C-241/25
ECLI:EU:C:2026:503
- Súd
- Súdny dvor Európskej únie
- IČS
- 62025CC0241
- Zdroj
- eur-lex.europa.eu ↗
Predbežné znenie
NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA
JEAN RICHARD DE LA TOUR
prednesené 18. júna 2026( 1 )
Vo veci C ‑ 241/25
Société Générale SA
proti
Skatteverket
[návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko)]
„ Návrh na začatie prejudiciálneho konania – Daňová právna úprava – Zdanenie dividend – Článok 63 ZFEÚ – Voľný pohyb kapitálu – Zrážková daň z dividend vnútroštátneho pôvodu nadobudnutých spoločnosťami nerezidentmi – Príjemca nerezident v strate – Objektívne porovnateľná situácia – Požiadavka na výpočet výsledku hospodárenia podľa pravidiel štátu zdroja“
I. Úvod
1. Týmto návrhom na začatie prejudiciálneho konania sa od Súdneho dvora žiada, aby sa vyjadril k nasledujúcemu problému, na ktorý poukázali odborníci z praxe a právna veda už v rozsudku z 22. novembra 2018, Sofina a i.( 2 ), ktorý bol potvrdený rozsudkom z 19. decembra 2024, Credit Suisse Securities (Europe)( 3 ): ako vypočítať stratu, na ktorú sa odvoláva spoločnosť nerezident, ktorá je príjemcom dividend a ktorá chce, aby sa s ňou zaobchádzalo rovnako ako so stratovými spoločnosťami rezidentmi v členskom štáte zdroja dividend( 4 )? Má sa tento výpočet vykonať podľa pravidiel štátu zdroja, alebo podľa pravidiel členského štátu sídla tejto spoločnosti nerezidenta( 5 )?
2. Súdny dvor totiž rozhodol, že článok 63 ZFEÚ bráni právnym predpisom – o aké išlo vo veciach, v ktorých boli vydané tieto dva rozsudky – na základe ktorých zdanenie dividend vyplatených v štáte zdroja stratovým spoločnostiam nerezidentom podliehalo zrážkovej dani, ktorá má povahu okamžitého a konečného zdanenia, zatiaľ čo na dividendy nadobudnuté stratovými spoločnosťami rezidentmi sa vzťahoval buď odklad zdanenia až do dosiahnutia opätovného zisku (vec, v ktorej bol vydaný rozsudok Sofina), alebo úplné vrátenie, ak bol výsledok hospodárenia za zdaňovacie obdobie stratový (vec, v ktorej bol vydaný rozsudok Credit Suisse Securities), čo v oboch prípadoch predstavovalo výhodu likvidity, alebo dokonca úplné oslobodenie od dane v prípade ukončenia činnosti predtým, ako sa opäť dosiahne kladný hospodársky výsledok.
3. V prejednávanej veci sa Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko) pýta, či je v rozpore s voľným pohybom kapitálu stanoveným v článku 63 ZFEÚ, ak sa od spoločnosti nerezidenta, ktorá je príjemcom dividend a ktorá je v stratovej situácii, vyžaduje prepočítanie straty podľa pravidiel štátu zdroja na to, aby sa s touto spoločnosťou zaobchádzalo rovnako ako so stratovou spoločnosťou rezidentom. Navrhnem Súdnemu dvoru, aby odpovedal, že je to tak.
II. Právny rámec
A. Medzinárodné právo
4. Článok 10 zmluvy medzi vládou Francúzskej republiky a vládou Švédskeho kráľovstva o zamedzení dvojitého zdanenia a predchádzaní daňovým únikom v oblasti daní z príjmov a majetku( 6 ) stanovuje:
„1. Dividendy vyplácané spoločnosťou, ktorá je rezidentom jedného zmluvného štátu, rezidentovi druhého zmluvného štátu, sa zdaňujú v tomto druhom štáte.
2. Tieto dividendy môžu byť zdanené aj v zmluvnom štáte, ktorého je spoločnosť vyplácajúca dividendy rezidentom, a to podľa právnych predpisov tohto štátu; ak je však osoba, ktorá dividendy prijíma, ich skutočným príjemcom, takto stanovená daň nemôže presiahnuť 15 [%] hrubej sumy dividend. …
…“
B. Švédske právo
1. Ustanovenia upravujúce daň z dividend
5. Ustanovenia upravujúce daň z dividend sú uvedené v kupongskattelagen (zákon o dani z dividend)( 7 ) z 20. novembra 1970 v znení uplatniteľnom na spor vo veci samej.
