C-472/24

MB „Žaidimų valiuta“

proti

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos,

SÚDNY DVOR (druhá komora),

v zložení: predsedníčka druhej komory K. Jürimäe, predseda Súdneho dvora vykonávajúci funkciu sudcu druhej komory K. Lenaerts, sudcovia F. Schalin (spravodajca), M. Gavalec a Z. Csehi,

generálna advokátka: J. Kokott,

litovská vláda, v zastúpení: K. Dieninis, V. Kazlauskaitė‑Švenčionienė a E. Kurelaitytė, splnomocnení zástupcovia,

–

Európska komisia, v zastúpení: P. Carlin a J. Jokubauskaitė, splnomocnené zástupkyne,

po vypočutí návrhov generálnej advokátky na pojednávaní 11. septembra 2025,

vyhlásil tento

Rozsudok

3

Podľa článku 30a smernice o DPH:

„Na účely tejto smernice sa použijú tieto vymedzenia pojmov:

1.

‚poukaz‘ je nástroj, pri ktorom existuje povinnosť akceptovať ho ako protihodnotu alebo ako časť protihodnoty za dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb, pričom sa na ňom alebo v súvisiacej dokumentácii uvádza tovar alebo služby, ktoré sa majú dodať alebo poskytnúť, alebo totožnosť ich možných dodávateľov vrátane podmienok použitia takéhoto nástroja;

2.

Ak prevod viacúčelového poukazu vykoná zdaniteľná osoba iná ako zdaniteľná osoba vykonávajúca transakciu podliehajúcu DPH podľa prvého pododseku, každé poskytnutie služieb, ktoré sa dá identifikovať, ako napríklad distribučných alebo propagačných služieb, podlieha DPH.“

5

Článok 73 uvedenej smernice stanovuje:

„V prípade dodania tovaru a poskytovania služieb, ktoré nie sú uvedené v článkoch 74 až 77, zahŕňa základ dane všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú získal alebo má získať dodávateľ alebo poskytovateľ za tieto transakcie od odberateľa alebo od tretej strany vrátane dotácií priamo spojených s cenou týchto transakcií.“

6

Článok 73a tej istej smernice znie:

transakcie vrátane dojednávania týkajúceho sa devíz, bankoviek a mincí používaných ako zákonné platidlo s výnimkou zberateľských mincí a bankoviek, t. j. zlatých, strieborných alebo iných kovových mincí, ako aj bankoviek, ktoré sa bežne nepoužívajú ako zákonné platidlo alebo ktoré sú predmetom numizmatického záujmu;

…“

Litovské právo

8

Článok 2 bod 22 Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (zákon Litovskej republiky o DPH) stanovuje:

„‚Tovarom‘ je akákoľvek vec (vrátane bankoviek a mincí numizmatického charakteru), ako aj elektrická energia, plyn, teplo, chlad a iné druhy energie. Počítačový pamäťový nosič sa nepovažuje za ‚tovar‘, ak jeho obsah tvorí neštandardný softvér, t. j. softvér, ktorý nebol vyvinutý pre masovú spotrebu a ktorý by spotrebitelia po inštalácii a absolvovaní školenia v obmedzenom rozsahu potrebnom na vykonávanie štandardných operácií alebo funkcií neboli schopní samostatne používať.“

Žaidimų valiuta podala proti tomuto rozhodnutiu žalobu na Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (Komisia pre daňové spory pri vláde Litovskej republiky), ktorá je vnútroštátnym súdom predkladajúcim návrh na začatie prejudiciálneho konania. Táto spoločnosť tvrdí, že „zlato“ by sa malo považovať za virtuálnu menu a že v dôsledku toho by transakcie spočívajúce vo výmene tejto meny za tradičné meny mali byť oslobodené od DPH, ako Súdny dvor rozhodol v súvislosti s „bitcoin“ v rozsudku z 22. októbra 2015, Hedqvist ( C‑264/14 , EU:C:2015:718 ). V prípade, že to tak nie je, pôjde o viacúčelové poukazy, ktoré tiež nepodliehajú DPH. V každom prípade Žaidimų valiuta tvrdí, že regionálny inšpektorát sa nesprávne domnieva, že do základu dane treba zahrnúť celkovú predajnú cenu „zlata“ a nielen rozdiel medzi jeho kúpnou a predajnou cenou.

