C-640/23

Direcžia Generală Regională a Finanželor Publice Galaži – Administražia Judežeană a Finanželor Publice Vrancea,

Direcžia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili

proti

Greentech SA,

SÚDNY DVOR (šiesta komora),

v zložení: predseda šiestej komory A. Kumin, sudcovia F. Biltgen (spravodajca), predseda prvej komory, a S. Gervasoni,

–

rumunská vláda, v zastúpení: M. Chicu, E. Gane a A. Wellman, splnomocnené zástupkyne,

–

Európska komisia, v zastúpení: M. Herold a T. Isacu de Groot, splnomocnení zástupcovia,

so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálneho advokáta, že vec bude prejednaná bez jeho návrhov,

vyhlásil tento

Právo Únie

3

Článok 2 ods. 1 smernice o DPH stanovuje:

„DPH podliehajú tieto transakcie:

a)

dodanie tovaru za protihodnotu na území členského štátu zdaniteľnou osobou, ktorá koná ako taká;

Článok 29 uvedenej smernice znie:

„Článok 19 sa za rovnakých podmienok uplatňuje na poskytovanie služieb.“

6

Podľa článku 167 tejto smernice:

„Právo odpočítať daň vzniká vtedy, keď vzniká daňová povinnosť v súvislosti s daňou, ktorá je odpočítateľná.“

7

c)

DPH splatnú za nadobudnutie tovaru v rámci Spoločenstva podľa článku 2 ods. 1 písm. b) bod i),

d)

DPH splatnú za transakcie, ktoré sa považujú za nadobudnutia v rámci Spoločenstva v súlade s článkami 21 a 22,

e)

DPH splatnú alebo zaplatenú za tovar dovezený do tohto členského štátu.“

„DPH platí každá osoba, ktorá uvedie túto daň na faktúre.“

Rumunské právo

Daňový zákonník

10

Podľa článku 3 písm. a) Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal (zákon č. 571/2003 o Daňovom zákonníku) z 22. decembra 2003 ( Monitorul Oficial al României , časť I, č. 927 z 23. decembra 2003, ďalej len „Daňový zákonník“):

„Dane a poplatky upravené týmto zákonníkom spočívajú v týchto zásadách:

transakcie, ktoré v zmysle článkov 128 až 130 predstavujú dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb podliehajúcich DPH, uskutočňované za protihodnotu, alebo sú považované za takéto dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb.“

12

Článok 128 ods. 7 Daňového zákonníka stanovuje:

„Prevod všetkých aktív alebo ich časti uskutočnený v okamihu prevodu aktív a/alebo pasív, v závislosti od konkrétneho prípadu, bez ohľadu na skutočnosť, či sa tento prevod uskutoční formou predaja alebo v dôsledku takých transakcií, akými sú rozdelenie spoločnosti, jej zlúčenie alebo nepeňažný vklad do základného imania spoločnosti, nepredstavuje dodanie tovaru, ak je nadobúdateľ tovaru zdaniteľnou osobou. Nadobúdateľ majetku sa považuje za právneho nástupcu prevodcu v súvislosti s úpravou zákonom stanoveného práva na odpočítanie dane.“

13

Článok 145 ods. 2 Daňového zákonníka znie:

transakcie oslobodené od dane podľa článkov 143, 144 a 144a;

d)

transakcie oslobodené od dane podľa článku 141 ods. 2 písm. a) bodov 1 až 5 a článku 141 ods. 2 písm. b), ak je nadobúdateľ alebo príjemca usadený mimo [Európskeho s]poločenstva alebo ak tieto transakcie priamo súvisia s tovarom určeným na vývoz mimo Spoločenstva, ako aj transakcie uskutočnené sprostredkovateľmi konajúcimi v mene a na účet inej osoby, ak sa podieľajú na uskutočňovaní takýchto transakcií;

e)

transakcie uvedené v článku 128 ods. 7 a článku 129 ods. 7, ak sa na uvedený prevod uplatňovala daň.“

Daňový poriadok

5. ‚Chyby‘ podľa tohto článku znamenajú chyby týkajúce sa výšky daní, poplatkov a príspevkov, zdaniteľného tovaru a príjmov, ako aj každej inej súčasti základu dane.

6. V prípade, že daňovník počas daňovej kontroly predloží alebo opraví daňové priznania týkajúce sa období a daní, poplatkov, príspevkov a iných príjmov, ktoré sú predmetom daňovej kontroly, daňový orgán ich nevezme do úvahy.“

15

Článok 90 Daňového poriadku stanovuje:

„1. Výška daňových povinností sa určí s výhradou následnej kontroly.

2. Daňový výmer vydaný s výhradou následnej kontroly možno na podnet daňového orgánu alebo na žiadosť daňovníka zrušiť alebo zmeniť na základe zistení príslušného daňového orgánu.

3. Právo stanoviť daňové povinnosti sa premlčí v lehote desiatich rokov, ak tieto povinnosti vyplývajú zo spáchania činu stanoveného trestným zákonom.

