C-383/05

2. Vnútroštátny súd v podstate žiada Súdny dvor, aby upresnil, či je belgická vnútroštátna „V rámci nasledujúcich ustanovení sa zaka­ právna úprava, ktorá stanovuje minimálny zujú obmedzenia slobody usadiť sa štátnych základ dane iba pre daňovníkov nereziden- príslušníkov jedného členského štátu na tov, v rozpore so zásadou slobody usadiť sa. území iného členského štátu. Zakazujú sa aj obmedzenia, ktoré sa týkajú zakladania obchodných zastúpení, organizačných zlo­ 1 — Jazyk prednesu: taliančina. žiek a dcérskych spoločností štátnymi prí-

I - 2557

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. MENGOZZI — VEC C-383/05

slušníkmi jedného členského štátu na území „1. Ak zainteresované osoby alebo správny iného členského štátu. orgán nepredložia presvedčivé údaje, určia sa príjmy alebo zisk uvedený v článku 23 § 1 bodoch 1 a 2 pre každého daňovníka vzhľadom na bežné príjmy alebo zisk aspoň troch podobných daňovníkov a podľa okol­ ností s ohľadom na investovaný kapitál, Sloboda usadit' sa zahŕňa aj právo začať obrat, počet robotníkov, použitú hybnú silu, vykonávať samostatnú zárobkovú činnosť, nájomnú hodnotu využívaných pozemkov, založiť a viesť podniky, najmä spoločnosti ako aj na ďalšie užitočné údaje. v zmysle druhého pododseku článku 48, za podmienok stanovených pre vlastných štát­ nych príslušníkov právom štátu, v ktorom dochádza k usadeniu sa, pokiaľ ustanovenia kapitoly o pohybe kapitálu nestanovujú inak." Správny orgán môže na tento účel stanoviť, po dohode s príslušnými odbornými združe­ niami, paušálny základ dane.

5. Pokiaľ ide o odôvodnenia opatrení obme­ dzujúcich slobodu usadiť sa, článok 46 ods. 1 ES stanovuje:

III — Skutkový stav, prejudiciálna otázka a konanie pred Súdnym dvorom

8. P á n T a l o t t a , k t o r ý m á b y d l i s k o v Luxembursku, prevádzkuje reštauráciu v meste Arlon v Belgicku. Keďže na belgic­ kom území nemá daňový domicil ani sídlo, v zmysle článkov 227 a 228 CIR 1992 sa naňho v Belgicku vzťahuje daň z príjmov 3° p o d n i k y v o d v e t v i a c h obchodu fyzických osôb nerezidentov, pričom jej a poskytovania služieb: podliehajú výlučne príjmy, ktoré mu plynú v tomto štáte.

a) ... horeka 3... 100 BEF 4za 1 000 BEF obratu a minimálne 300 000 BEF za 9. Pán Talotta podal oneskorene belgickému každého zamestnanca (priemerný počet daňovému úradu daňové priznanie za zda- za príslušný rok); ňovacie obdobie roku 1992. Okrem toho daňový úrad nepovažoval účtovné doklady pána Taiottu za hodnoverné z dôvodu urči­ tých nejasností, a preto mu oznámil svoj 3 — Odvetvie hotely, reštaurácie a kaviarne. 4 — Kráľovské nariadenie z 20. júla 2000 mení tieto sumy takto: „a) ... horeka...: 2,50 EUR za 25 EUR obratu a minimálne 7 000 EUR za každého zamestnanca (priemerný počet za príslušný rok);... Minimálny základ dane stanovený v súlade s § 1 nesmie 5 — Táto poznámka pod čiarou nemá z hľadiska slovenského v žiadnom prípade byť nižší ako 9 500 EUR". prekladu návrhov význam.