12

Regionálny inšpektorát uvádza, že keďže „zlato“ možno použiť len v online videohre, nemožno ho kvalifikovať ako virtuálnu menu, a v dôsledku toho hospodárska činnosť vykonávaná spoločnosťou Žaidimų valiuta nie je činnosťou obchodovania s virtuálnou menou ani poskytovaním finančných služieb. Tvrdí tiež, že „zlato“ nemožno kvalifikovať ako viacúčelový poukaz, keďže ho vydáva tvorca hry, a nie Žaidimų valiuta.

13

Predkladajúci vnútroštátny súd poznamenáva, že pred vytvorením účtu v hre „Runescape“ musí hráč prijať pravidlá, podľa ktorých sa na neho neprevedie ani vlastníctvo jeho vlastného účtu, ani vlastníctvo produktov spojených s hrou (medzi ktoré patrí „zlato“). Konštatuje však, že samotné „zlato“ priznáva v tejto hre určité práva a zaväzuje prevádzkovateľa hry poskytovať určité služby. Za týchto podmienok sa pýta, či na daňové účely možno príjmy z predaja virtuálnej meny používanej v online videohre považovať za príjmy z predaja tradičných mien. V prípade zápornej odpovede sa pýta, či v rozsahu, v akom možno „zlato“ vymeniť za rôzne tovary a služby v takejto hre, ho možno kvalifikovať ako „poukaz“, najmä ako „viacúčelový poukaz“ v zmysle článku 30a bodov 1 a 3 smernice o DPH.

O prejudiciálnych otázkach

15

Z informácií uvedených v návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že vzhľadom na predmet sporu vo veci samej má tento súd pochybnosti o tom, či predaj „zlata“, o ktoré ide vo veci samej, podlieha DPH. V rámci svojej prvej otázky sa teda pýta, či tieto transakcie patria medzi transakcie oslobodené od dane uvedené v článku 135 ods. 1 písm. e) smernice o DPH.

16

Druhá otázka je položená pre prípad zápornej odpovede na túto prvú otázku a týka sa základu dane z týchto transakcií na účely DPH podľa ustanovení smernice o DPH. Hoci v rámci tejto druhej otázky predkladajúci vnútroštátny súd neidentifikuje žiadne ustanovenie smernice, o ktorého výklad žiada, z informácií uvedených v návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že sa pýta, či „zlato“ spadá pod pojem „poukaz“, najmä „viacúčelový poukaz“, v zmysle článku 30a bodov 1 a 3 uvedenej smernice, a teda ak áno, DPH by sa mala vyberať z rozdielu medzi predajnou cenou a kúpnou cenou tohto „zlata“. Pýta sa tiež, či tieto plnenia naopak spadajú pod pojem „poskytovanie služieb“, čo znamená, že celý predaj tohto „zlata“ podlieha DPH v súlade s článkom 73 tej istej smernice.

17

20

Výklad týchto výrazov však musí byť v súlade s cieľmi sledovanými oslobodeniami od dane uvedenými v článku 135 ods. 1 smernice o DPH a musí rešpektovať požiadavky zásady daňovej neutrality, ktorá charakterizuje spoločný systém DPH. Toto pravidlo reštriktívneho výkladu preto neznamená, že by sa pojmy použité pre definovanie oslobodení od dane uvedených v tomto článku 135 ods. 1 mali vykladať spôsobom, ktorý by ich zbavoval ich účinkov (rozsudok z 22. októbra 2015, Hedqvist, C‑264/14 , EU:C:2015:718 , bod 35 a citovaná judikatúra).

21

Z judikatúry Súdneho dvora v tejto súvislosti vyplýva, že oslobodenia od dane uvedené v článku 135 ods. 1 písm. d) až f) smernice o DPH sú určené najmä na odstránenie ťažkostí spojených so zisťovaním základu dane, ako aj sumy odpočítateľnej DPH (rozsudok z 22. októbra 2015, Hedqvist, C‑264/14 , EU:C:2015:718 , bod 36 a citovaná judikatúra).

