie stanovená, zo sumy písm. c) šiestej smernice vykladať tak, že položiek 1. a 2., s určitými úpravami daň z evidencie motorových vozidiel a zrážkami. (osobných automobilov) patrí do
I - 4950
DE DANSKE BILIMPORTØRER
základu pre stanovenie DPH, keď sa 5. Má nejaký v ý z n a m s k ú m a n i e , či uzavrela kúpna zmluva stanovujúca k zdaniteľnému plneniu dane dodanie nového vozidla určeného na z evidencie dochádza a daň sa tak stáva prepravu osôb, pokiaľ je vozidlo, splatnou — prípadne ako výdavok — v súlade s kúpnou zmluvou a na po p r e d z d a n i t e ľ n ý m p l n e n í m DPH užívanie určené kupujúcim, dodané pre- a okamihom, keď sa táto daň stáva dajcom so zaevidovaním a za celkovú splatnou? cenu, ktorá zahŕňa tak cenu zaplatenú predajcovi, ako aj daň [z evidencie]?
2. Môže členský štát upraviť svoj daňový IV — Právne posúdenie systém tak, že daň z evidencie sa považuje za výdavok zaplatený pre- dajcom na účet konečného kupujúceho, ktorý sa tak stáva priamym platiteľom dane? 14. Ťažiskom návrhu na začatie prejudiciál- neho konania je prvá otázka, ktorá sa týka výkladu ustanovení článku 11 A šiestej s m e r n i c e o základe d a n e , pokiaľ ide o zahrnutie do základu alebo vylúčenie zo základu takej dane, akou je dánska daň z evidencie motorových vozidiel. Otázky 2 3. Má vo vzťahu k prvej a druhej otázke až 5 sa týkajú skôr druhotných vedľajších nejaký význam skutočnosť, že osobný hľadísk, ktoré môžu mať význam pri posú automobil možno kúpiť a dodať bez dení konkrétnej dane. Je preto vhodné toho, aby sa zaplatila daň z evidencie, skúmať všetky otázky spoločne. k čomu dochádza, pokiaľ kupujúci nemá v úmysle používať automobil na prepravu osôb alebo tovarov v oblasti, kde platí zákon o premávke na pozem ných komunikáciách?
A — Úvodná poznámka k výkladu článku 11 A šiestej smernice
4. Má nejaký význam skutočnosť, že ojaz dené vozidlá sa v nezanedbateľnom roz sahu dovážajú okrem iného ako osobný majetok konečného používateľa, ktorý sám platí daň z evidencie bez účasti 15. Podľa základného pravidla článku 11 A predajcu? ods. 1 písm. a) šiestej smernice je základom
I - 4951
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-98/05
dane pre plnenia na území štátu proti na dodanie tovaru vrátane daní a poplatkov hodnota, teda vo všeobecnosti zaplatená zahrnutých v jeho hodnote. Z judikatúry cena. Odseky 2 a 3 bližšie konkretizujú, totiž vyplýva najmä to, že do základu dane ktoré čiastky sa majú do základu dane patrí ako protihodnota len to, čo má bez zahrnúť (odsek 2) a ktoré vylúčiť (odsek 3). prostrednú súvislosť s plnením. 7 Tieto ustanovenia teda treba preskúmať prednostne. 6Základná myšlienka vyjadrená v odseku 1 však má naďalej význam pri výklade odsekov 2 a 3.
18. Na zahrnutie dane do hodnoty dodáva ného tovaru je rozhodujúce to, či dodávateľ daň zaplatil vo svojom mene a na vlastný účet. Ak je to tak, potom protihodnota, ktorá je rozhodujúca pre základ dane zahŕňa čiastku príslušnej dane. Tak napríklad spot rebné dane na minerálne oleje, alkohol a alkoholické nápoje, ako aj na tabakové výrobky, pre ktoré zaviedla smernica 92/12 8 16. Podľa článku I I A ods. 2 písm. a) šiestej spoločný systém, patria do základu dane pre smernice sa do základu dane majú zahrnúť výpočet DPH. Tieto dane uhrádza totiž vo najmä dane a poplatky. Táto úprava na prvý všeobecnosti ten, kto uvádza tovar do pohlad prekvapí. Vedie totiž k tomu, že dane voľného obehu. alebo poplatky samotné podliehajú DPH, hoci zaplatenie dane samo o sebe nevytvára pridanú hodnotu.