I - 2559

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. MENGOZZI — VEC C-383/05

úmysel zdanit' ho ex offo paušálne na základe de Cassation, ktorý vzhľadom na svoje uplatnenia článku 342 § 2 CIR 1992 pochybnosti o výklade článku 43 ES roz­ s odvolaním sa na minimálny základ dane hodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu v zmysle článku 182 kráľovského nariadenia dvoru túto prejudiciálnu otázku: vykonávajúceho uvedené ustanovenie.

TALOTTA

vanim základných zásad Spoločenstva, medzi 18. Treba uviesť, že právna úprava, o ktorú ktoré patria základné slobody, ktoré sú ide v konaní vo veci samej, sa uplatňuje východiskom pre zavedenie a fungovanie nezávisle na štátnej príslušnosti dotknutého vnútorného trhu. 6 daňovníka. Nerovnosť v zaobchádzaní zalo­ žená na kritériu bydliska alebo miesta pôvodu však môže za určitých okolností viesť k výsledku, ktorý znamená diskriminá­ ciu založenú na štátnej príslušnosti.

16. Je zrejmé, že v prejednávanej veci sa uplatňuje základná zásada slobody usadiť sa uvedená v článku 43 ES, keďže z rozhodnutia vnútroštátneho súdu vyplýva, že pán Talotta 19. V zmysle ustálenej judikatury Súdneho využil túto slobodu a trvalo vykonáva samo­ dvora je zakázaná nielen zjavná diskriminá­ statne zárobkovú činnosť v členskom štáte, cia založená na štátnej príslušnosti, ale aj v ktorom nemá svoje bydlisko. Posúdenie akákoľvek diskriminácia, ktorá v dôsledku zlučiteľnosti predmetnej belgickej právnej uplatnenia iných kritérií rozlišovania vedie úpravy je preto p o t r e b n é v súvislosti k rovnakému výsledku, pričom za diskrimi­ s týmto ustanovením. náciu sa považuje uplatnenie odlišných pravidiel na porovnateľné situácie alebo uplatnenie rovnakého pravidla na odlišné situácie, ktoré treba porovnať na základe objektívnych údajov. 8

17. Podľa článku 43 ES sa zaručuje prístup a výkon samostatne zárobkovej činnosti za podmienok stanovených pre vlastných štát­ nych príslušníkov (takzvané vnútroštátne zaobchádzanie) každému štátnemu prísluš­ 20. Pokiaľ ide o pojem nerovnosť zaobchá­ níkovi, ktorý sa usadí v inom členskom štáte, dzania, ktorá môže vyústiť do diskriminácie, hoci len zriadením vedľajšej prevádzkarne, zdôrazňujem, že situácia, ktorá je charakte­ aby tam vykonával samostatne zárobkovú rizovaná odlišným zaobchádzaním, nepred­ činnosť, a zakázaná je akákoľvek diskriminá­ stavuje zakázanú diskrimináciu, pokiaľ dot­ cia, zjavná alebo skrytá, na základe štátnej knutý štátny príslušník nie je znevýhodnený príslušnosti. 7 v porovnaní so štátnymi príslušníkmi hosti­ teľského členského štátu. 9

23. V tomto smere Súdny dvor uznal, že postavenie r e z i d e n t o v a n e r e z i d e n t o v v určitom štáte spravidla nie je porovnateľné, pretože je objektívne rozdielne z hľadiska zdroja ich príjmu, ako aj z hľadiska ich osobnej daňovej schopnosti alebo ich osob­ 26. Ak sa teda zameriam na podstatu otázky, ných a rodinných pomerov. 11 z vyššie uvedených úvah vyplýva, že na zistenie, či skúmané ustanovenia predstavujú diskrimináciu zakázanú článkom 43 ES, je potrebné preveriť, či tieto ustanovenia vedú prostredníctvom uplatnenia minimálneho základu d a n e len voči n e r e z i d e n t o m k odlišnému zaobchádzaniu znevýhodňujú- 24. Súdny dvor okrem toho upresnil, že cemu týchto nerezidentov a či toto odlišné v prípade určitého daňového zvýhodnenia, zaobchádzanie predstavuje nepriamu diskri­ ktoré sa neprizná nerezidentom, možno mináciu založenú na štátnej príslušnosti (na základe kritéria bydliska) týkajúcu sa prí-

