C-733/23

62023CJ0733

ROZSUDOK

SÚDNEHO DVORA (prvá komora)

z 3. júla 2025 ( *1 )

„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Spoločný systém dane z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Článok 273 – Článok 49 ods. 3 a článok 50 Charty základných práv Európskej únie – Zásada ne bis in idem – Kumulácia trestných a správnych sankcií za to isté porušenie – Peňažná sankcia a zapečatenie obchodného priestoru – Predbežný výkon zapečatenia – Zásada proporcionality“

Vo veci C‑733/23,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 267 ZFEÚ, podaný rozhodnutím Administrativen săd Burgas (Správny súd Burgas, Bulharsko) z 21. novembra 2023 a doručený Súdnemu dvoru 1. decembra 2023, ktorý súvisí s konaním:

tajomník: A. Calot Escobar,

so zreteľom na písomnú časť konania,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

–

„Beach and bar management“ EOOD, v zastúpení: M. Yakimov,

–

1

Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu po prvé článku 325 ZFEÚ, po druhé článku 273 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty ( Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1 , ďalej len „smernica o DPH“), ako aj po tretie článku 47 prvého odseku, článku 48 ods. 1, článku 49 ods. 3 a článku 50 Charty základných práv Európskej únie (ďalej len „Charta“).

2

Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi obchodnou spoločnosťou „Beach and bar management“ EOOD na jednej strane a Načalnik na otdel „Operativni dejnosti“ – Burgas pri Direkcija „Operativni dejnosti“ pri Centralno upravlenie na Nacionalna agencija za prichodite (vedúci oddelenia pre „prevádzkové činnosti“ – mesto Burgas, Generálne riaditeľstvo pre „Prevádzkové činnosti“ ústrednej správy Národnej agentúry pre verejné príjmy, Bulharsko) (ďalej len „daňová správa“) na druhej strane, vo veci správneho donucovacieho opatrenia uloženého v nadväznosti na zistenie správnych deliktov, ktoré sú tiež predmetom peňažných sankcií uložených kumulatívne tomuto opatreniu.

Právny rámec

Právo Únie

4. Európsky parlament a Rada [Európskej únie] v súlade s riadnym legislatívnym postupom a po porade s [Európskym] dvorom audítorov prijmú nevyhnutné opatrenia v oblastiach prevencie a boja proti podvodom poškodzujúcim finančné záujmy Únie s cieľom zabezpečiť v členských štátoch, inštitúciách, orgánoch, úradoch a agentúrach Únie účinnú a rovnocennú ochranu.

5. Komisia v spolupráci s členskými štátmi predkladá každoročne Rade a Európskemu parlamentu správu o opatreniach prijatých na vykonanie tohto článku.“

Charta

4

Článok 49 ods. 3 Charty znie:

„Prísnosť trestov nesmie byť neprimeraná trestnému činu.“

7

Podľa článku 273 tejto smernice:

„Členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania s transakciami uskutočňovanými na vnútroštátnej úrovni a s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc.

Možnosť ustanovená v prvom pododseku sa nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3.“

Bulharské právo

Zákon o DPH

2. Okrem prípadov uvedených v odseku 1 sa každému, kto spácha alebo umožní spáchať delikt uvedený v článku 118 alebo v právnom predpise k tomuto článku, uloží pokuta od 300 do 1000 BGN [približne 150 až 500 eur], pokiaľ ide o fyzické osoby, ktoré nie sú predajcovia, alebo peňažný trest vo výške od 3000 do 10000 BGN [približne 1500 až 5000 eur], pokiaľ ide o právnické osoby a individuálnych predajcov. Ak správny delikt nemá za následok neuvedenie daňových príjmov, uložia sa sankcie uvedené v odseku 1.“

10

Článok 186 uvedeného zákona, v znení uplatniteľnom na spor vo veci samej, uvádza:

„1. Správne donucovacie opatrenie spočívajúce v zapečatení miest maximálne v trvaní 30 dní, bez ohľadu na stanovené pokuty alebo peňažné sankcie, sa vzťahuje na osobu, ktorá:

(1)

opomenie

Ustanovenie článku 187 ods. 1 tohto zákona znie:

„V prípade uplatnenia správneho donucovacieho opatrenia stanoveného v článku 186 ods. 1 sa tiež zakazuje vstup do priestoru alebo do priestorov osoby a majetok nachádzajúci sa v týchto priestoroch a v priľahlých skladoch je odstránený osobou alebo jej splnomocneným zástupcom. Opatrenie sa vzťahuje na priestor alebo priestory, v ktorých bolo zistené, že došlo k správnemu deliktu, vrátane prípadu správy priestoru alebo priestorov treťou osobou v čase zapečatenia, ak táto tretia osoba vie, že miestnosť bude zapečatená. Národná agentúra pre verejné príjmy uverejňuje na svojej internetovej stránke zoznamy obchodných priestorov, ktoré majú byť zapečatené, a miesto, kde sa nachádzajú. Predpokladá sa, že osoba vie o zapečatení priestoru, ak je oznámenie o zapečatení trvalo umiestnené na priestoroch alebo ak sú informácie o obchodných priestoroch, ktoré sa majú zapečatiť, a o tom, kde sa nachádzajú, uverejnené na internetovej stránke daňového úradu.“

12

Podľa článku 188 ods. 1 uvedeného zákona, v znení uplatniteľnom na spor vo veci samej:

„Správne donucovacie opatrenie uvedené v článku 186 ods. 1 podlieha predbežnému výkonu za podmienok stanovených v článku 60 ods. 1 až 7 [Správneho poriadku].“

Zákon o správnych priestupkoch a sankciách

2. Pri určovaní sankcie sa zohľadní závažnosť deliktu, dôvody jeho spáchania a ďalšie poľahčujúce a priťažujúce okolnosti, ako aj majetkové pomery páchateľa.

…

4. Okrem prípadov uvedených v článku 15 ods. 2 sankcie uložené za delikty nemožno nahradiť miernejšími sankciami.

5. Nie je dovolené ani uložiť sankciu, ktorá nedosahuje stanovenú minimálnu sankciu, či už ide o pokutu, alebo o dočasné odňatie práva vykonávať povolanie alebo určitú činnosť.“

Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

15

Opatrenie spočívajúce v zapečatení, ako aj nariadenie predbežného výkonu, ktoré je súčasťou samotného príkazu, boli napadnuté žalobou na Administrativen săd Burgas (Správny súd Burgas, Bulharsko) v rámci dvoch samostatných konaní. Predmetné žaloby boli zamietnuté. Opatrenie spočívajúce v zapečatení a zákaze vstupu na štrnásť dní bolo vykonané.

19

Okrem toho za každý z 85 deliktov, ktorých sa dopustila Beach and bar management, bola uložená peňažná sankcia vo výške 500 BGN (približne 250 eur). Celková sankcia za všetky tieto porušenia tak predstavovala 42500 BGN (približne 21250 eur), zatiaľ čo celková suma DPH nezaplatenej z dôvodu nevydania pokladničného dokladu za všetky platby zodpovedajúce uvedeným deliktom a uskutočnené prostredníctvom registračnej pokladnice bola 268,02 BGN (približne 134 eur).

20

Ako vyplýva z návrhu na začatie prejudiciálneho konania, zákonnosť 85 opatrení spočívajúcich v peňažných sankciách bola napadnutá na Rajonen săd Burgas (Okresný súd Burgas, Bulharsko). Tento súd zamietol žaloby týkajúce sa týchto opatrení ešte pred vyhlásením rozsudku zo 4. mája 2023, MV – 98 ( C‑97/21 , EU:C:2023:371 ). V odôvodnení rozhodnutí, ktoré vydal, uvedený súd nezohľadnil skutočnosť, že v nadväznosti na príkazy ukladajúce správne donucovacie opatrenie pre všetkých 85 deliktov a predbežný výkon tohto opatrenia bolo vykonané zapečatenie dotknutého obchodného priestoru a zákaz vstupu doň počas štrnástich dní, ani nepreskúmal a nezohľadnil právne účinky tohto výkonu na konanie týkajúce sa preskúmania zákonnosti súbežne uložených peňažných sankcií.

Spresňuje, že peňažná sankcia a zapečatenie sa ukladajú na základe odlišných a samostatných konaní a že v prípade žaloby proti týmto dvom opatreniam patrí každé z nich do právomoci rôznych súdov prvého stupňa, a to Rajonen săd (okresný súd), čo sa týka peňažnej sankcie, a Administrativen săd (správny súd), čo sa týka zapečatenia, a že bulharské procesné pravidlá nestanovujú možnosť prerušiť konanie až do ukončenia druhého konania, v dôsledku čoho medzi týmito konaniami neexistuje mechanizmus koordinácie. Okrem toho vnútroštátny súd uvádza, že hoci Súdny dvor vo svojom rozsudku zo 4. mája 2023, MV – 98 ( C‑97/21 , EU:C:2023:371 ), konštatoval, že správne donucovacie opatrenie spočívajúce v zapečatení má trestnoprávnu a represívnu povahu, zastáva názor, že v prejednávanej veci preventívna povaha prevažuje nad represívnou povahou tohto opatrenia, ktorého cieľom je len obmedziť rozsah dôsledkov poškodzujúcich finančné záujmy Únie.