6. Podľa § 1 prvého odseku tohto zákona sa daň z dividend odvádza štátu za každé vyplatenie dividend z akcií švédskych akciových spoločností.
7. Podľa § 4 prvého odseku uvedeného zákona sú platiteľmi dane zahraničné právnické osoby, ktoré majú nárok na dividendy, ak vyplatené dividendy nesúvisia s príjmami z hospodárskej alebo obchodnej činnosti vykonávanej prostredníctvom stálej prevádzkarne vo Švédsku.
8. V § 5 zákona o dani z dividend sa uvádza, že daň z dividend sa vyberá zrážkou vo výške 30 % z vyplatených dividend. Podľa § 27 tohto zákona však v určitých situáciách existuje právo na vrátenie dane. Z prvého odseku tohto ustanovenia vyplýva, že ak bola daň z dividend vybraná vo výške presahujúcej sumu splatnú podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, príjemca má nárok na vrátenie sumy zrazenej nadmerne.
9. Ustanovenia § 28 až 28n uvedeného zákona, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2020,( 8 ) stanovujú v určitých prípadoch odklad zaplatenia dane z dividend. Tieto pravidlá umožňujú zahraničnej právnickej osobe usadenej v Európskej únii získať na základe žiadosti dodatočnú lehotu na zaplatenie dane z dividend. Odklad sa v podstate poskytne vtedy, ak zahraničná právnická osoba vykazuje stratu vypočítanú podľa pravidiel švédskeho daňového práva. Ak spoločnosť, ktorá žiada o odklad, patrí do skupiny podnikov, ktoré podliehajú konsolidovanému zdaneniu príjmov v štáte, v ktorom je usadená, rozsah odkladu sa vypočíta s prihliadnutím na všetky podniky patriace do skupiny.
2. Ustanovenia upravujúce daň z príjmov
10. Kapitola 6 § 3 a 4 inkomstskattelagen (zákon o dani z príjmov)( 9 ) zo 16. decembra 1999 v znení uplatniteľnom na spor vo veci samej vo všeobecnosti stanovuje, že švédske právnické osoby podliehajú dani z príjmov v súvislosti so všetkými svojimi príjmami vo Švédsku a v zahraničí.
11. Podľa kapitoly 16 § 1 prvého odseku tohto zákona si môžu v zásade odpočítať náklady vynaložené na získanie a udržanie príjmov ako daňový výdavok.
12. Zákon o dani z príjmov neobsahuje pravidlá týkajúce sa konsolidovaného zdanenia. Podniky v rámci skupiny však môžu, ak sú splnené určité podmienky, dosiahnuť vyváženie výsledkov hospodárenia v rámci skupiny uskutočnením vnútroskupinových prevodov podľa kapitoly 35 tohto zákona.
13. Z kapitoly 35 § 1 prvého odseku uvedeného zákona vyplýva, že tento prevod je odpočítateľný na strane prevodcu a zdaniteľný na strane jeho príjemcu.
III. Skutkový stav sporu vo veci samej a prejudiciálne otázky
14. Société Générale SA (ďalej len „SG“) je francúzska spoločnosť, ktorá je na daňové účely rezidentom vo Francúzsku a je súčasťou daňovej skupiny, na ktorú sa vo Francúzsku vzťahuje konsolidované zdanenie.
15. V priebehu roka 2012 bola z dividend, ktoré SG prijala od švédskych spoločností, vybratá zrážková daň na základe švédskej dane z dividend. Švédska daňová správa zamietla žiadosť spoločnosti SG o vrátenie zrazenej dane, ktorá sa zakladala na obmedzení voľného pohybu kapitálu spôsobeného touto zrážkou, hoci bola v strate a švédska spoločnosť vykazujúca stratu by nepodliehala dani z týchto dividend.