4. Lehota stanovená v odseku 3 začína plynúť odo dňa spáchania skutku, ktorý ako taký podlieha sankcii na základe právoplatného súdneho rozhodnutia.“

Spor vo veci samej a prejudiciálna otázka

17

V období od 23. novembra 2015 do 15. júla 2016 bola v spoločnosti Greentech vykonaná daňová kontrola, ktorá viedla k vydaniu daňového výmeru, v ktorom jej boli uložené dodatočné daňové povinnosti vo výške 4388720 rumunských lei (RON) (približne 882352 eur) týkajúce sa DPH a s ňou súvisiacich nákladov. Vyrubenie týchto dodatočných daňových povinností vyplývalo z toho, že rumunská daňová správa transakciu predaja zariadení uskutočnenú spoločnosťou Greenfiber International SA (ďalej len „Greenfiber“) v prospech spoločnosti Greentech, ktorá sa pôvodne považovala za dodanie tovaru podliehajúce DPH, na základe ktorého bolo spoločnosti Greentech priznané právo na odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe, prekvalifikovala na prevod časti aktív medzi dvoma prepojenými spoločnosťami, čo je transakcia nepodliehajúca DPH v súlade s článkom 128 ods. 7 Daňového zákonníka.

18

Dňa 12. marca 2019 Curtea de Apel Ploiești (Odvolací súd Ploješť) okrem toho čiastočne zrušil daňový výmer a správu o daňovej kontrole týkajúcu sa kontroly vykonanej v spoločnosti Greentech.

22

Rumunská daňová správa podala proti rozsudku z 26. novembra 2018, doplnenému rozsudkom z 12. marca 2019, kasačný opravný prostriedok na Înalta Curte de Casație și Justiție (Najvyšší kasačný súd, Rumunsko), ktorý je vnútroštátnym súdom podávajúcim návrh na začatie prejudiciálneho konania.

23

Dňa 23. novembra 2021 tento súd vyhovel uvedenému opravnému prostriedku, čiastočne zrušil rozsudok z 26. novembra 2018 a opätovne rozhodol, že žalobe spoločnosti Greentech sa čiastočne vyhovuje v tom zmysle, že napadnuté daňové správne akty sa zrušujú výlučne v časti týkajúcej sa dodatočných daňových povinností stanovených za rok 2009 (ďalej len „rozsudok z 23. novembra 2021“). Žaloba spoločnosti Greentech bola v zostávajúcej časti zamietnutá ako nedôvodná a suma, ktorá jej bola predtým priznaná z dôvodu trov konania, bola znížená.

24

27

Tento súd sa domnieva, že situáciu, o ktorej rozhoduje, možno prirovnať k situácii vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok z 26. apríla 2017, Farkas ( C‑564/15 , EU:C:2017:302 ), vzhľadom na existenciu prinajmenšom zdanlivo objektívnej nemožnosti získať späť DPH z dôvodu, že Greenfiber nemôže opraviť ani faktúru, ani priznanie k DPH po uplynutí premlčacej lehoty stanovenej v tejto súvislosti. Túto situáciu tiež možno prirovnať k situácii vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok z 11. apríla 2019, PORR Építési Kft. ( C‑691/17 , EU:C:2019:327 ), keď sa vrátenie DPH od vystaviteľa faktúry zdá nemožné alebo nadmerne ťažké. Na jednej strane totiž uplynula premlčacia lehota uplatňovaná v oblasti daní, v dôsledku čoho Greenfiber už nemôže vykonať opravu faktúr, a na druhej strane rumunská daňová správa po daňovej kontrole vykonanej v spoločnosti Greenfiber potvrdila, že táto spoločnosť správne vyfakturovala a zaplatila dotknutú DPH.

28

Vnútroštátny súd sa ďalej pýta, či je vzhľadom na výklad smernice o DPH relevantná skutočnosť, že rumunská daňová správa zaobchádzala s tou istou obchodnou transakciou týkajúcou sa zariadenia, ktorého prevod viedol k výberu DPH, dvoma úplne odlišnými spôsobmi, a to jednak ako s transakciou podliehajúcou DPH vo vzťahu k spoločnosti Greenfiber, od ktorej bolo toto zariadenie nadobudnuté a ktorej Greentech zaplatila DPH, a jednak s transakciou, ktorá v prípade spoločnosti Greentech nepodliehala DPH.

29

Za týchto podmienok Înalta Curte de Casație și Justiție (Najvyšší kasačný súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:

32

V dôsledku uvedeného na účel poskytnutia užitočnej odpovede vnútroštátnemu súdu treba chápať položenú otázku tak, že tento súd sa ňou v podstate pýta, či sa články 168 a 203 smernice o DPH, ako aj zásady neutrality DPH a efektivity majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave alebo správnej praxi, ktorá neumožňuje zdaniteľnej osobe získať odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe z transakcie, ktorú po daňovej kontrole daňová správa prekvalifikovala na transakciu nepodliehajúcu DPH, hoci pre túto zdaniteľnú osobu zrejme bude nemožné alebo nadmerne ťažké získať od predávajúceho vrátenie takto nedôvodne zaplatenej DPH.