22

Okrem toho transakcie oslobodené od DPH podľa týchto ustanovení sú vzhľadom na svoju povahu finančnými transakciami, aj keď nemusia byť nevyhnutne vykonávané bankami alebo finančnými inštitúciami (rozsudok z 22. októbra 2015, Hedqvist, C‑264/14 , EU:C:2015:718 , bod 37 a citovaná judikatúra).

26

Z judikatúry citovanej v bode 24 tohto rozsudku tak vyplýva, že oslobodenie od dane uvedené v článku 135 ods. 1 písm. e) smernice o DPH sa môže vzťahovať na transakcie s netradičnými menami, ak sú splnené dve kumulatívne podmienky, a to po prvé, že tieto meny boli akceptované stranami transakcie ako alternatíva k zákonným platobným prostriedkom, a po druhé, že uvedené meny nemajú iný účel, ako je účel platobného prostriedku.

27

V prvom rade na určenie, či transakcie, o ktoré ide vo veci samej, predstavujú finančné transakcie oslobodené od DPH podľa článku 135 ods. 1 písm. e) smernice o DPH, treba preskúmať, či „zlato“ online videohry, o ktoré ide vo veci samej, spĺňa tieto dve podmienky.

28

Z informácií poskytnutých predkladajúcim vnútroštátnym súdom vyplýva, že „zlato“ nemá iný účel než byť použité v rámci online videohry, a preto nepredstavuje menu, ktorá by bola mimo tejto hry akceptovaná ako platobný prostriedok na nákup skutočných tovarov alebo služieb. Okrem toho sa zdá, že toto konštatovanie je podporené skutočnosťou, že podmienky používania tejto hry v podstate stanovujú, že produkty spojené s touto hrou, ktorej súčasťou je „zlato“, nepatria hráčom. Za týchto podmienok a s výhradou overení predkladajúcim vnútroštátnym súdom teda „zlato“ nespĺňa podmienky uvedené v bode 26 tohto rozsudku.

32

Aj keby bola v prejednávanej veci druhá z týchto podmienok splnená, nezdá sa, že by „zlato“ spĺňalo prvú podmienku. Ako totiž uviedla generálna advokátka v bode 44 svojich návrhov, keďže „zlato“ predstavuje jeden z prvkov online hry, samo osebe sa podobá elektronickej službe, ktorá je neoddeliteľnou súčasťou tejto hry. V tejto súvislosti sa zdá, že „zlato“, ktoré je predmetom výmenných transakcií vykonávaných spoločnosťou Žaidimų valiuta, ako sú opísané v bode 9 tohto rozsudku, predstavuje spotrebovateľnú výhodu, teda plnenie, ktoré príjemca dostáva a ako také využíva v rámci online videohry. Z toho vyplýva, že „zlato“ neslúži, na rozdiel od poukazu, na získanie neskoršej spotrebovateľnej výhody vo forme inej služby, ktorú ešte len treba určiť.

33

„Zlato“ preto nemožno kvalifikovať ako poukaz v zmysle článku 30a bodu 1 smernice o DPH. V dôsledku toho ho nemožno kvalifikovať ako viacúčelový poukaz v zmysle článku 30a bodu 3 tejto smernice.

34

Z uvedeného vyplýva, že vzhľadom na to, že „zlato“ treba kvalifikovať ako elektronickú službu, základ dane pri transakciách spočívajúcich vo výmene mien používaných na platobné účely za toto „zlato“ musí predstavovať celú protihodnotu prijatú za jeho predaj v súlade so všeobecným pravidlom stanoveným v článku 73 uvedenej smernice.

O trovách

36

Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred predkladajúcim vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (druhá komora) rozhodol takto:

1.

Článok 135 ods. 1 písm. e) smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, zmenenej smernicou Rady (EÚ) 2016/1065 z 27. júna 2016,

Podpisy

( *1 ) Jazyk konania: litovčina.