24

Napokon sa tento súd domnieva, že bez toho, aby došlo k porušeniu článku 325 ZFEÚ a článku 273 smernice o DPH, nemožno odôvodnenie rozsudku zo 4. mája 2023, MV – 98 ( C‑97/21 , EU:C:2023:371 ), uplatniť na sankciu za 85 samostatných deliktov, keďže neexistencia individualizácie takejto uloženej sankcie by neumožnila overiť, či prijaté opatrenia majú skutočne odradzujúci účinok a poskytujú účinnú ochranu na zabezpečenie vymáhania presnej nezaplatenej sumy DPH, ako aj na predchádzanie daňovým únikom.

25

Za týchto podmienok Administrativen săd Burgas (Správny súd Burgas) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

O prejudiciálnych otázkach

O prípustnosti

26

Podľa bulharskej vlády je prvá a tretia otázka neprípustná, pretože nesúvisia s predmetom sporu vo veci samej, keďže sa týkajú uloženia správneho donucovacieho opatrenia. Vnútroštátny súd nepotrebuje požadovaný výklad na to, aby mohol rozhodnúť spor, o ktorom rozhoduje.

27

Okrem toho Beach and bar management tvrdí, že tretia otázka je neprípustná, keďže vnútroštátny súd nerozhoduje o žalobe proti správnemu donucovaciemu opatreniu.

31

Ako navyše uviedol generálny advokát v bode 37 svojich návrhov, z tohto návrhu vyplýva, že svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate snaží určiť, či sú peňažné sankcie, o ktoré ide vo veci samej, v súlade s právom Únie, a že táto otázka sa zjavne týka výkladu ustanovení práva Únie. Takto preformulovanú prvú otázku treba považovať za prípustnú.

O prvej otázke

32

Prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či sa majú článok 325 ZFEÚ, článok 273 smernice o DPH a článok 50 Charty vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje, že zdaniteľnej osobe sa uloží peňažná sankcia z dôvodu, že nevydala pokladničné doklady týkajúce sa uskutočnených predajov, ak toto porušenie už viedlo k uloženiu správneho donucovacieho opatrenia spočívajúceho v zapečatení obchodného priestoru, v ktorom došlo k uvedenému porušeniu, spolu so zákazom vstupu do tohto priestoru.

33

Pokiaľ ide o peňažnú sankciu na jednej strane skutočnosť, že jej výška za prvý delikt nemôže byť nižšia ako 500 BGN (približne 250 eur), a môže dosahovať až 2000 BGN (približne 1000 eur), a na druhej strane okolnosť, že pomer medzi nezaplatenou DPH z dôvodu nevydania pokladničných dokladov na všetky platby zodpovedajúce deliktom, o ktoré ide vo veci samej, a to v celkovej výške 268,02 BGN (približne 134 eur), a uloženou sankciou, ktorá podľa informácií vnútroštátneho súdu predstavuje 42500 BGN (približne 21250 eur), svedčia o prísnej povahe uvedenej sankcie (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 4. mája 2023, MV – 98, C‑97/21 , EU:C:2023:371 , bod 48 ).

37

V tomto kontexte, keďže predmetné peňažné sankcie sa majú kvalifikovať ako sankcie trestnoprávnej povahy, možno konštatovať, že kumulácia týchto sankcií spôsobuje obmedzenie základného práva zaručeného v článku 50 Charty (pozri v tomto zmysle rozsudok zo 4. mája 2023, MV – 98, C‑97/21 , EU:C:2023:371 , bod 49 ).

38

Súdny dvor už totiž rozhodol, že článok 273 smernice o DPH a článok 50 Charty sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, podľa ktorej daňovníkovi možno za to isté porušenie daňovej povinnosti a po skončení odlišných a samostatných konaní uložiť opatrenie spočívajúce v peňažnej sankcii a opatrenie spočívajúce v zapečatení obchodného priestoru, pričom uvedené opatrenia možno napadnúť žalobou na odlišných súdoch, keďže uvedená právna úprava nezaručuje koordináciu konaní, aby bolo možné znížiť dodatočné zaťaženie spojené s kumuláciou uvedených opatrení na to najnevyhnutnejšie a neumožňuje zaručiť, že prísnosť všetkých uložených sankcií zodpovedá závažnosti dotknutého porušenia (rozsudok zo 4. mája 2023, MV – 98, C‑97/21 , EU:C:2023:371 , bod 63 ).