16. Förvaltningsrätten i Falun (Správny súd Falun, Švédsko), na ktorý podala SG žalobu, ako aj Kammarrätten i Sundsvall (Odvolací správny súd Sundsvall, Švédsko), ktorý rozhodoval o odvolaní spoločnosti SG, zamietli jej nároky z dôvodu, že francúzske daňové priznania spoločnosti SG a skupiny, do ktorej patrí, neumožňujú s dostatočnou istotou rozhodnúť, či bola v danom roku v strate, čo by bolo možné zistiť len na základe podrobného výpočtu výsledku hospodárenia spoločnosti SG a jej skupiny podľa švédskej právnej úpravy.
17. Za súčasného stavu konania bol kasačný opravný prostriedok spoločnosti SG pripustený v súvislosti s otázkou, či sa zahraničná právnická osoba nachádza v situácii objektívne porovnateľnej so situáciou švédskej právnickej osoby, ktorá vykazuje stratu v zmysle zdanenia príjmov, na účely rozhodnutia o súlade zrážky dane z dividend so Zmluvou o FEÚ.
18. Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd) sa pýta, či štát zdroja môže od spoločnosti nerezidenta, ktorá žiada o vrátenie zrážkovej dane z dividend z dôvodu, že je v strate, požadovať dôkaz o tom, že je v strate aj na základe výpočtu jej výsledku hospodárenia podľa daňových pravidiel štátu zdroja. V prípade kladnej odpovede vnútroštátny súd predkladajúci návrh na začatie prejudiciálneho konania konštatuje, že ďalšia otázka sa týka zohľadnenia výsledku hospodárenia celej daňovej skupiny pri posudzovaní stratovosti spoločnosti, hoci štát zdroja nestanovuje konsolidované zdanenie, ale len pravidlá vnútroskupinových prevodov, ktoré za určitých podmienok umožňujú vyváženie výsledkov hospodárenia v rámci skupiny.
19. Za týchto okolností Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd) rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:
„1. Je zlučiteľné s článkom 63 Zmluvy o fungovaní Európskej únie, aby štát zdroja požadoval od zahraničnej spoločnosti, na ktorú sa vzťahuje zdanenie dividend formou zrážkovej dane pri zdroji a ktorá tvrdí, že sa nachádza v situácii objektívne porovnateľnej so situáciou domácej stratovej spoločnosti, aby túto okolnosť preukázala prepočítaním svojho zdaniteľného výsledku hospodárenia v súlade s pravidlami, ktoré štát zdroja uplatňuje na zdaňovanie príjmov domácich spoločností?
2. Ak sa na zahraničnú spoločnosť vzťahuje konsolidované zdanenie, je zlučiteľné s článkom 63 ZFEÚ, aby štát zdroja požadoval, aby sa pri určovaní, či sa spoločnosť nachádza v situácii objektívne porovnateľnej so situáciou domácej stratovej spoločnosti, zohľadnil výsledok hospodárenia daňovej skupiny ako celku?
3. Ovplyvní odpoveď na [druhú otázku] skutočnosť, že štát zdroja nemá pravidlá konsolidovaného zdaňovania, ale naopak má pravidlá týkajúce sa vnútroskupinových prevodov, ktoré za určitých okolností umožňujú vyváženie výsledkov hospodárenia v rámci skupiny?“
20. Spolková republika Nemecko požiadala na základe článku 16 tretieho odseku Štatútu Súdneho dvora Európskej únie o preskúmanie týchto otázok Súdnym dvorom zasadajúcim vo veľkej komore.
21. Písomné pripomienky predložili SG, Skatteverket (daňová správa, Švédsko), švédska a nemecká vláda, ako aj Európska komisia. Títo účastníci konania a španielska vláda predniesli ústne pripomienky na pojednávaní 10. februára 2026.
IV. Analýza
22. Svojimi otázkami, ktoré navrhujem preskúmať spoločne, predkladajúci vnútroštátny súd žiada Súdny dvor, aby spresnil judikatúru vyplývajúcu z rozsudkov Sofina a Credit Suisse Securities. Pýta sa, či štát zdroja dividend vyplatených spoločnosti so sídlom v inom členskom štáte, ktorá patrí do skupiny, ktorá je daňovo integrovaná v tomto štáte sídla, môže vyžadovať, aby strata uvádzaná touto spoločnosťou bola preukázaná výpočtom podľa jeho vlastných daňových pravidiel s cieľom stanoviť, že spoločnosť nerezident sa nachádza v situácii porovnateľnej so situáciou stratovej spoločnosti rezidenta, a tak môže využiť možnosť odkladu zdanenia. Okrem toho sa pýta, či na účely určenia, či je daňová situácia spoločnosti nerezidenta porovnateľná so situáciou stratovej spoločnosti rezidenta, treba zohľadniť výsledok hospodárenia daňovej skupiny, do ktorej spoločnosť nerezident patrí, alebo len jej vlastný výsledok hospodárenia, ak štát zdroja nemá pravidlá daňovej konsolidácie, ale len pravidlá týkajúce sa vnútroskupinových prevodov, ktoré za určitých podmienok umožňujú vyvážiť výsledky hospodárenia v rámci skupiny.