33

V tejto súvislosti treba pripomenúť, že právo na odpočítanie dane je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade ho nemožno obmedziť (rozsudky z 15. júla 2010, Pannon Gép Centrum, C‑368/09 , EU:C:2010:441 , bod 37 , a z 26. apríla 2017, Farkas, C‑564/15 , EU:C:2017:302 , bod 42 ). Systém odpočítaní má za cieľ úplne zbaviť zdaniteľnú osobu bremena DPH splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých jej hospodárskych činností. Spoločný systém DPH takto zaručuje neutralitu, pokiaľ ide o daňové zaťaženie všetkých ekonomických činností bez ohľadu na ich ciele alebo výsledky pod podmienkou, že tieto činnosti samy v zásade podliehajú DPH (rozsudky z 22. februára 2001, Abbey National, C‑408/98 , EU:C:2001:110 , bod 24 , a z 26. apríla 2017, Farkas, C‑564/15 , EU:C:2017:302 , bod 43 ).

34

V prejednávanej veci z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že transakcia, ktorá sa uskutočnila medzi spoločnosťami Greenfiber a Greentech, bola, pokiaľ ide o druhú z týchto zdaniteľných osôb, rumunskou daňovou správou s konečnou platnosťou kvalifikovaná ako transakcia nepodliehajúca DPH a že Greenfiber nemôže opraviť ani faktúru týkajúcu sa tejto transakcie, ani priznanie k DPH po uplynutí premlčacej lehoty stanovenej na tento účel.

38

Ak sa vrátenie DPH stalo, ako je to v prejednávanej veci, nemožným alebo nadmerne ťažkým, zásady neutrality DPH a efektivity vyžadujú, aby členské štáty stanovili nástroje potrebné na to, aby odberateľovi umožnili získať späť DPH nedôvodne fakturovanú a zaplatenú, najmä zaslaním jeho žiadosti o vrátenie priamo daňovej správe (rozsudok z 13. októbra 2022, HUMDA, C‑397/21 , EU:C:2022:790 , bod 22 a citovaná judikatúra). Vzhľadom na to, že predávajúci už nemôže opraviť faktúru týkajúcu sa dotknutej transakcie a nadobúdateľ už nemôže získať od predávajúceho vrátenie nedôvodne vyfakturovanej DPH, nadobúdateľ musí mať v súlade s vyššie uvedenou judikatúrou možnosť podať svoju žiadosť o vrátenie dane priamo daňovej správe.

39

Treba však konštatovať, ako vyplýva z bodu 45 rozsudku z 11. apríla 2019, PORR Építési Kft. ( C‑691/17 , EU:C:2019:327 ), že takúto žiadosť o vrátenie dane treba odlišovať od žiadosti o odpočítanie DPH, o akú ide v spore vo veci samej.

40

Cieľom režimu odpočítania dane je totiž úplne zbaviť zdaniteľnú osobu bremena DPH splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých jej hospodárskych činností a výkon práva na odpočítanie dane je obmedzený len na splatné dane, t. j. na dane zodpovedajúce transakcii podliehajúcej DPH alebo zaplatené v rozsahu, v akom boli splatné (rozsudok z 11. apríla 2019, PORR Építési Kft., C‑691/17 , EU:C:2019:327 , bod 36 a citovaná judikatúra). Preto v prípade neexistencie transakcie podliehajúcej DPH si zdaniteľná osoba nemôže uplatniť právo na odpočítanie DPH v súvislosti s touto transakciou (pozri v tomto zmysle rozsudok z 11. apríla 2019, PORR Építési Kft., C‑691/17 , EU:C:2019:327 , bod 37 ). Toto konštatovanie nie je spochybnené skutočnosťou, že v takej situácii, o akú ide vo veci samej, neexistuje riziko straty daňových príjmov.

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (šiesta komora) rozhodol takto:

Články 168 a 203 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v spojení so zásadami neutrality dane z pridanej hodnoty (DPH) a efektivity

sa majú vykladať v tom zmysle, že:

nebránia vnútroštátnej právnej úprave alebo správnej praxi, ktorá neumožňuje zdaniteľnej osobe získať odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe z transakcie, ktorú po daňovej kontrole daňová správa prekvalifikovala na transakciu nepodliehajúcu DPH, hoci pre túto zdaniteľnú osobu zrejme bude nemožné alebo nadmerne ťažké získať od predávajúceho vrátenie takto nedôvodne zaplatenej DPH. Tieto zásady však vyžadujú, aby v takejto situácii táto zdaniteľná osoba mohla podať svoju žiadosť o vrátenie dane priamo na daňovú správu.

Podpisy