10 — Pozri rozsudky Schumacker, už citovaný, body 31 až 34; Wielockx, už citovaný, bod 18; Asscher, už citovaný, bod 41, a z 29. apríla 1999, Royal Bank of Scotland, C-311/97, Zb. 12 — Pozri rozsudky Schumacker, už citovaný, body 36 až 38; s. I-2651, bod 27. Asscher, už citovaný, bod 42, a Royal Bank of Scotland, už 11 — Pozri rozsudky Schumacker, už citovaný, body 31 až 34; citovaný, bod 27 a nasl. Wielockx, už citovaný, bod 18; Asscher, už citovaný, bod 42, 13 — Rozsudok zo 14. septembra 1999, Frans Gschwind, C-391/97, a Royal Bank of Scotland, už citovaný, bod 27. Zb. s. I-5451, bod 26.

I - 2562

TALOTTA

padne porovnateľných situácií daňovníkov 28. Účastníci konania vo veci samej dospeli rezidentov a nerezidentov. k rôznym záverom o existencii nerovného zaobchádzania v neprospech nerezidentov, ktoré vyplýva z predmetnej belgickej právnej úpravy, na základe uplatnenia odlišných výkladov tejto právnej úpravy.

27. Článok 342 § 1 CIR 1992 stanovuje rôzne paušálne metódy na určenie základu dane na účely dane z príjmov fyzických osôb, a to rezidentov aj nerezidentov, ktoré sa uplatnia, ak osoba podliehajúca dani ne­ predloží daňovému úradu dôkazy alebo akékoľvek užitočné údaje. Podľa § 2 tohto ustanovenia „minimálny základ dane pre zahraničné podniky vykonávajúce činnosť 30. Hoci konečné stanovisko o výklade pred­ v Belgicku", ktoré sú zdaňované na základe metnej právnej úpravy prináleží vnút­ postupu porovnania uvedeného v § 1 tohto roštátnemu súdu, pripomienky pána Taiottu článku (ďalej len „postup porovnania"), je v tomto smere sa nezdajú neopodstatnené, určený kráľovským nariadením. Toto opat­ keďže zo znenia článku 342 § 2 CIR 1992 renie určuje niektoré ukazovatele (pre sektor, v spojení s článkom 182 vykonávajúceho ktorý je relevantný vo veci samej, je to obrat kráľovského nariadenia nevyplýva subsi- alebo počet zamestnancov), na ktoré sa diárny charakter tejto metódy určenia použijú kritériá výpočtu m i n i m á l n e h o základu dane, ktorá by sa mohla použiť iba základu dane s minimálnou fixne stanovenou ako posledná možnosť. Rovnako zo znenia sumou, ktorá sa zdaní v každom prípade. týchto ustanovení nie je možné vyvodiť

I - 2563

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. MENGOZZI — VEC C-383/05

fakultatívny charakter uplatnenia paušálneho ných podmienkach, má za následok nerovné základu dane. zaobchádzanie v neprospech nerezidentov.