19. Dane nie sú naproti tomu súčasťou základu dane vtedy, keď sú len takzvanými priebežnými položkami v zmysle článku H A ods. 3 pism. c) šiestej smernice. Široko formulované znenie ustanovenia zahŕňa pri tom všetky druhy „čiastok", a teda aj dane. Ak osoba podliehajúca DPH zaplatí daň 17. Pravidlo možno pochopiť, keď sa vyloží v mene a na účet kupujúceho a ak je vo svetle článku 11 A ods. 1 pism. a) šiestej príslušná čiastka zapísaná do jej účtovných smernice a ak sa použije len na dane, ktoré kníh ako priebežná položka, tak sa daň tak úzko súvisia s dodaním tovaru, že sú zahrnuté do hodnoty tohto plnenia. Proti hodnota, ktorá je všeobecným kritériom pre 7 — Rozsudky z 23. novembra 1988, Naturally Yours Cosmetics, zdanenie, sa v dôsledku toho musí vzťahovať 230/87, Zb. s. 6365, bod 11; z 2. júna 1994, Empire Stores, C-33/93, Zb. s. I-2329, bod 12, a Bertelsmann, už citovaný v poznámke pod čiarou 6, bod 17. 8 — Smernica Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecných systémoch pre výrobky podliehajúce spotrebnej dani a o vlastníctve, pohybe a monitorovaní takýchto výrobkov, 6 — Rozsudky z 27. marca 1990, Boots Company, C-126/88, Ú. v. ES L 76, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 179, naposledy Zb. s. I-1235, body 15 a 16, a z 3. júla 2001, Bertelsmann, zmenená a doplnená smernicou Rady 2004/106/ES zo C-380/99, Zb. s. I-5163, bod 15. 16. novembra 2004, Ú. v. EÚ L 359, s. 30.
I - 4952
DE DANSKE BILIMPORTØRER
nezahŕňa do plnenia osoby povinnej platiť B — O kvalifikácii dánskej dane z evidencie daň. Kupujúci náhradou za zaplatenú daň teda neuhrádza žiadnu službu poskytnutú osobou povinnou platiť daň.9 V takomto prípade platí v skutočnosti daň kupujúci, osoba povinná platiť daň je zapojená len ako medzičlánok pre vykonanie platby. 1. Názory účastníkov konania
22. Dánska a holandská vláda, ako aj Komi sia zastávajú názor, že základ DPH nezahŕňa daň z evidencie, lebo táto sa neviaže na 20. Moment, kedy má byť daň zaplatená, nie dodávku, ale na evidenciu vozidla. 11Tieto je naproti tomu sám osebe rozhodujúcim vlády považujú daň za priebežnú položku. kritériom. Daň zaplatená po dodaní sa síce Predajca sa postaral o zaevidovanie tohto vo všeobecnosti už nepovažuje za súčasť vozidla za zákazníka, na jeho meno sa aj základu dane. No nie všetky dane zaplatené zaevidovanie uskutočnilo. pred dodaním 1 0sa musia zahrnúť do základu dane. Ak sa totiž daň má považovať za priebežnú položku v zmysle článku 11 A ods. 3 písm. c) šiestej smernice, nezahŕňa sa do základu dane, aj keď ju dodávateľ zaplatil pred dodaním. 23. Podľa názoru DBI je daň z evidencie naproti tomu daňou za tovar, ktorá má byť zahrnutá do základu dane. Daňou z evidencie sa nezdaňuje používanie vozidla v premávke, ale vozidlo samotné. Prakticky nie je možné používať motorové vozidlo bez toho, aby bolo zaevidované.
