T-575/24

proti

Digipolis Antwerpen AG,

District09 AG

[návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Hof van beroep te Antwerpen (Odvolací súd Antverpy, Belgicko)]

„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Dane – Daň z pridanej hodnoty (DPH) – Smernica 2006/112/ES – Článok 2 ods. 1 písm. c) – Zdaniteľné plnenia – Články 9 až 13 – Pojem ‚zdaniteľná osoba‘ – Medziobecná spolupráca – Poskytovanie služieb združením jeho členom za odplatu – Belgická administratívna tolerancia, ktorá umožňuje, aby sa združenie a jeho členovia považovali za jednu zdaniteľnú osobu“

I. Úvod

4.

Vnútroštátny súd však má pochybnosti o zlučiteľnosti uvedeného ustanovenia so smernicou 2006/112.

II. Právny rámec

A.

Právo Únie

5.

„… každý členský štát [môže] považovať za jednu zdaniteľnú osobu osoby usadené na území toho istého členského štátu, ktoré sú síce právne nezávislé, ale súčasne vzájomne úzko prepojené finančnými, ekonomickými a organizačnými väzbami.“

8.

Článok 13 ods. 1 tej istej smernice znie:

„… miestne orgány, ako aj iné subjekty, ktoré sa spravujú verejným právom, sa nepovažujú za zdaniteľné osoby vzhľadom na činnosti alebo transakcie, ktorých sa zúčastňujú ako orgány verejnej moci…

… považujú sa [však] za zdaniteľné osoby v súvislosti s týmito činnosťami alebo transakciami, ak by zaobchádzanie s nimi ako s nezdaniteľnými osobami viedlo k závažnému narušeniu hospodárskej súťaže.

Subjekty, ktoré sa spravujú verejným právom, sa v každom prípade považujú za zdaniteľné osoby v súvislosti s činnosťami uvedenými v prílohe I za predpokladu, že uvedené činnosti nevykonávajú v zanedbateľnom rozsahu.“

10.

Príloha I k tejto smernici stanovuje zoznam činností uvedených v článku 13 ods. 1 treťom pododseku uvedenej smernice. Bod 1 tejto prílohy sa vzťahuje na „telekomunikačné služby“.

B.

Belgické právo

1. Belgický Zákonník o DPH

11.

„Dve alebo viaceré obce môžu založiť kooperatívne združenie s občianskoprávnou subjektivitou na účely plnenia cieľov patriacich do súvisiacich oblastí. …“

14.

Podľa § 12 ods. 1 tohto dekrétu:

„1. Obce rozhodujú o prenesení správy v súlade so stanovami kooperatívneho združenia.

Prenesenie správy znamená, že zúčastnené obce poverujú kooperatívne združenie vykonávaním rozhodnutí, ktoré prijali v rámci svojich cieľov, v tom zmysle, že zúčastnené obce sa vzdávajú práva plniť tú istú úlohu samostatne alebo spoločne s tretími stranami.“

15.

„Na účely DPH sa totiž s združeniami poverenými úlohami zaobchádza rovnako ako s medziobecnými združeniami, pričom členské obce sa vzdávajú svojich regulačných práv a práv spočívajúcich v správe. … Ak sa členovia vzdali svojich regulačných práv a práv spočívajúcich v správe, uplatňuje sa tzv. ‚teória emanácie‘.

Teórie emanácie znamená, že sa nezohľadňuje skutočnosť, že činnosť je vykonávaná združením povereným úlohou. Z hľadiska DPH platí, že činnosť vykonávajú samotní členovia združenia povereného úlohou.

…

[Táto] skutočnosť… má dôsledky aj pre služby, ktoré účastníkom poskytuje združenie poverené úlohou. Služby poskytované združením povereným úlohou v prospech jeho členov sa považujú za služby poskytované samotnému združeniu.