32. Na základe toho sa zdá, že za minimálny základ dane treba považovať minimálnu hranicu zdanenia, teda sumu, ktorá musí 35. Okrem toho sa domnievam, že nerov­ byť zdanená nezávisle na všetkých ostatných nosť zaobchádzania v neprospech daňovní­ okolnostiach a ktorá musí byť zohľadnená, ak kov nerezidentov by zo skúmanej právnej je vyššia než základ dane určený na základe úpravy vyplývala aj vtedy, ak by sa mala bežných spôsobov výpočtu v rámci postupu vykladať v zmysle navrhnutom belgickou porovnania. Ide teda o nástroj, ktorý je vládou. určený na uplatnenie v rámci porovnáva­ cieho postupu. Nezdá sa preto, že by šlo o samostatný spôsob určenia minimálneho základu dane používaný na základe voľnej úvahy daňových úradov a iba subsidíame, keď nie je možné použiť postup porovnania. 36. V prípade totiž, že sa pri určení zdani­ teľného príjmu nerezidentov vyskytnú objek­ tívne problémy s uplatnením postupu porov­ nania, daňový úrad sa môže obmedziť na uplatnenie sporného minimálneho základu dane, zatiaľ čo pri určovaní zdaniteľného

33. Tento paušálny základ dane, ktorý sa uplatňuje iba na nerezidentov v miere, v akej môže viesť k vyššiemu zdaneniu nereziden­ 14 — Pozri v tomto zmysle rozsudky Komisia/Francúzsko, už citovaný, bod 21, a zo 14. decembra 2000, Amid, C-141/99, tov oproti rezidentom pri rovnakých ostat­ Zb. s. I-11619, bod 27.

I - 2564

TALOTTA

príjmu rezidentov je povinný zistiť údaje, umožňovali dospieť k záveru, že tieto zdani­ ktoré sú potrebné na paušálne určenie tohto teľné príjmy sú vždy vyššie než príjmy, ktoré zdaniteľného príjmu. Na základe toho je vyplývajú z uplatnenia článku 182 vykonáva­ daňový úrad iba vo vzťahu k nerezidentom júceho kráľovského nariadenia. zbavený bremena určiť, aj keď len paušálne, zdaniteľný príjem, keďže môže v istom oka­ mihu pri určení zdaniteľného príjmu uplatniť minimálny základ dane.

15 — Pripomínam, že článok 43 ES zaručuje uplatnenie všeobec­ ného zákazu diskriminácie na základe štátnej príslušnosti, 38. Pokiaľ však ide o kritériá výpočtu, ktorý je uvedený v článku 12 ES, predovšetkým v oblasti slobody usadiť sa. Z toho vyplýva, že ak je právna úprava o ktorých sa zdá, že samy osebe nevedú nezlučiteľná s článkom 43 ES, je zároveň nezlučiteľná k určeniu minimálneho paušálneho základu s článkom 12 ES. Napokon tento posledný uvedený článok nachádza samostatné uplatnenie iba v situáciách upravených dane, belgická vláda nepredložila dôkazy, právom Spoločenstva, pre ktoré Zmluva nestanovuje oso­ bitné pravidlá o zákaze diskriminácie (rozsudok Royal Bank predovšetkým čo sa týka zdaniteľných príj­ of Scotland, už citovaný, bod 20 a citovaná judikatura). mov určených v prípade daňovníkov rezi­ Z toho vyplýva, že v zmysle výhrady, ktorá je výslovne uvedená v článku 12 ES, sa v prejednávanej veci uplatní dentov pri postupe porovnania, ktoré by článok 43 ES.

I - 2565

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. M E N G O Z Z I — VEC C-383/05

41. S ohľadom na vyššie uvedené môže 44. Je preto potrebné preveriť, či sa v situácii znevýhodňujúce zaobchádzanie, ku ktorému rezidentov a nerezidentov, pri zisťovaní ich dochádza v dôsledku skúmanej právnej príjmov plynúcich v Belgicku na účely úpravy a ktoré je vyhradené len pre daňov­ zdanenia, vyskytujú také objektívne rozdiely, níkov nerezidentov, predstavovať nepriamu ktoré by mohli odôvodniť uplatnenie mini­ diskrimináciu spojenú so štátnou prísluš­ málneho základu dane iba na nerezidentov. 16 nosťou.