21. O abstraktom výklade článku 11 A šiestej smernice je medzi účastníkmi konania viac-menej zhoda. Sporným je naproti tomu, ako sa má konkrétne posúdiť taká daň, ktorá má povahu dánskej dane z evidencie. 24. DBI považuje daň z evidencie za súčasť ceny. Podľa neho nepredstavuje zaevidovanie a kúpa odlišné úkony, kupuje sa naopak už 9 — Pozri návrhy, k t o r é p r e d n i e s o l g e n e r á l n y a d v o k á t zaevidované vozidlo. Daň z evidencie je Gulmann 3. marca 1993 vo veci Bally, C-18/02 (rozsudok z 25. mája 1993, Zb. s. I-2871), bod 15. splatná pred plnením vedúcim k vzniku 10 — Za moment dodania sa má považovať moment skutočného odovzdania vozidla a nie moment uzavretia kúpnej zmluvy, pretože pojem práva Spoločenstva „dodanie" predpokladá faktický prevod dispozičného práva. Pozri rozsudky z 8. februára 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, 11 — Účastníci konania v tejto súvislosti odkazujú na rozsudky C-320/88, Zb. s. I-285, body 7 a 8, a zo 6. februára 2003, Auto z 29. apríla 2004, Weisel (C-387/01, Zb. s. I-4981, bod 47), Lease Holland, C-185/01, Zb. s. I-1317, bod 32. a z 15. júla 2004, Lindfors (C-365/02, Zb. s. I-7183, bod 26).
I - 4953
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY - J. KOKOTT - VEC C-98/05
DPH — pred dodaním vozidla. Z rozsudkov vyberajú pri dodávke alebo evidencii moto Weigel a Lindfors nemožno vyvodiť závery rových vozidiel, pokiaľ tieto dane nemožno použiteľné pre tento problém, pretože charakterizovať ako dane z obratu a pokiaľ v uvedených konaniach išlo o výklad smer nevedú v obchode medzi členskými štátmi nice Rady 83/183 z 28. marca 1983 ku vzniku formalít spojených s prekročením o oslobodení od daní, ktoré sa vzťahuje na hraníc (článok 33 ods. 1 šiestej smernice). 13
trvalý dovoz osobného majetku jednotlivcov V závislosti od toho, ako sú upravené, však z členského štátu. môžu zo šiestej smernice vyplývať rôzne právne účinky týkajúce sa zaobchádzania s takými vnútroštátnymi daňami z hľadiska DPH.
25. DBI uvádza, že predajca, ktorý prihlasuje vozidlo na evidenciu, neplatí daň na účet tretej osoby, ale je sám osobou povinnou platiť daň.
28. Nemožno sa preto všeobecne vyjadriť k zaobchádzaniu s vnútroštátnymi daňami zaťažujúcimi motorové vozidlá z hľadiska DPH. Vnútroštátna daň sa musí naopak 2. Posúdenie posudzovať so zohľadnením jej charakteris tiky v jednotlivom prípade.
26. Zdanenie motorových vozidiel nie je harmonizované, odhliadnuc od niektorých výnimiek. Členské štáty teda môžu volne vykonávať svoju daňovú zvrchovanosť v tejto oblasti, pokiaľ pritom dodržujú právo Spolo 12 čenstva.
29. Ako k tomu správne uvádza dánska vláda, úlohou Súdneho dvora v tejto súvis losti nie je vykladať vnútroštátne daňové právo. Súdny dvor však môže vyložiť šiestu 27. Ani šiesta smernica neobmedzuje člen smernicu a zohľadniť pri tom charakteristiky ské štáty pri úprave iných daní, ktoré sa vnútroštátnych právnych predpisov, ktoré mu vnútroštátny súd oznámil.
12 — Rozsudky z 21. marca 2002, Cura Anlagen, C-451/99, Zb. s. I-3193, bod 40, a Komisia/Dánsko, C-464/02, už 13 — Rozsudok z 13. júla 1989, Wisselink, 93/88 a 94/88, citovaný v poznámke pod čiarou 3, bod 74. Zb. s. 2671, bod 13.
I - 4954
DE DANSKE BILIMPORTØRER
30. Zásadný význam tu má v prvom tade to, z evidencie je skutočne daňou spojenou že sporná daň sa vyberá pri evidencii s výrobkom, správny, Súdny dvor by ho motorového vozidla. Súdny dvor viackrát v rozsudku De Danske Bilimportører I musel potvrdil jej zaradenie ako dań z evidencie skúmať vo vzťahu k článku 25 ES, a nie a vyvodil z toho rôzne právne následky. k článku 90 ES. Ako daň spojená s výrobkom by totiž sťažovala dovoz.
