C-171/23

62023CJ0171

ROZSUDOK

SÚDNEHO DVORA (štvrtá komora)

zo 4. októbra 2024 ( *1 )

„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Dane – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Článok 287 bod 19 – Systém oslobodenia od DPH pre zdaniteľné osoby s nízkym obratom – Zneužívajúce konanie spočívajúce v založení novej spoločnosti“

Vo veci C‑171/23,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Upravni sud u Zagrebu (Správny súd Záhreb, Chorvátsko) z 9. marca 2023 a doručený Súdnemu dvoru 20. marca 2023, ktorý súvisí s konaním:

tajomník: A. Calot Escobar,

so zreteľom na písomnú časť konania,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

–

UP CAFFE d.o.o., v zastúpení: D. Galić, odvjetnica,

–

1

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty ( Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1 ), zmenenej smernicou Rady 2016/856 z 25. mája 2016 ( Ú. v. EÚ L 142, 2016, s. 12 ) (ďalej len „smernica o DPH“), a zásady zákazu zneužívajúcich konaní.

2

Tento návrh bol predložený v rámci sporu medzi chorvátskou spoločnosťou UP CAFFE d.o.o. na jednej strane a Ministarstvo financija Republike Hrvatske (Ministerstvo financií Chorvátskej republiky) na druhej strane vo veci rozhodnutia, ktorým toto ministerstvo vymáha od spoločnosti UP CAFFE zaplatenie sumy dane z pridanej hodnoty (DPH).

Právny rámec

Právo Únie

…

19. Chorvátsko: 35000 [eur].“

5

Článok 1 vykonávacieho rozhodnutia Rady (EÚ) 2017/1768 z 25. septembra 2017, ktorým sa Litovskej republike povoľuje uplatňovať opatrenie odchyľujúce sa od článku 287 smernice [o DPH] ( Ú. v. EÚ L 250, 2017, s. 71 ), stanovuje:

„Odchylne od článku 287 ods. 19 smernice [o DPH] sa Chorvátsku povoľuje oslobodiť od DPH zdaniteľné osoby, ktorých ročný obrat nie je vyšší ako ekvivalent sumy 45000 [eur] v národnej mene pri prepočítacom kurze platnom v deň jeho pristúpenia.“

6

3. Minister financií nariadením stanoví podmienky konania v dobrej viere.“

8

Podľa článku 11 tohto zákona sa daňové skutočnosti „určujú na základe ich ekonomickej podstaty“.

9

Článok 90 Zakon o porezu na dodanu vrijednost (zákon o DPH) ( Narodne novine , br. 77/13) znie:

„1. Na účely tohto zákona sa ‚zdaniteľnou osobou s nízkym obratom‘ rozumie právnická osoba, ktorá má sídlo alebo stálu prevádzkareň, alebo fyzická osoba, ktorá má bydlisko alebo obvyklý pobyt na území tuzemska a ktorej dodanie tovaru alebo poskytnutie služby v predchádzajúcom alebo bežnom kalendárnom roku nepresiahlo sumu 300000 [chorvátskych kún (HRK)] [približne 39000 eur].

12

Podľa návrhu na začatie prejudiciálneho konania sa sporný daňový výmer zakladá na výsledkoch daňovej kontroly, ktorá preukazuje, že založenie spoločnosti UP CAFFE bolo súčasťou agresívneho daňového plánovania určeného na zachovanie výhody systému oslobodenia od DPH stanoveného v článku 90 zákona o DPH, ktorý sa vzťahoval na podnik SS‑UGO d.o.o., ktorý mal tiež sídlo v Chorvátsku, a to v súvislosti s reštauračnou činnosťou, ktorú v skutočnosti naďalej vykonávala táto posledná uvedená spoločnosť. Chorvátska daňová správa sa totiž domnievala, že v skutočnosti nedošlo k žiadnemu prerušeniu činnosti spoločnosti SS‑UGO a že založenie novej spoločnosti, t. j. UP CAFFE, je v skutočnosti fiktívne. Sporný daňový výmer preto stanovoval tak zdanenie DPH z tejto činnosti spoločnosti UP CAFFE, ako aj priznanie práva na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej na vstupe, ktorá sa vzťahuje na uvedenú činnosť.

13

UP CAFFE napadla zákonnosť daňového výmeru na Upravni sud u Zagrebu (Správny súd Záhreb, Chorvátsko), súd, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania.

14

Tento súd tvrdí, že vnútroštátne ustanovenia, ktoré by umožňovali založiť zdanenie DPH spoločnosti UP CAFFE z dôvodu zneužitia práva, boli prijaté až po zdaňovacom období, o ktoré ide vo veci samej, a že Ustav Republike Hrvatske (Ústava Chorvátskej republiky) zakazuje retroaktívne uplatnenie tejto dane.