46. Zo spisu prejednávanej veci vyplýva, že belgická právna úprava zohľadňuje uvedený typ príjmov na účely zdanenia ako vo vzťahu k fyzickým osobám rezidentom, tak aj 43. Pri porovnaní situácie nerezidenta nerezidentom a že tieto príjmy sú zdaňované a rezidenta na účely zistenia prípadného za podobných podmienok v obidvoch kate­ diskriminačného charakteru daňovej právnej góriách daňovníkov. úpravy sa teda nesmie brať do úvahy celkové daňové zaobchádzanie — vo vzťahu ku ktorému daňovník nerezident nebude nikdy v rovnakej situácii ako daňovník rezident s výnimkou prípadu, že by mu v danom štáte plynuli všetky alebo takmer všetky príjmy —, ale musia sa preskúmať výlučne aspekty týchto situácií, ktoré majú význam z hľadiska 47. Z toho vyplýva, že pokiaľ ide o typológiu skúmanej právnej úpravy. 17 príjmov a spôsoby ich zdanenia, belgická právna úprava nerobí objektívne rozlíšenie medzi dotknutými daňovníkmi na základe miesta ich bydliska. Inými slovami, táto 16 — Pozri rozsudok Schumacker, už citovaný, body 28 a 29, právna úprava kladie na rovnakú úroveň a návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Léger 15. feb­ ruára 1996 vo veci Asscher, už citované, bod 27. daňovníkov rezidentov a nerezidentov, a to, 17 — V tomto zmysle pozri rozsudok Schumacker, už citovaný, pokiaľ ide o kategórie zdaniteľných príjmov, body 31 až 34, a návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Léger vo veci Asscher, už citované, bod 73 a nasl. teda základ dane, ako aj čo sa týka výpočtu

I - 2566

TALOTTA

50. Diskriminačný charakter tohto rozdiel­ neho zaobchádzania by sa mohol vylúčiť iba vtedy, ak by existovali objektívne rozdiely 53. V prejednávanej veci belgická vláda týkajúce sa určenia základu dane, ktoré by poukazuje na skutočnosť, že vzhľadom na boli späté s rozdielnym miestom daňového to, že pán Talotta má bydlisko v inom domicilu dotknutých daňovníkov. členskom štáte, daňový úrad nemohol zistiť

I - 2567

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. MENGOZZI — VEC C-383/05

údaje p o t r e b n é na paušálny výpočet, nemu však nie je potrebné, keďže tu možno z ktorého vychádza postup porovnania. uplatniť zdanenie na základe ukazovateľov príjmu (signes et indices).

54. Podľa belgickej vlády daňový úrad pre­ dovšetkým nemohol spoľahlivo zistiť skutoč­ nosti, na ktorých sa zakladá paušálne určenie 57. Podľa názoru belgickej vlády je však táto obratu pána Talotta, nevyhnutné na účely metóda neuplatnitaľná na daňovníkov nere- postupu porovnania. Ak chýba základný údaj zidentov, pri ktorých nie je možné rozlíšiť o ročnom obrate a ak je známy iba jeden časť príjmov zistených na základe ukazova­ hodnoverný údaj, a síce počet zamestnancov teľov príjmu z č i n n o s t i vykonávanej pána Talotta, ktorý sám osebe neumožňuje v Belgicku od časti príjmov, ktoré vznikli použitie postupu porovnania, je nevyhnutné z činnosti vykonávanej v štáte bydliska. uplatniť minimálny paušálny základ dane.

55. Tieto druhy ťažkostí, s ktorými sa 58. Podľa týchto tvrdení absencia alternatívy daňové úrady vo všeobecnosti stretajú pri k postupu porovnania, používanému na paušálnom určovaní základu dane nerezi- účely určenia základu dane nerezidentov, dentov, sa podľa belgickej vlády nevzťahujú má za následok nevyhnutné uplatnenie na situáciu rezidentov, pri ktorých je vždy minimálneho paušálneho zdanenia len vo možné určiť základ dane prostredníctvom vzťahu k tejto kategórii daňovníkov. postupu porovnania bez toho, aby sa uplatnil paušálny základ dane.