A. Závery vyplývajúce z rozsudkov Sofina a Credit Suisse Securities
23. V rozsudku Sofina sa Súdny dvor vyjadril ku skutkovým okolnostiam a k právnej úprave, ktoré sú veľmi podobné tým v prejednávanej veci, konkrétne k odmietnutiu daňovej správy vrátiť zrážkovú daň vybratú z dividend nadobudnutých spoločnosťou nerezidentom v strate, zatiaľ čo spoločnosť rezident je zdanená za bežný rok len vtedy, ak je zisková.
24. V prvom rade Súdny dvor zastával názor, že dotknutá právna úprava mohla priniesť výhodu spoločnostiam rezidentom v stratovej situácii (výhoda likvidity, či dokonca úplného oslobodenia od dane v prípade ukončenia činnosti), zatiaľ čo spoločnosti nerezidenti podliehali okamžitému a konečnému zdaneniu bez ohľadu na svoj výsledok hospodárenia.( 10 )
25. V druhom rade preskúmal existenciu odôvodnenia zisteného obmedzenia voľného pohybu kapitálu.
26. Na tento účel najprv odmietol odôvodnenie založené na objektívnej porovnateľnosti situácií,( 11 ) na ktoré sa odvolávali belgická, nemecká, francúzska vláda a vláda Spojeného kráľovstva, pričom vychádzali z rozsudku z 22. decembra 2008, Truck Center( 12 ). Tieto vlády sa domnievali, že odlišné podmienky výberu dane v závislosti od miesta sídla spoločnosti, ktorá je príjemcom dividend, sú odôvodnené objektívne odlišnou situáciou.( 13 ) Po tom, čo uviedol, že tento rozsudok pripustil rozdielne zaobchádzanie vyplývajúce z uplatnenia odlišných techník zdanenia v závislosti od miesta bydliska, Súdny dvor pripomenul, že v uvedenom rozsudku rozhodol, že dotknuté príjmy boli v každom prípade zdanené bez ohľadu na to, či ich príjemcom bola spoločnosť rezident alebo spoločnosť nerezident.( 14 ) Následne konštatoval, že keďže právna úprava dotknutá vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok Sofina prinášala podstatnú daňovú výhodu stratovým spoločnostiam rezidentom, nebolo možné tvrdiť, že rozdielne zaobchádzanie sa obmedzovalo len na podmienky výberu dane.( 15 )
27. Súdny dvor ďalej zamietol odôvodnenie založené na vyváženom rozdelení daňovej právomoci medzi členské štáty z dôvodu, že ak by sa režim uplatniteľný na stratové spoločnosti rezidentov uplatňoval aj na spoločnosti nerezidentov, riziko daňových strát by bolo pre oba typy spoločností rovnaké, ak by sa nestali ziskovými pred ukončením ich činnosti, a že v tomto prípade vláda súhlasila s takouto stratou v prípade spoločností rezidentov.( 16 )
28. Napokon Súdny dvor neuznal ani odôvodnenie založené na účinnosti vymáhania dane, keďže odklad zdanenia v prípade stratového roka sa má uplatňovať len na obmedzený počet spoločností nerezidentov, keďže tieto spoločnosti musia predložiť relevantné dôkazy umožňujúce daňovým orgánom štátu zdroja konštatovať splnenie zákonných podmienok a keďže tieto daňové orgány môžu využiť mechanizmy vzájomnej pomoci na účely kontroly hodnovernosti týchto skutočností. Súdny dvor z toho vyvodil, že obmedzenie voľného pohybu kapitálu vyplývajúce z dotknutej vnútroštátnej právnej úpravy ide nad rámec toho, čo je nevyhnutné na dosiahnutie cieľa zabezpečiť vymáhanie dane.( 17 ) Samotný odklad zdanenia dividend priznaný aj spoločnostiam nerezidentom v strate by preto stačil na dosiahnutie sledovaných cieľov a zároveň by odstránil obmedzenia voľného pohybu kapitálu.( 18 )