17

Na úvod treba pripomenúť, že článok 94 Rokovacieho poriadku Súdneho dvora ukladá vnútroštátnemu súdu povinnosť, že na to, aby bol možný výklad práva Únie, ktorý bude užitočný pre spor vo veci samej, má vymedziť skutkový a právny rámec, do ktorého spadajú otázky kladené týmto súdom, alebo aby aspoň vysvetlil skutkové predpoklady, na ktorých sa tieto otázky zakladajú.

18

V prejednávanej veci sa položená otázka konkrétne netýka ustanovenia práva Únie, ktoré treba vykladať.

19

Okrem toho ani článok 285 smernice o DPH, na ktorý odkazujú tak UP CAFFE, ako aj chorvátska vláda vo svojich písomných pripomienkach, sa vzhľadom na skutkové okolnosti uvedené v návrhu na začatie prejudiciálneho konania nezdá byť relevantný pre konanie vo veci samej.

Vzhľadom na prezumpciu relevantnosti prejudiciálnych otázok týkajúcich sa práva Únie a na skutočnosť, že Súdny dvor disponuje skutkovými a právnymi podkladmi potrebnými na poskytnutie užitočnej odpovede na otázku, ktorá mu bola položená (pozri v tomto zmysle rozsudok z 25. júna 2024, Ilva a i., C‑626/22 , EU:C:2024:542 , bod 47 , ako aj citovanú judikatúru), treba konštatovať, že vnútroštátny súd sa svojou otázkou v podstate pýta, či sa má smernica o DPH v spojení so zásadou zákazu zneužívajúcich konaní vykladať v tom zmysle, že ak sa preukáže, že založenie spoločnosti predstavuje zneužívajúce konanie s cieľom zachovať si výhody systému oslobodenia od DPH stanoveného v článku 287 bode 19 tejto smernice v súvislosti s činnosťou, ktorú predtým vykonávala na základe tohto systému iná spoločnosť, uvedená smernica ukladá, že takto založená spoločnosť nemôže využívať uvedený systém, a to ani v prípade neexistencie osobitných ustanovení, ktoré by vo vnútroštátnom právnom poriadku zakotvovali zákaz takýchto zneužívajúcich konaní.

23

V prvom rade z ustálenej judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že preukázanie existencie zneužívajúceho konania v oblasti DPH vyžaduje splnenie dvoch podmienok, a to jednak, aby predmetná transakcia napriek formálnemu splneniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach smernice o DPH a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu viedla k dosiahnutiu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami, a jednak, aby zo všetkých objektívnych skutočností vyplývalo, že hlavným cieľom tejto transakcie je dosiahnuť túto daňovú výhodu. V skutočnosti totiž zákaz zneužívajúcich konaní už nie je viac relevantný, keď môžu mať predmetné transakcie nejaké iné vysvetlenie ako len dosiahnutie daňových výhod (pozri analogicky rozsudok z 21. februára 2006, Halifax a i., C‑255/02 , EU:C:2006:121 , body 74 a 75 ).

27

V tejto súvislosti treba spresniť, že pokiaľ ide o podmienku týkajúcu sa dosiahnutia daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľmi sledovanými systémom oslobodenia od DPH stanoveným v článku 287 bode 19 smernice o DPH, tento systém zjednodušením administratívnych postupov, ktoré so sebou prináša, umožňuje posilniť vytváranie, činnosť a konkurencieschopnosť malých podnikov, ako aj zachovať vyváženosť medzi administratívnou záťažou spojenou s daňovou kontrolou a nízkymi daňovými príjmami, ktoré sa majú očakávať. Cieľom tohto systému je teda oslobodiť malé podniky a daňové správy od takejto záťaže (rozsudok z 9. júla 2020, AJPF Caraş‑Severin a DGRFP Timişoara, C‑716/18 , EU:C:2020:540 , bod 40 ).

28

V dôsledku toho, ak je spoločnosť založená s cieľom zachovať vyžívanie systému oslobodenia od DPH stanovený v článku 287 bode 19 smernice o DPH v súvislosti s činnosťou, pri ktorej sa zdá, že ju predtým vykonávala iná spoločnosť, v čase, keď táto iná spoločnosť prestala spĺňať podmienky nevyhnutné na využívanie tohto systému, čo prináleží overiť vnútroštátnemu súdu, poskytnutie takejto daňovej výhody by nezodpovedalo cieľom sledovaným uvedeným systémom.