61. Podľa môjho názoru odlišné miesto bydliska nijakým spôsobom neodlišuje situ­ áciu daňovníkov, pokiaľ ide o určenie základu dane, ktorý sa, pripomínam, vzťahuje na príjmy plynúce v Belgicku. 65. Hoci je pravda, že právomoci kontroly a vyšetrovania daňových úradov sú obme­ dzené na belgické územie a je možné sa domnievať, že daňové úrady sa môžu stret­ núť s väčšími ťažkosťami pri zisťovaní niektorých skutkových údajov mimo Bel­ gicka, napriek tomu tieto obmedzenia alebo 62. Domnievam sa totiž, že ťažkosti spome­ ťažkosti nie sú n e v y h n u t n e s p o j e n é nuté belgickou vládou pri zistení skutočností, s bydliskom dotknutého daňovníka z ktorých vychádzajú paušálne výpočty nevy­ v zahraničí. hnutné na účely postupu porovnania, exis­ tujú nezávisle od umiestnenia daňového domicilu daňovníka.

66. Je totiž potrebné uviesť, že základné údaje, ktoré sú relevantné na účely postupu 63. Predovšetkým pripomínam, že pokiaľ ide porovnania, sa v zásade netýkajú skutočností o prejednávanú vec, belgická vláda pripisuje spätých so štátom, v ktorom má daňovník použitie minimálneho paušálneho zdanenia bydlisko, keďže v postupe porovnania sa berú

I - 2569

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. MENGOZZI — VEC C-383/05

do úvahy skutočnosti týkajúce sa samostatnej n o v e n i a s m e r n i c e Rady 7 7 / 7 9 9 / E H S činnosti vykonávanej v Belgicku. z 19. decembra 1977 o vzájomnej pomoci príslušných úradov členských štátov v oblasti 1 priamych daní. 8 Tejto smernice sa môže dovolávať jeden členský štát voči druhému členskému štátu na získanie akejkoľvek užitočnej informácie, na základe ktorej možno preveriť daňovú schopnosť a osobné a rodinné pomery daňovníka, ktorý má bydlisko v tomto druhom štáte. 67. Aj keď zistenie týchto skutočností môže vyžadovať, aby sa zohľadnili zahraničné okolnosti vo vzťahu k belgickému územiu, táto možnosť nie je nevyhnutne spojená s bydliskom dotknutého daňovníka. Ktorý­ koľvek daňovník sa totiž nezávisle na svojom daňovom domicile môže obrátiť na zahra­ ničných dodávateľov, a sťažiť tým paušálne určenie svojho obratu.

I - 2570

TALOTTA

ktoré plynú zo samostatnej činnosti vykoná­ porovnateľnej situácii, a teda nerovnosť vanej na belgickom území. zaobchádzania uskutočnená prostredníc­ tvom uplatnenia minimálneho základu dane iba na daňovníkov nerezidentov predstavuje formu nepriamej diskriminácie na základe štátnej príslušnosti.

71. Na základe vyššie uvedených tvrdení možno vyvrátiť aj druhý argument belgickej vlády, podľa ktorého v prípade, že nemožno uplatniť postup porovnania, môže daňový úrad použiť paušálny spôsob zdanenia pro­ 3. O odôvodnení stredníctvom ukazovateľov príjmu (signes et indices) iba vo vzťahu k daňovníkom rezi­ dentem, na základe čoho voči nim nie je nevyhnutné uplatnenie minimálneho 74. Keďže diskriminácia je preukázaná, treba základu dane. overiť, či zistenú nerovnosť zaobchádzania možno odôvodniť s ohľadom na ustanovenia Zmluvy, ktoré sa týkajú slobody usadiť sa.