31. V rozsudku De Danske Bilimportører I z toho vyvodil, že nejde o dovoznú daň, ale o vnútroštátnu daň. 14 V rozsudku zo 16. júna 15 2005, Komisia/Dánsko , preniesol na dán sku daň z evidencie závery, ktoré urobil 33. V praxi sa síce často nestáva, aby vo vyššie uvedených rozsudkoch Weigel dodanie nového vozidla a jeho zaevidovanie a Lindfors. Podľa nich sa na túto daň bolí oddelené, pretože predajcovia odoberajú nevzťahuje článok 1 smernice Rady 83/183 kupujúcim námahu spojenú s prihlásením z 28. marca 1983 o oslobodení od daní, ktoré vozidla na príslušných orgánoch do eviden sa vzťahuje na trvalý dovoz osobného cie. Právne sú však dodanie a zaevidovanie majetku jednotlivcov z členského štátu 16. dve oddelené operácie. 18 Aj v tejto súvislosti Súdny dvor odkázal na článok 1 ods. 2 smernice 83/183, ktorý z pôsobnosti smernice výslovne vyníma dane týkajúce sa používania t o h t o majetku v určitej krajine. 17
34. Na jednej strane možno kúpiť nezaevi- dované motorové vozidlo od dánskeho pre- 32. Názor DBI, že daň z evidencie sa dajcu. Predajca totiž nemá právnu povinnosť v skutočnosti viaže na dodávku motorového predávať len zaevidované a zdanené vozidlá. vozidla a nie na jeho používanie, nie je preto Z tohto dôvodu nemusia byť predajcovia prijateľný. Skutočnosť, že vyjadrenia Súd bezpodmienečne zaregistrovaní na daňových neho dvora vychádzajú z inej právnej súvis orgánoch. losti, nemení nič na skutočnej kvalifikácii dane. Ak by bol názor DBI, že daň 18 — Na konštatovania Súdneho dvora v rozsudku zo 4. februára 1988, Komisia/Belgicko, 391/85, Zb. s. 579, body 25 a 26, sa nemožno odvolávať ako na dôkaz toho, že DPH a daň z evidencie sa majú považovať za celok, aj ked sa 14 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 3, bod 34. z formálneho hľadiska zakladajú na rozdielnych daňových 15 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 3, body 13 skutočnostiach. Tieto výroky sa viažu na zvláštne okolnosti uvedeného prípadu, ktoré sa od tejto veci odlišujú tým, že a 14. tieto dve dane sú spojené mechanizmom započítania. 16 — Ú. v. ES L 105, s. 64; Mim. vyd. 09/001, s. 117. Belgická doplňujúca daň z evidencie slúži vlastne na kompenzáciu výpadku príjmov z DPH vyplývajúcich 17 — Rozsudok K o m i s i a / D á n s k o , C-138/04, už citovaný z opravy základu dane v súlade s právom Spoločenstva. v poznámke pod čiarou 3, bod 15.
I - 4955
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-98/05
35. Predajca dodá nezaevidované vozidlo 37. DBI uvádza, že daň je spojená skôr vo výnimočných prípadoch, napríklad s evidenciou len preto, že to umožňuje keď si zákazník chce zaevidovať vozidlo sám, účinné vyberanie dane. Dôvody prečo vnú alebo keď dokonca zaevidovanie nie je troštátny zákonodarca konkrétne určil skut potrebné, pretože vozidlo sa nemá používať kovú podstatu vzniku daňovej povinnosti, na verejných pozemných komunikáciách. však nie sú relevantné pre zaobchádzanie Takto nie je zaevidovanie potrebné, ak sa s daňou z hľadiska DPH. vozidlo používa výlučne na území podniku, alebo sa vystavuje v múzeu. Okrem toho zaevidovanie nie je v Dánsku potrebné, ak zákazník chce vozidlo vyviesť z Dánska, aby ho používal vo svojom bydlisku v inom členskom štáte.