V súvislosti s prenesením správy združenie poverené úlohou ‚koná namiesto‘ a nie ‚na účet‘ svojich členov. Plnenia pre samotné združenie vo všeobecnosti nepatria do rozsahu pôsobnosti DPH, čo znamená, že vo vzťahu medzi povereným združením a jeho členmi neexistujú nijaké plnenia podliehajúce DPH.

Štatút DPH členov je v tomto prípade irelevantný, keďže interné plnenia nepatria do pôsobnosti DPH bez ohľadu na to, či sa má člen klasifikovať ako verejnoprávna organizácia podľa § 6 [belgického] Zákonníka o DPH alebo ako bežná zdaniteľná osoba podľa § 4 [belgického] Zákonníka o DPH.“

Zakladajúcimi členmi združenia Digipolis sú najmä belgické mestá. V roku 2010 sa členmi tohto združenia stali iné verejnoprávne právnické osoby vykonávajúce činnosti verejného záujmu, medzi ktoré patrí starostlivosť o deti alebo obecný rozvoj (ďalej len „pristupujúci členovia“).

21.

Digipolis poskytoval svojim členom a tretím osobám služby v oblasti informačných a komunikačných technológií, najmä telematické služby.

22.

V nadväznosti na daňovú kontrolu vykonanú v roku 2017 daňová správa konštatovala, že služby poskytnuté členom od roku 2014 až do roku 2016 mali podliehať DPH. V dôsledku toho požadovala od združenia Digipolis, aby uhradil DPH, ktorá mala byť za tieto roky zaplatená.

23.

Právni nástupcovia združenia Digipolis sa naopak domnievajú, že z odpovede ministerstva na parlamentnú otázku č. 2188 vyplýva, že teória emanácie sa uplatňuje na služby, ktoré združenie poverené úlohou poskytuje jeho členom. Tieto služby sa teda považujú za služby poskytované sebe samému v rámci jednej a tej istej zdaniteľnej osoby, a teda nepatria do pôsobnosti DPH.

27.

Keďže Hof van beroep te Antwerpen (Odvolací súd Antverpy) usúdil, že na to, aby bolo možné rozhodnúť tento spor, je potrebné podať výklad smernice 2006/112, ako aj zásady daňovej neutrality, rozhodol prerušiť konanie a položiť v rámci konania upraveného v článku 267 ZFEÚ túto prejudiciálnu otázku zloženú z dvoch častí:

„Ide o porušenie článkov 2, 9 a 13 smernice 2006/[112] a zásady neutrality, ak sa tieto ustanovenia vykladajú v tom zmysle, že členovia, ktorí uskutočnili prenesenie správy, nie sú zdaniteľní na účely DPH z dôvodu svojho členstva v združení poverenom úlohou, keď využívajú služby združenia povereného úlohou, keďže toto združenie v rámci prenesenia správy koná namiesto svojich členov, takže plnenia, ktoré poskytuje v prospech svojich členov, sa považujú za plnenia poskytované samotnému združeniu, a teda nepredstavujú účasť na hospodárskom styku [alebo] zdaniteľných plneniach? Je potrebné s prihliadnutím na tieto ustanovenia rozlišovať medzi členmi združenia povereného úlohou v zmysle článku 13 smernice [2006/112] a členmi v zmysle článkov 9 a 132 uvedenej smernice?“

IV. Konanie na Súdnom dvore a Všeobecnom súde

28.

A.

Rozsah položenej otázky

31.

V dobre známom procesnom kontexte prejudiciálneho konania ( 3 ) Všeobecnému súdu prislúcha poskytnúť vnútroštátnemu súdu užitočnú odpoveď potrebnú na rozhodnutie vo veci, o ktorej tento súd rozhoduje tak, že v prípade potreby preformuluje otázky, ktoré sú mu položené. ( 4 ) Preformulovanie je často citlivé a vyžaduje si starostlivé preskúmanie návrhu na začatie prejudiciálneho konania. V tejto súvislosti je potrebné zo všetkých informácií poskytnutých vnútroštátnym súdom, a najmä z odôvodnenia jeho návrhu na začatie prejudiciálneho konania, získať prvky práva Únie, ktoré si vyžadujú výklad so zreteľom na predmet sporu. ( 5 )

32.