42

Vzhľadom na konštatovanie uvedené v bode 40 tohto rozsudku z uvedeného vyplýva, že donucovacie opatrenie, o ktoré ide vo veci samej, nestráca svoju kvalifikáciu trestnej sankcie v zmysle tohto ustanovenia len preto, že má aj preventívny účel.

43

V každom prípade, ako bolo pripomenuté v bode 34 tohto rozsudku, práve vnútorná prísnosť opatrenia spočívajúceho v zapečatení obchodného priestoru odôvodňuje jeho trestnoprávnu kvalifikáciu a vedie k uplatniteľnosti článku 50 Charty. Táto prísnosť nie je zmiernená skutočnosťou, ako uviedol generálny advokát v bodoch 61 a 64 svojich návrhov, že veľký počet porušení, ku ktorým došlo v prejednávanej veci, mohol dokonca viesť k tomu, že sa na obchodný priestor dotknutý vo veci samej uplatnila podstatne dlhšia doba zapečatenia.

44

Treba teda konštatovať, že správne opatrenie spočívajúce v zapečatení a zákaze vstupu do obchodného priestoru počas štrnástich dní si zachováva represívnu povahu, či už bolo prijaté v odpovedi na jediné konkrétne porušenie zákona o DPH, alebo v nadväznosti na spáchanie 85 porušení tohto zákona posudzovaných ako celok počas určitého obdobia.

V tejto súvislosti treba pripomenúť, že podľa článku 49 ods. 3 Charty prísnosť trestov nesmie byť neprimeraná trestnému činu. Rovnako Súdny dvor rozhodol, že ak neboli prijaté vnútorné legislatívne opatrenia na úrovni Únie, v oblasti uplatniteľných sankcií majú členské štáty právomoc určiť povahu a úroveň týchto sankcií, a to najmä v súlade so zásadou proporcionality [rozsudok z 19. októbra 2023, G. ST. T. (Primeranosť trestu v prípade falšovania), C‑655/21 , EU:C:2023:791 , bod 64 a citovaná judikatúra].

48

Podľa judikatúry Súdneho dvora v súlade s touto poslednou uvedenou zásadou platí, že represívne opatrenia, ktoré umožňuje vnútroštátna právna úprava, nemôžu ísť nad rámec toho, čo je primerané a potrebné na dosiahnutie legitímnych cieľov sledovaných touto právnou úpravou. Sankcie musia byť primerané závažnosti porušení, ktoré postihujú, najmä zabezpečením skutočne odrádzajúceho účinku, pričom musia byť v súlade so všeobecnou zásadou proporcionality [rozsudok z 19. októbra 2023, G. ST. T. (Primeranosť trestu v prípade falšovania), C‑655/21 , EU:C:2023:791 , bod 65 a citovaná judikatúra].

49

Okrem toho zásada proporcionality vyžaduje, aby sa pri stanovení sankcie, ako aj určení výšky pokuty zohľadňovali osobitné okolnosti prejednávaného prípadu [rozsudok z 19. októbra 2023, G. ST. T. (Primeranosť trestu v prípade falšovania), C‑655/21 , EU:C:2023:791 , bod 67 a citovaná judikatúra].

50

Vzhľadom na predchádzajúce úvahy treba na druhú otázku odpovedať tak, že článok 273 smernice o DPH a článok 49 ods. 3 Charty sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje správnu sankciu predstavujúcu peňažné opatrenie vo veľkej výške bez toho, aby mal súd rozhodujúci o žalobe proti tomuto opatreniu procesnú možnosť uložiť sumu nižšiu, ako je suma stanovená touto právnou úpravou, alebo iný druh miernejšieho trestu.

O trovách

54

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:

1.

bránia vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje správnu sankciu predstavujúcu peňažné opatrenie vo veľkej výške bez toho, aby mal súd rozhodujúci o žalobe proti tomuto opatreniu procesnú možnosť uložiť sumu nižšiu, ako je suma stanovená touto právnou úpravou, alebo iný druh miernejšieho trestu.

Podpisy

( *1 ) Jazyk konania: bulharčina.