38. Aj keď zaevidovanie nesúvisí neoddeli teľne s dodaním, nie je napriek tomu vylúčené, že tvorí súčasť celkového plnenia predajcu. To sa na prvý pohľad zdá byť potvrdené viacerými skutočnosťami, ktoré uvádza DBI. Ceny vozidiel uvádzané v reklame tak spravidla zahrňujú daň z evidencie. Okrem toho sa v zmluve spravila dohodne dodanie zaevidovaného vozidla.
36. Na druhej strane sa v niektorých prípa 39. Tieto okolnosti však neobjasňujú kvali doch evidujú motorové vozidla, ktoré nedo fikáciu rozhodujúcej skutočnosti plnenia, dal priamo predajca v Dánsku, a to keď totiž, či predajca zaplatil daň z evidencie vo vozidlo dovezie jeho majiteľ — napríklad ako vlastnom mene, alebo v mene a na účet osobný majetok v rámci sťahovania — zákazníka. z iného členského štátu alebo ak má byť zrekonštruované vozidlo znovu určené na premávku na verejných komunikáciách. Zaplatiť daň z evidencie môže byť potrebné tiež vtedy, ak vozidlo, ktoré je už zaevidované v inom členskom štáte, používa počas dlhšej doby v Dánsku osoba, ktorá tam má bydlisko. 19 40. Odpoveď na túto otázku sa po právnej stránke musí hľadať na základe článku H A 19 — Pozri k tejto konštelácii rozsudok Komisia/Dánsko, ods. 3 písm. c) šiestej smernice, a teda C-464/02, už citovaný v poznámke pod čiarou 3. vzhľadom na pojem práva Spoločenstva
I - 4956
DE DANSKE BILIMPORTØRER
konať v cudzom mene a na cudzí účet, a nie 43. Takáto daňová úprava je celkom v súlade na základe v jednotlivých právnych poriad so šiestou smernicou, ktorá v článku 11 A koch rozdielne upravených ustanovení ods. 3 písm. c) obsahuje výslovnú úpravu občianskeho práva o zastúpení a o mandáte. priebežných položiek použiteľnú aj pre dane.
44. Aj iné dane z motorových vozidiel, ktoré sa majú zahrnúť do základu DPH, sú prípustné. Sporná holandská daň 41. Ďalej sa konanie musí posudzovať podľa v rozsudku Wisselink a i. 2 0 bola vyberaná objektívnych hľadísk a nemôže závisieť len ako spotrebná daň z dodania a dovozu od dohody uzavretej medzi predajcom vozidiel, čo Súdny dvor považoval za prí a kupujúcim v zmluve. V opačnom prípade pustné. V dôsledku toho patrila do základu by zmluvné strany mohli určovať, ktoré DPH. 2 1Z toho sa však nedajú urobiť závery faktory patria do základu dane. pre zaobchádzanie s dánskou daňou, ktorá sa viaže na evidenciu, z hľadiska DPH.
45. DBI však popiera, že podľa dánskych daňových právnych predpisov predajca platí 42. Z údajov dánskej vlády vyplýva, že zákon daň z evidencie v mene svojho zákazníka. Je o dani z evidencie upravuje evidenciu tak, že vecou vnútroštátneho súdu, aby nakoniec predajca sa síce postará o zaevidovanie vyložil vnútroštátne právo a objasnil túto vozidla, ale zaevidovanie sa uskutoční otázku. v mene zákazníka. Tomuto výkladu nasved čuje to, že predajca pristaví vozidlo na zaevidovanie až vtedy, keď je s kupujúcim uzavretá kúpna zmluva na k o n k r é t n e vozidlo. Okrem toho je zaevidovanie pod mienkou používania vozidla na verejných pozemných komunikáciách, na čom má v konečnom dôsledku záujem len samotný 46. Dánska a holandská vláda, ako aj Komi zákazník. Nakoniec je celá daň z evidencie sia zastávajú navyše názor, že žalobcom ako osobitná položka vyfaktúrovaná zákazní požadované započítanie dane z evidencie do kovi. Ak sa zaevidovanie uskutoční v mene zákazníka, možno vychádzať z toho, že aj daň sa platí v jeho mene a že v účtovníctve 20 — Rozsudok Wisselink, už citovaný v poznámke pod čiarou 13. predajcu tvorí priebežnú položku. 21 — Tamže, bod 22.