Návrh na začatie prejudiciálneho konania chápem tak, že z neho vyplýva, že vnútroštátny súd sa v podstate pýta na zlučiteľnosť teórie emanácie s právom Únie (časť 1). Na rozdiel od toho, čo vyplýva z písomných pripomienok predložených Všeobecnému súdu, sa však nepýta, či Digipolis spĺňa podmienky uplatnenia článkov 2, 9 a 13 smernice 2006/112 (časť 2). Analýza predmetu sporu vo veci samej a otázok položených vnútroštátnym súdom mi umožní dospieť k záverom o rozsahu položenej otázky (časť 3).

V tejto súvislosti z návrhu na začatie prejudiciálneho konania vyplýva, že teóriu emanácie rozvinula daňová správa v obežníkoch č. 148/1971 a 6/1975 a že jej predmet bol podrobne opísaný v odpovedi ministerstva na parlamentnú otázku č. 2188.

36.

Z toho tiež vyplýva, že táto teória je základom administratívnej tolerancie ( 6 ), ktorá sa uplatňuje na daňové zaobchádzanie s plneniami „združení poverených úlohou“. Ide o subjekty, ktoré sa spravujú verejným právom a ktoré ich členovia poverili poskytovaním určitých služieb na základe „prenesenia správy“, čo znamená, že títo členovia sa zrieknu poskytovania týchto služieb. ( 7 ) Pokiaľ sú tieto podmienky splnené, združenie poverené úlohou a jeho členovia sa na účely uplatnenia DPH považujú za jednu zdaniteľnú osobu.

37.

Na pojednávaní Belgické kráľovstvo v podstate potvrdilo tento výklad, pričom zdôraznilo, že teória emanácie má dve časti, jednu vonkajšiu a druhú vnútornú. Prvá časť odráža historický účel tejto teórie, a to prenesenie zákonom priznaných pôsobností obcí na tretí subjekt. Tento subjekt potom vykonáva tieto pôsobnosti v mene a na účet zúčastnených obcí v prospech občanov. V takom prípade by sa malo združenie poverené úlohou považovať za predĺženie výkonu činnosti svojich členov. Druhá časť tejto teórie zahŕňa „atypickú“ hypotézu vo vzťahu k historickému účelu teórie emanácie, t. j. plnenia združenia povereného úlohou voči svojim členom, ktoré sa považujú za poskytovanie služieb sebe samému.

38.

Ak sa vnútroštátny súd pýta na uplatniteľnosť teórie emanácie, je to výlučne z hľadiska práva Únie. Zastávam názor, že z toho vyplýva, že svojou otázkou sa snaží zistiť zlučiteľnosť tejto teórie s požiadavkami vyplývajúcimi zo smernice 2006/112 a zo zásady daňovej neutrality.

2. Neexistencia otázky týkajúcej sa zdanenia združenia Digipolis

42.

Ako som už uviedol, na rozdiel od toho, čo vyplýva z písomných pripomienok predložených Všeobecnému súdu, sa domnievam, že vnútroštátny súd sa nesnaží zistiť, či v prejednávanej veci Digipolis spĺňa podmienky na uplatnenie článkov 2, 9 a 13 smernice 2006/112, hoci tieto ustanovenia výslovne spomenul v položenej otázke. Zdá sa mi totiž, že návrh na začatie prejudiciálneho konania je založený na dvoch predpokladoch. Na jednej strane podľa článku 9 smernice 2006/112 sa má Digipolis kvalifikovať ako zdaniteľná osoba z dôvodu, že nezávisle vykonáva ekonomickú činnosť, a to poskytovanie telematických služieb v prospech svojich členov a tretích osôb. Na druhej strane, keďže tieto služby sú poskytované za odplatu, patria do pôsobnosti tejto smernice, ako je definované v jej článku 2 ods. 1 písm. c). Podliehajú teda DPH, pokiaľ teória emanácie neumožňuje dospieť k opačnému výsledku. ( 10 )

43.