72. Ako sme t o t i ž videli, ťažkosti 75. V rámci vnútroštátnych opatrení obme­ s paušálnym určením základu dane pri dzujúcich slobodu usadiť sa je rozlíšenie samostatne zárobkovej činnosti na základe medzi opatreniami s diskriminačným cha­ životnej úrovne daňovníka existujú nezávisle rakterom a opatreniami uplatňovanými bez od jeho daňového domicilu a ťažkosti pri rozdielu podstatné na účely určenia dôvodov, uplatnení zdanenia na základe signes et na ktoré sa členské štáty môžu odvolať na indices m ô ž u vzniknúť aj vo vzťahu účely odôvodnenia obmedzení slobody usa­ k daňovníkovi rezidentovi v Belgicku, ktorý diť sa stanovenej v článku 43 ES. vykonáva časť svojich činností mimo belgic­ kého územia.

81. Pokiaľ ide o prejednávanú vec, potreba zabezpečenia účinnosti daňových kontrol, 79. Ďalej a iba podporne, pre prípad, že by ktorú uviedla belgická vláda, nepatrí medzi Súdny dvor skonštatoval, že na rozdiel od odôvodnenia uvedené v článku 46 ES. môjho názoru sa skúmaná právna úprava Okrem toho sa mi nezdá, že by existovalo uplatňuje bez rozdielu, preskúmam, v akej skutočné a dostatočne závažné ohrozenie miere môže byť odôvodnená na základe niektorého zo základných záujmov spoloč­ naliehavých požiadaviek všeobecného nosti.

20 — Pozri okrem iných rozsudky z 31. marca 1993, Kraus, C-19/92, Zb. s. I-1663, bod 32, a z 30. novembra 1995, 21 — Pozri v tomto zmysle návrhy, ktoré predniesol generálny Gebhard, C-55/94, Zb. s. I-4165, bod 37. advokát Tizzano, už citované, bod 57 a citovanú judikaturu.

I - 2572

TALOTTA

82. Nezdá sa teda, že by predmetnú belgickú 86. V súvislosti s prejednávanou vecou sa právnu úpravu bolo možné odôvodniť uplat­ domnievam, že na podobné odôvodnenie by nením článku 46 ES. sa mohlo odvolať iba v prípade skutočných ťažkostí pri určení základu dane z dôvodu bydliska dotknutých daňovníkov mimo bel­ gického územia.

83. Táto právna úprava preto odporuje ustanoveniam Zmluvy v oblasti slobody usadiť sa.

88. Keby sa však dala prednosť výkladu navrhnutému belgickou vládou — podľa ktorého dochádza k uplatneniu minimálneho základu dane iba subsidíame vo vzťahu 85. Hoci je pravda, že Súdny dvor uznal, že k ostatným metódam zistenia základu dane je možné dovolávať sa účinnosti daňových nerezidentov, a síce ak ho nemožno zistiť kontrol na účely odôvodnenia obmedzení inak napriek možnostiam, ktoré ponúkajú výkonu základných slobôd zaručených postupy uvedené v smernici 77/799 —, Zmluvou 2 2 , ako už bolo spomenuté, aby boli predmetná právna úprava by sa mohla tieto obmedzenia odôvodnené, musia však považovať za nevyhnutnú na zabezpečenie rešpektovať zásadu proporcionality. splnenia naliehavej požiadavky účinnosti daňových kontrol. Aby uvedená právna úprava bola primeraná k tomuto cieľu, daňovníkom nerezidentom by sa musela 22 — Pozri najmä rozsudky z 8. júla 1999, Baxter, C-254/97, Zb. zabezpečiť možnosť vyhnúť sa paušálnemu s. I-4809, bod 18, a z 15. mája 1997, Futura Participations a Singer, C-250/95, Zb. s. I-2471, bod 31. zdaneniu predložením príslušných doku-

I - 2573

NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA — P. MENGOZZI — VEC C-383/05

I - 2574