29

V druhom rade, pokiaľ ide o právne dôsledky, ktoré treba vyvodiť v prípade, že by sa takéto zneužívajúce konanie preukázalo, z ustálenej judikatúry vyplýva, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľom uznaným a podporovaným smernicou o DPH (pozri analogicky rozsudky z 21. februára 2006, Halifax a i., C‑255/02 , EU:C:2006:121 , bod 71 , ako aj z 18. decembra 2014, SchoenimportItalmoda Mariano Previti a i., C‑131/13, C‑163/13 a C‑164/13 , EU:C:2014:2455 , bod 42 ).

33

V prejednávanej veci preto prináleží vnútroštátnemu súdu, aby určil, či by, ako navrhuje Komisia, v každom prípade nebolo možné založiť takéto odmietnutie na výklade článku 9 všeobecného daňového zákona alebo jeho článku 11 v súlade s právom Únie.

34

Na druhej strane, ak sa v každom prípade ukáže, že chorvátske právo neobsahuje také pravidlá, ktoré by bolo možné vykladať v súlade so smernicou, nemožno z toho vyvodiť, že vnútroštátne orgány a súdy nemôžu splniť požiadavky smernice o DPH, a tak odmietnuť výhodu vyplývajúcu z práva stanoveného touto smernicou v prípade zneužívajúceho konania (pozri analogicky rozsudok z 18. decembra 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti a i., C‑131/13, C‑163/13 a C‑164/13 , EU:C:2014:2455 , bod 54 ).

35

Hoci totiž podľa ustálenej judikatúry smernica sama osebe nemôže ukladať povinnosti jednotlivcovi a členský štát sa na ňu ako takú nemôže voči nemu odvolávať, odmietnutie poskytnutia práva v dôsledku zneužívajúceho konania nepatrí medzi prípady uvádzané touto judikatúrou (pozri v tomto zmysle rozsudok z 18. decembra 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti a i., C‑131/13, C‑163/13 a C‑164/13 , EU:C:2014:2455 , bod 55 ).

V takom prípade teda ide skôr o nemožnosť zdaniteľnej osoby dovolávať sa práva stanoveného smernicou o DPH, ktorého objektívne kritériá priznania nie sú splnené z dôvodu zneužívajúceho konania, ktoré má vplyv na transakciu uskutočnenú samotnou zdaniteľnou osobou (pozri analogicky rozsudok z 18. decembra 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti a i., C‑131/13, C‑163/13 a C‑164/13 , EU:C:2014:2455 , bod 58 ). Z toho vyplýva, že v prípade zneužívajúceho konania na uplatnenie systému oslobodenia od DPH stanoveného v článku 287 bode 19 smernice o DPH prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom, aby odmietli jeho uplatnenie, a to aj v prípade neexistencie osobitných vnútroštátnych ustanovení v tomto zmysle (pozri analogicky rozsudky z 18. decembra 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti a i., C‑131/13, C‑163/13 a C‑164/13 , EU:C:2014:2455 , bod 62 , ako aj z 22. novembra 2017, Cussens a i., C‑251/16 , EU:C:2017:881 , bod 33 ).

39

41

Súdny dvor tiež spresnil, že z uplatnenia zásady zákazu zneužívajúcich konaní v oblasti DPH vyplýva v prvom rade potreba nastoliť situáciu, ktorá by existovala v prípade, keby neexistovali transakcie zakladajúce takéto konanie, a následne posúdiť túto „prekvalifikovanú“ situáciu s prihliadnutím na relevantné ustanovenia vnútroštátneho práva a smernice o DPH (pozri analogicky rozsudok z 22. novembra 2017, Cussens a i., C‑251/16 , EU:C:2017:881 , bod 47 ).

42

V prejednávanej veci z týchto zásad prinajmenšom vyplýva, že spoločnosť, ktorej založenie by predstavovalo zneužívajúce konanie, podlieha DPH, ktorá by sa uplatnila v prípade neexistencie takéhoto zneužitia, a okrem toho, ak sú splnené podmienky, má právo na odpočítanie DPH splatnej alebo zaplatenej na vstupe v súvislosti s touto činnosťou, čo má overiť vnútroštátny súd.

43

Vzhľadom na všetky predchádzajúce úvahy treba na položenú otázku odpovedať tak, že smernica o DPH v spojení so zásadou zákazu zneužívajúcich konaní sa má vykladať v tom zmysle, že ak sa preukáže, že založenie spoločnosti predstavuje zneužívajúce konanie s cieľom zachovať si výhody systému oslobodenia od DPH stanoveného v článku 287 bode 19 tejto smernice v súvislosti s činnosťou, ktorú predtým vykonávala na základe tohto systému iná spoločnosť, uvedená smernica ukladá, že takto založená spoločnosť nemôže využívať uvedený systém, a to ani v prípade neexistencie osobitných ustanovení, ktoré by vo vnútroštátnom právnom poriadku zakotvovali zákaz takýchto zneužívajúcich konaní.

( *1 ) Jazyk konania: chorvátčina.