Na účely tohto návrhu na začatie prejudiciálneho konania teda treba konštatovať, že podľa článkov 2 a 9 smernice 2006/112 predmetné služby v zásade podliehajú DPH.

3. Návrhy k rozsahu položenej otázky

47.

Všetky vyššie uvedené úvahy ma vedú k záveru, že prvou časťou položenej otázky sa vnútroštátny súd snaží zistiť, či sa majú smernica 2006/112 a zásada daňovej neutrality vykladať v tom zmysle, že bránia uplatneniu vnútroštátnej právnej úpravy alebo správnej praxe, podľa ktorej sa služby poskytované združením jeho členom za odplatu považujú za interné plnenia, takže nepatria do pôsobnosti tejto smernice, zatiaľ čo toto združenie, ktoré koná nezávisle, sa má považovať za zdaniteľnú osobu v zmysle článku 9 uvedenej smernice.

48.

Usudzujem, že práve v tomto kontexte je potrebné zaoberať sa druhou časťou položenej otázky, ktorej cieľom je určiť, či sa odpoveď Všeobecného súdu môže líšiť v prípade, ak by členovia združenia Digipolis – ako príjemcovia predmetných služieb – neboli považovaní za zdaniteľné osoby v zmysle článku 9 smernice 2006/112, ale za subjekty, ktoré nie sú zdaniteľnými osobami v zmysle článku 13 uvedenej smernice.

B.

51.

Z ustálenej judikatúry vyplýva, že smernica 2006/112 prostredníctvom pojmu „zdaniteľná osoba“ pripisuje DPH veľmi širokú pôsobnosť. ( 13 ) Tento pojem je predmetom ustanovení hlavy III tejto smernice, konkrétne článkov 9 až 13.

52.

V tejto súvislosti považujem za užitočné pripomenúť, že na účely jednotného uplatňovania tejto smernice sa má pojem „zdaniteľná osoba“ vykladať autonómne a nezávisle od cieľov a výsledkov dotknutých plnení. ( 14 ) Domnievam sa najmä, že postavenie osoby ako zdaniteľnej osoby sa má posudzovať výlučne na základe kritérií stanovených v článku 9 smernice 2006/112, ktorý sa má vykladať s prihliadnutím na ostatné ustanovenia patriace do hlavy III tejto smernice. Z toho vyplýva, že všetky fyzické alebo právnické osoby, tak verejnoprávne, ako aj súkromnoprávne, aj subjekty bez právnej subjektivity, ktoré objektívne spĺňajú kritériá uvedené v článku 9 ods. 1 tejto smernice, sa považujú za zdaniteľné osoby na účely DPH. ( 15 )

53.

Podľa článku 9 ods. 1 „‚zdaniteľná osoba‘ je každá osoba, ktorá nezávisle a na akomkoľvek mieste vykonáva ekonomickú činnosť, odhliadnuc od účelu alebo výsledkov tejto činnosti“. Pojmy použité v tomto ustanovení, najmä pojem „každá osoba“, dávajú pojmu „zdaniteľná osoba“ širokú definíciu zameranú na nezávislosť pri výkone ekonomickej činnosti. ( 16 )

57.

Domnievam sa, že teória emanácie, ako ju opísal vnútroštátny súd, nezohľadňuje kritérium nezávislosti stanovené v článku 9 smernice 2006/112. Vytvára totiž právnu domnienku, ktorá umožňuje domnievať sa, že poskytovateľ a príjemca služieb predstavujú jednu zdaniteľnú osobu, zatiaľ čo vzhľadom na tento článok 9 prvá zdaniteľná osoba poskytuje tieto služby nezávisle od druhej zdaniteľnej osoby.

58.