29. V rozsudku Credit Suisse Securities Súdny dvor prevzal toto odôvodnenie a uplatnil ho na prípad odmietnutia vrátenia zrážkovej dane z dividend vyplatených spoločnosti nerezidentovi, hoci stratová spoločnosť rezident môže dosiahnuť vrátenie takejto zrážkovej dane. Súdny dvor spresnil dva body. V prvom rade Súdny dvor odmietol tvrdenia Diputación Foral de Bizkaia (Provinčná rada Biskajska, Španielsko), ako aj nemeckej a španielskej vlády, ktoré sa týkali objektívnej neporovnateľnosti situácií vyplývajúcich zo zásady teritoriality a ktoré vychádzali z rozsudkov z 15. mája 1997, Futura Participations et Singer( 19 ); z 15. februára 2007, Centro Equestre da Lezíria Grande( 20 ), a zo 17. septembra 2015, Miljoen a i.( 21 ), ktoré predchádzali rozsudku Sofina.( 22 ) Na tento účel pripomenul, že rozsudok Sofina už toto tvrdenie odmietol na základe ustálenej judikatúry vyplývajúcej najmä z rozsudku zo 17. septembra 2015, Miljoen a i.( 23 ). V druhom rade Súdny dvor analyzoval odôvodnenie založené na vyváženom rozdelení daňovej právomoci medzi členskými štátmi a predchádzaní riziku dvojitého zohľadnenia strát.( 24 ) V tejto súvislosti Súdny dvor pripomenul, že predchádzanie dvojitému zohľadneniu strát predstavuje legitímny cieľ, ktorý môže odôvodniť obmedzenie základných slobôd,( 25 ) a že spoločnosti nerezidenti musia predložiť relevantné dôkazy umožňujúce daňovým orgánom štátu zdroja konštatovať splnenie podmienok stanovených na priznanie odkladu zdanenia.( 26 )
B. Výhrady a pochybnosti vyvolané touto judikatúrou
30. V prvom rade nemecká vláda, ktorú na pojednávaní podporovala španielska vláda, sa domnieva, že nejde ani tak o otázku preukázania strát, ktoré treba zohľadniť pri výpočte sumy, ktorá sa má vrátiť zo sumy zdanenej pri zdroji, ale skôr o otázku zohľadnenia strát vzniknutých mimo štátu zdroja.
31. Táto vláda nespochybňuje rozdielne zaobchádzanie z hľadiska voľného pohybu kapitálu spôsobené švédskou právnou úpravou, ktorá neumožňuje odklad zdanenia v prípade spoločnosti nerezidenta v stratovej situácii, ale spochybňuje objektívnu porovnateľnosť situácií, pričom vychádza z rozsudkov, najmä rozsudkov veľkej komory, ktoré nemôžu byť spochybnené rozsudkami Sofina a Credit Suisse Securities.
32. Nemecká vláda tak pripomína, že zásada daňovej teritoriality bola uznaná najmä v dvoch rozsudkoch veľkej komory.( 27 ) Z nich vyplýva, že daňový režim, podľa ktorého sa na účely výpočtu základu dane daňovníkov, ktorí nie sú rezidentmi daného členského štátu, zohľadňujú len zisky a straty pochádzajúce z ich činností v tomto štáte, je v súlade s touto zásadou. Táto vláda dodáva, že podľa tejto judikatúry sa daňovníci rezidenti a daňovníci nerezidenti nachádzajú v porovnateľnej situácii iba v súvislosti s nákladmi, ktoré majú priamu hospodársku súvislosť so zdaniteľnými príjmami v štáte, v ktorom sa činnosť vykonáva.( 28 ) Tieto výhrady na adresu rozsudkov Sofina a Credit Suisse Securities vyjadruje aj časť odborníkov z praxe.( 29 )
33. Niektorí z nich poukázali na riziko podvodu, ako aj na otázku geografického a daňového dosahu judikatúry vyplývajúcej z rozsudku Sofina. Iní spomenuli pokusy odborníkov z praxe obmedziť rozsah tejto judikatúry tým, že vyžadujú, aby spoločnosť nerezident v strate vypočítala túto stratu podľa pravidiel štátu zdroja, čo je prípad švédskej právnej úpravy, na rozdiel napríklad od francúzskej právnej úpravy, o ktorú išlo vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok Sofina.( 30 ) Napokon niektorí vyjadrili obavy v súvislosti s obmedzením zavedeným dvojstrannými daňovými zmluvami, ktoré umožňujú štátom zdroja zdaňovať len dividendy, a nie celkové príjmy spoločnosti nerezidenta, ktorá sa opätovne stala ziskovou.( 31 )