I - 4957
NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY — J. KOKOTT — VEC C-98/05
základu DPH porušuje zásadu neutrality 48. Dánska vláda nakoniec uvádza, že exis DPH. S dodaním vozidla, ktoré predajca tuje nebezpečenstvo diskriminácie doveze predtým zaevidoval, by sa zaobchádzalo ných ojazdených vozidiel, ak by sa daň rozdielne, ako s dodaním vozidla, ktoré z evidencie pripočítala pred DPH. zákazník zaevidoval sám po jeho dodaní.
49. Pri neexistujúcej harmonizácii daní z evidencie motorových vozidiel majú člen ské štáty voľnosť pri voľbe referenčnej hodnoty, na ktorej sa zakladá daň. Ako však určil Súdny dvor, najmä v už citovanom rozsudku Komisia/Dánsko, C-47/88, článok 90 ES zakazuje použiť ako základ dane pre dovezené ojazdené vozidlá nepriaznivejšiu h o d n o t u než pre vozidlá zakúpené v tuzemsku. 23 Nebolo by preto prípustné, aby sa daň z evidencie na dovezené ojazdené motorové vozidlá uplatňovala z momentálnej 47. Zásada neutrality DPH si v podstate hodnoty vozidla, vrátane v nej ešte obsiah vyžaduje to, že porovnateľné plnenia musia nutej DPH, pričom sa pri vozidlách zakúpe byť zdanené rovnakým spôsobom. 2 2 Ak by ných v tuzemsku daň z evidencie vypočíta na sa vychádzalo z názoru DBI, neboli by základe ceny bez DPH. plnenia porovnateľné, pretože v jednom prí pade je dodané nezaevidované vozidlo a v inom zaevidované, pričom sa potom zaevidovanie považuje za neoddeliteľnú súčasť dodávky. Ako som už konštatovala, zaevidovanie však v skutočnosti nie je súčasťou plnenia predajcu. Jeho plnením je teda v každom prípade len dodanie motoro vého vozidla. Preto by nebolo v súlade so zásadou neutrality DPH, aby sa také podobné 50. Takejto diskriminácii však možno zabrá plnenia zdaňovali rozdielne podľa toho, či niť aj tým, že sa dań z evidencie vyberie vozidlo je prihlásené do evidencie predajcom z momentálnej hodnoty dovezeného ojazde pred dodaním alebo kupujúcim po dodaní. ného vozidla s odrátaním pomernej časti DPH. Vnútroštátnemu zákonodarcovi nič nebráni v tom, aby upravil vyberanie dane 22 — Rozsudky zo 7. septembra 1999, Gregg, C-216/97, Zb. s. I-4947, bod 20: z 10. septembra 2002, Kügler, C-141/00, Zb. s. I-6833, bod 30, a zo 17. februára 2005, Linneweber a Akritidis, C-453/02 a C-462/02, Zb. s. I-1131, 23 — Rozsudok už citovaný v poznámke pod čiarou 3, body 21 bod 24. a 22.
I - 4958
DE DANSKE BILIMPORTØRER
z evidencie z netto ceny (bez DPH). Netto Zo zákazu diskriminačného vnútroštátneho cenu ako základ dane z evidencie totiž zdanenia dovezených výrobkov teda možno použiť nezávisle od toho, či je daň nemožno robiť závery pre výklad pravidiel z evidencie súčasťou základu DPH, alebo nie. týkajúcich sa základu DPH.
V — Návrh
51. Na záver navrhujem túto odpoveď na prejudiciálne otázky, ktoré predložil Østre Landsret:
Daň z evidencie motorových (osobných) vozidiel, ktorú zaplatí predajca v mene svojho zákazníka pred dodaním, vo svojom účtovníctve ju vykazuje ako priebežnú položku a ktorú následne vyfakturuje zákazníkovi spolu s cenou vozidla, nie je daňou, ktorá patrí do základu DPH podľa článku 11 A ods. 2 písm. a) šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu — spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia, ale je sumou, ktorá sa nezahŕňa do základu dane v zmysle článku 11 A ods. 3 písm. c) uvedenej smernice.
I - 4959