Toto posúdenie teórie emanácie je podložené tak právnym rámcom, ktorý tvorí jej základ, a to obežníkmi č. 148/1971 a 6/1975, ako aj jeho opisom v odpovedi ministerstva na parlamentnú otázku č. 2188. Pokiaľ sa totiž nemýlim, tieto texty neposkytujú nijaký priestor pre kritérium nezávislosti uvedené v článku 9 smernice 2006/112.

59.

Okrem toho, pokiaľ viem, dekrét o úprave medziobecnej spolupráce sa nezaoberá ani kritériom nezávislosti. Tento dekrét totiž definuje základné pojmy teórie emanácie, a to pojmy „prenesenie správy“ a „združenie poverené úlohou“, pričom však nevyžaduje existenciu vzťahu podriadenosti v zmysle judikatúry citovanej v bode 56 vyššie medzi osobami alebo subjektmi, ktoré vykonávajú takéto prenesenie, a združením, ktoré má z neho prospech.

2. Zlučiteľnosť teórie emanácie s článkami 11 a 13 smernice 2006/112

63.

Pokiaľ ide v prvom rade o článok 11 smernice 2006/112, pripomínam, že tento článok stanovuje podmienky, za ktorých možno viaceré „právne nezávislé“ osoby považovať za súčasť skupiny, ktorá sa považuje za jednu zdaniteľnú osobu. Členov takejto „skupiny na účely DPH“ nemožno považovať za nezávislé zdaniteľné osoby, v dôsledku čoho plnenia uskutočnené za protihodnotu medzi nimi nepodliehajú DPH. ( 24 )

64.

Ako uviedla Komisia na pojednávaní, žiadna skutočnosť v spise, ktorý má Všeobecný súd k dispozícii, neumožňuje dospieť k záveru, že Digipolis a jeho členovia tvoria skupinu v zmysle tohto článku 11 ( 25 ). Usudzujem, že uplatnenie tohto ustanovenia v prejednávanej veci nikdy nebolo zamýšľané, o čom napokon svedčí odpoveď právnych nástupcov združenia Digipolis na otázku, ktorú som položil na pojednávaní. V podstate totiž tvrdili, že nie je potrebné skúmať uplatniteľnosť uvedeného článku z dôvodu, že teória emanácie už umožňovala kvalifikovať predmetné služby ako interné plnenia nepodliehajúce DPH.

65.

Domnievam sa, že uplatnenie článku 13 ods. 1 smernice 2006/112 je vylúčené aj z iného dôvodu. V súlade s týmto ustanovením sa totiž subjekty, ktoré sa spravujú verejným právom, považujú za zdaniteľné osoby, ak vykonávajú v nezanedbateľnom rozsahu činnosti uvedené v prílohe I tejto smernice. Medzi tieto služby patrí telekomunikácia, ktorá je podľa môjho chápania neoddeliteľnou súčasťou telematických služieb, o ktoré ide v prejednávanej veci. ( 30 ) Okrem toho v prejednávanej veci boli tieto služby poskytované počas dlhšieho obdobia, a to aj tretím osobám. Zdá sa mi, že tieto okolnosti môžu naznačovať, že činnosť združenia Digipolis s najväčšou pravdepodobnosťou nemala minimálny rozsah, a teda zahŕňala vážne riziko narušenia hospodárskej súťaže. ( 31 )

69.

Okrem prípadu prejednávanej veci sa domnievam, že teória emanácie nesúvisí s článkami 11 a 13 smernice 2006/112. Predovšetkým sa netýka ani určenia skupín na účely DPH, ani kvalifikácie zdaniteľných osôb ako subjektu, ktorý sa spravuje verejným právom, a jeho uplatnenie nijako nepodlieha podmienkam stanoveným v týchto článkoch 11 a 13.

70.