C. Výhrady a praktické problémy, ktoré možno prekonať
34. Domnievam sa, že každú z týchto výhrad alebo praktických ťažkostí možno prekonať.
35. V prvom rade chcem uviesť, že rozsudky, na ktorých nemecká vláda zakladá argumentáciu týkajúcu sa dodržiavania zásady daňovej teritoriality, sa týkajú len situácií, v ktorých na území štátu zdroja existuje skutočná hospodárska činnosť (dcérska spoločnosť alebo pobočka spoločnosti nerezidenta, alebo dokonca poskytovanie služieb). V dôsledku toho sa táto judikatúra neuplatní v prípade, ak – ako je to v prejednávanej veci – v štáte zdroja neexistuje hospodárska činnosť a príjmy sú teda „pasívne“. V rozsudku zo 17. septembra 2015, Miljoen a i.( 32 ) sa však skutkové okolnosti týkali zdanenia dividend vyplácaných spoločnostiam nerezidentom a Súdny dvor rozhodol, že od základu dane splatnej v štáte zdroja možno odpočítať iba výdavky na dosiahnutie príjmu priamo súvisiace s činnosťou, z ktorej pochádzajú príjmy zdaniteľné v danom členskom štáte, pričom rezidenti a nerezidenti tohto členského štátu sa nachádzajú v porovnateľnej situácii, takže právna úprava uvedeného štátu, ktorá nerezidentom v daňovej oblasti neumožňuje odpočítanie takýchto výdavkov, hoci rezidentom to umožňuje, môže pôsobiť v zásade na úkor príslušníkov iných členských štátov, a preto je nepriamou diskrimináciou na základe štátnej príslušnosti.( 33 ) Vo všetkých veciach, v ktorých boli vydané tieto rozsudky, však išlo o určenie základu dane a nie o dátum platenia alebo vrátenia tejto dane, ako to bolo vo veciach, v ktorých boli vydané rozsudky Sofina a Credit Suisse Securities. V dôsledku toho tieto rozsudky nie sú v rozpore s judikatúrou, na ktorú sa odvoláva nemecká vláda. Okrem toho sú v súlade s ustálenou judikatúrou, podľa ktorej akonáhle členský štát jednostranne alebo prostredníctvom zmluvy podriadi dani z príjmu nielen akcionárov rezidentov, ale aj akcionárov nerezidentov z dôvodu dividend, ktoré prijmú od spoločnosti rezidenta, priblíži sa situácia akcionárov nerezidentov situácii akcionárov rezidentov.( 34 ) Otázka porovnateľnosti preto prichádza do úvahy vo fáze odôvodnenia obmedzení voľného pohybu kapitálu.