Zdá sa mi, že toto posúdenie potvrdzuje skutočnosť, že obežníky č. 148/1971 a 6/1975, ktoré tvoria právny základ teórie emanácie, sa nijako neodvolávajú na ustanovenia „druhej smernice o DPH“, platnej v tom čase, ktoré v podstate zodpovedali súčasným článkom 11 a 13 smernice 2006/112. ( 32 ) Okrem toho, pokiaľ viem, belgický Zákonník o DPH obsahuje ustanovenie týkajúce sa skupín na účely DPH iba od roku 1992. ( 33 ) Toto ustanovenie vyžaduje prijatie vnútroštátnych transpozičných opatrení, ktoré sú uvedené v kráľovskom nariadení z roku 2007. ( 34 )

Poznamenávam, že na pojednávaní sa Belgické kráľovstvo snažilo upraviť túto otázku tvrdením, že najmä vzhľadom na ich osobitné postavenie v rámci združení poverených úlohami by sa teória emanácie mohla uplatniť len na obce, na ktoré sa vzťahuje uvedený článok 13. Ostatní členovia, ako sú komunálne podniky, by z toho boli vylúčení.

74.

Zastávam však názor, ako už bolo uvedené, ( 35 ) že vnútroštátny súd zrejme s týmto posúdením nesúhlasí a v každom prípade sa nepýta na pôsobnosť teórie emanácie. Podľa môjho názoru je totiž druhá časť položenej otázky založená na myšlienke, že postavenie príjemcu služieb ako zdaniteľnej osoby alebo nezdaniteľnej osoby by mohlo ovplyvniť daňové postavenie ich poskytovateľa.

75.

Domnievam sa, že túto myšlienku treba zamietnuť. Naráža už na znenie článku 9 smernice 2006/112, ktorý sa netýka príjemcov dodania tovaru alebo poskytnutia služieb. Kritériá stanovené v odseku 1 tohto ustanovenia sa zameriavajú na vykonávanie ekonomických činností, ktoré umožňujú dodávať tovar alebo poskytovať službu. Sú teda zamerané na dodávateľov a poskytovateľov. ( 36 )

76.

V rámci sporu vo veci samej sa na toto oslobodenie subsidiárne odvolávali právni nástupcovia združenia Digipolis. Na pojednávaní uviedli, že niektorí členovia tohto združenia nevykonávajú činnosti oslobodené od dane na základe rôznych prípadov uvedených v článku 132 smernice 2006/112, ale na základe článku 135 tejto smernice. Domnievam sa, že táto okolnosť bráni uplatneniu článku 132 ods. 1 písm. f) uvedenej smernice. Oslobodenie od dane stanovené v tomto ustanovení sa totiž vzťahuje len na služby, ktoré priamo prispievajú k výkonu činností vo verejnom záujme uvedených v tomto článku. ( 39 )

80.

Okrem toho vzhľadom na navrhovaný výklad článku 9 smernice 2006/112 sa domnievam, že už nie je potrebné samostatne skúmať zásadu daňovej neutrality.

VI. Návrh

81.

Vzhľadom na predchádzajúce úvahy navrhujem odpovedať na otázky, ktoré položil Hof van beroep te Antwerpen (Odvolací súd Antverpy), takto:

( 1 ) Jazyk prednesu: francúzština.

( 2 ) Smernica Rady z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty ( Ú. v. EÚ L 347, 2006, s. 1 ), v znení uplatniteľnom na sporné zdaniteľné obdobia od roku 2014 do roku 2020, zmenená naposledy aktom o podmienkach pristúpenia Chorvátskej republiky a o úpravách Zmluvy o Európskej únii, Zmluvy o fungovaní Európskej únie a Zmluvy o založení Európskeho spoločenstva pre atómovú energiu ( Ú. v. EÚ L 112, 2012, s. 21 ) (ďalej len „smernica 2006/112“).

( 3 ) Rozsudky z 13. júna 2024, Adient ( C‑533/22 , EU:C:2024:501 , bod 33 ), a z 12. mája 2022, U. I. (Nepriamy colný zástupca) ( C‑714/20 , EU:C:2022:374 , bod 33 ).

( 4 ) Rozsudok z 5. marca 2020, X (Oslobodenie telefonického poradenstva od DPH) ( C‑48/19 , EU:C:2020:169 , bod 35 ).

( 5 ) Pozri rozsudky z 20. marca 1986, Tissier ( 35/85 , EU:C:1986:143 , bod 9 ), a z 5. decembra 2024, Modexel ( C‑680/23 , EU:C:2024:1000 , bod 17 a citovaná judikatúra).

( 6 ) Súdny dvor už mal príležitosť posúdiť belgickú administratívnu toleranciu vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok z 24. februára 2022, Pharmacie populaire – La Sauvegarde a Pharma Santé – Réseau Solidaris ( C‑52/21 a C‑53/21 , EU:C:2022:127 ). Pozri tiež GRABIAS, F.: La tolérance administrative . Paris: Dalloz, 2018, s. 22 a 26, ktorý definuje administratívnu toleranciu ako „nezákonné rozhodnutie správy v prospech nezákonného konania správneho orgánu“, ktoré má „za následok obchádzanie právneho predpisu, ktorý by mal byť týmto správnym orgánom bežne dodržiavaný“.

( 13 ) Pozri rozsudok z 3. apríla 2025, Grzera ( C‑213/24 , EU:C:2025:238 , bod 18 a citovaná judikatúra).

( 14 ) Pozri rozsudok z 29. septembra 2015, Gmina Wrocław ( C‑276/14 , EU:C:2015:635 , bod 26 a citovaná judikatúra).

( 15 ) Pozri analogicky rozsudok z 21. októbra 2004, BBL ( C‑8/03 , EU:C:2004:650 , bod 37 a citovaná judikatúra), ktorý sa týka článku 4 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia ( Ú. v. ES L 145, 1977, s. 1 ; Mim. vyd. 09/001, s. 23), ako aj rozsudok z 29. septembra 2015,Gmina Wrocław ( C‑276/14 , EU:C:2015:635 , bod 28 ). Pozri tiež návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Nillo Jääskinen vo veci Gmina Wrocław ( C‑276/14 , EU:C:2015:431 , bod 34 ) a analýzu rozsudku vyhláseného v tejto veci v GRUBE, F.: EuGH: Wirtschaftlich tätige „kommunale Einrichtungen“ mangels Selbständigkeit keine Unternehmer im umsatzsteuerrechtlichen Sinne – Gmina Wrocław. In: Mehrwertsteuerrecht , 2015, č. 23, s. 926 – 930 (929 – 930).

( 16 ) Rozsudok z 29. septembra 2015, Gmina Wrocław ( C‑276/14 , EU:C:2015:635 , body 27 a 28 ).

( 17 ) Pozri návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Georges Cosmas vo veci Heerma ( C‑23/98 , EU:C:1999:259 , body 18 a 19 ). Pre prehľad veci pozri BERLIN, D.: Chronique de jurisprudence fiscale européenne. In: Revue trimestrielle de droit européen , 2002, č. 4, s. 725 – 788 (bod 731 – 734). Je potrebné poznamenať, že široký výklad kritérií stanovených v článku 9 ods. 1 smernice 2006/112 neznamená, že článok 11 by sa mal vykladať reštriktívne [rozsudok z 1. decembra 2022, Finanzamt T (Interné plnenia v rámci skupiny subjektov na účely DPH), C‑269/20 , EU:C:2022:944 , bod 42 ].

( 22 ) Pozri najmä rozsudok zo 17. decembra 2020, WEG Tevesstraße ( C‑449/19 , EU:C:2020:1038 , bod 32 ). Pokiaľ ide o vzťah medzi právnym subjektom a jeho členmi, pozri tiež rozsudky z 27. januára 2000, Heerma ( C‑23/98 , EU:C:2000:46 , bod 18 ), a z 12. októbra 2016, Nigl a i. ( C‑340/15 , EU:C:2016:764 , body 30 až 34 ).

( 23 ) Podotýkam, že Súdny dvor dospel k porovnateľnému riešeniu, pokiaľ ide o právo na odpočítanie dane, v rozsudku z 15. decembra 2011, Komisia/Francúzsko ( C‑624/10 , neuverejnený, EU:C:2011:849 , body 45 a 48 ).

( 24 ) Rozsudok z 11. júla 2024, Finanzamt T II ( C‑184/23 , EU:C:2024:599 , body 38 až 41 a 47 ). Pozri v tomto zmysle návrhy, ktoré predniesla generálna advokátka Juliane Kokott vo veci Adient ( C‑533/22 , EU:C:2024:106 , bod 33 ): článok 11 smernice 2006/112 „umožňuje členským štátom, aby za určitých podmienok považovali dve (alebo viac) osôb spoločne za jednu zdaniteľnú osobu s cieľom vyhnúť sa existencii transakcie medzi týmito osobami vo vnútornom vzťahu“. Slúži to na zabezpečenie určitej „organizačnej neutrality“. Pre prehľad vývoja judikatúry Súdneho dvora pozri KORN, C.: UStG § 2 Unternehmer, Unternehmen. Unionsrechtliche Grundlage und Unterschiede zu § 2 Abs. 2 Nr. 2. In: BUNJES (ed.): Umsatzsteuergesetz , 24. ed., München: C.H. Beck, 2025, body 170 – 177 (170 – 172).

( 25 ) Pokiaľ sa nemýlim, toto ustanovenie, ktoré je fakultatívne, bolo prebraté do belgického práva kráľovským nariadením č. 55 z 9. marca 2007 o režime zdaniteľných osôb tvoriacich jeden subjekt na účely DPH, ktorým sa vykonáva § 4 ods. 2 belgického Zákonníka o DPH. Pozri v tejto súvislosti HANSSENS, S.: Unité TVA. In: BOURGEOIS (dir.): TVA – questions choisies . Bruxelles: Larcier, 2021, s. 181 – 202 (182 a 183).

( 32 ) Šiesta smernica Rady 67/228/EHS z 11. apríla 1967 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – Štruktúra a podmienky uplatnenia spoločného systému dane z pridanej hodnoty [ neoficiálny preklad ] (Ú. v. ES L 71, 1967, s. 1303). V bode 2 prílohy A k tejto smernici sa vo štvrtom odseku stanovovalo, že „pojem [‚nezávisle‘] tiež umožňuje každému členskému štátu, aby osoby, ktoré sú síce právne nezávislé, ale sú organicky prepojené hospodárskymi, finančnými a organizačnými vzťahmi, nepovažoval za samostatné daňové subjekty, ale za jeden daňový subjekt. Členský štát, ktorý má v úmysle prijať takýto systém, uskutoční konzultácie ustanovené v článku 16“. V piatom odseku toho istého bodu sa stanovovalo, že „štáty, provincie, obce a iné verejnoprávne celky sa v zásade nepovažujú za zdaniteľné osoby v súvislosti s činnosťami, ktoré vykonávajú ako verejné orgány“.

( 33 ) Pozri v tejto súvislosti HANSSENS, S.: c. d., s. 181 – 202 (183).

( 34 ) Kráľovské nariadenie č. 55 z 9. marca 2007 o režime zdaniteľných osôb tvoriacich jeden subjekt na účely DPH. Pozri tiež bod 64 vyššie.

( 35 ) Pozri body 39 a 40 vyššie.

( 36 ) Pozri rozsudky z 29. septembra 2015, Gmina Wrocław ( C‑276/14 , EU:C:2015:635 , bod 28 ), a z 15. apríla 2021, Administration de l‘enregistrement, des domaines et de la TVA ( C‑846/19 , EU:C:2021:277 , bod 47 a citovaná judikatúra) a návrhy, ktoré predniesla generálna advokátka Juliane Kokott vo veci Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija ( C‑87/23 , EU:C:2024:222 , body 56 a 57 ). Pozri tiež bod 53 vyššie.