36. Generálny advokát Mengozzi veľmi dobre zhrnul problém, ktorý je jadrom argumentácie nemeckej vlády týkajúcej sa porovnateľnosti. Vo veci, v ktorej išlo o obmedzenie voľného pohybu pracovníkov v dôsledku daňového pravidla, totiž uviedol, že „keďže diskriminácia spočíva v uplatnení rôznych pravidiel na porovnateľné situácie, zdá sa byť prinajmenšom obtiažne, na účely skúmania objektívnej porovnateľnosti situácií, používať ako kritérium posúdenia vnútroštátne pravidlá a/alebo pravidlá z dohôd, ktoré viedli k rozdielnemu zaobchádzaniu, v prípade ktorého má Súdny dvor práve preveriť, či je prípadne diskriminačné“, čím sa odvoláva na odôvodnenie v kruhu.( 35 ) Súdny dvor prevzal túto analýzu, aby odmietol tvrdenie nemeckej vlády v situácii, ktorá bola opačná ako situácia dotknutá v prejednávanej veci, keď uznal porovnateľnosť situácie spoločnosti, ktorá vlastnila podiely v spoločnosti rezidentovi, so situáciou spoločnosti vlastniacej podiely v spoločnosti nerezidentovi. Rozhodol, že „uplatňovanie odlišných daňových režimov na spoločnosť rezidenta podľa toho, kde má podiely – či v spoločnostiach rezidentoch, alebo v spoločnostiach nerezidentoch – nemôže predstavovať platné kritérium na posúdenie objektívnej porovnateľnosti situácií, a teda na určenie objektívneho rozdielu medzi nimi. Práve uplatňovanie odlišných daňových režimov je totiž pôvodom rozdielneho zaobchádzania, pri ktorom ďalej treba posúdiť, či je, alebo nie je opodstatnené“.( 36 )
37. V druhom rade, pokiaľ ide o riziko podvodu, stačí na jednej strane pripomenúť existenciu všeobecnej právnej zásady v práve Únie, podľa ktorej sa osoby podliehajúce súdnej právomoci nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať právnych noriem Únie,( 37 ) a to najmä v daňovej oblasti( 38 ). Na druhej strane smernica (EÚ) 2016/1164( 39 ) obsahuje v článku 6 všeobecné ustanovenie proti zneužívaniu. Okrem toho v praxi je riziko podvodu a daňových únikov oveľa obmedzenejšie v prípade nízkej účasti na základnom imaní spoločnosti.
38. V treťom rade, pokiaľ ide o spôsob výpočtu stratovej situácie spoločnosti nerezidenta poberajúcej dividendy, ktorý sa má zohľadniť na to, aby jej bolo umožnené využiť rovnaké pravidlo ako spoločnosti rezidenti – konkrétne možnosť nezaplatiť daň z dividend v prípade stratovej situácie( 40 )– je potrebné posudzovať túto otázku z hľadiska administratívnej záťaže pre spoločnosť nerezidenta, ktorej primeranosť sa musí posúdiť, a nie z hľadiska porovnateľnosti. Hoci pritom Súdny dvor rozhodol, že spoločnostiam nerezidentom prináleží predložiť relevantné dôkazy umožňujúce daňovým orgánom štátu zdroja konštatovať, že zákonné podmienky na priznanie odkladu zdanenia sú splnené,( 41 ) ohraničil túto dôkaznú povinnosť dodržiavaním zásad proporcionality a potrebného účinku. Dospel tak najmä k záveru, že:
– dôkaz o výške strát, pre ktoré daňovník žiadal o odklad, nemusí byť obmedzený len na dôkaz požadovaný právnymi predpismi štátu zdroja,( 42 )
– právna úprava členského štátu, ktorá by daňovníkovi absolútne bránila predložiť dôkazy spĺňajúce iné kritériá, ako sú kritériá stanovené jeho právnou úpravou, ide nad rámec toho, čo je nevyhnutné na zabezpečenie účinnosti daňových kontrol a účinného vymáhania dane,( 43 ) a
– požadované dôkazy by mali daňovým orgánom členského štátu zdanenia umožniť jasne a presne overiť, či sú splnené podmienky na získanie daňovej výhody, avšak nemali by mať osobitnú formu, pričom posúdenie by sa nemalo vykonávať príliš formalisticky.( 44 )
39. Vo štvrtom rade otázky týkajúce sa geografického a daňového dosahu judikatúry vyplývajúcej z rozsudku Sofina presahujú rámec preskúmania otázok položených predkladajúcim vnútroštátnym súdom, ktoré sa týkajú výlučne zdaňovania dividend prijatých spoločnosťou nerezidentom od spoločnosti, v rámci ktorej má len postavenie investora. Domnievam sa, že tento rozsah by sa nemal posudzovať podľa geografických alebo daňových kritérií, ale skôr v nadväznosti na slobodu usadiť sa alebo slobodu pohybu kapitálu. Poukazujem však na to, že nemecká vláda si želá, aby sa opätovne diskutovalo o judikatúre vyplývajúcej z rozsudku z 13. decembra 2005, Marks & Spencer( 45 ), ktorá sa týka zohľadnenia strát v štáte zdroja, v kontexte materských a dcérskych spoločností v iných veciach, ktoré prejednáva Súdny dvor.( 46 )
40. V piatom rade sa niektorí autori( 47 ) domnievali, že zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia môžu predstavovať časové obmedzenie vymáhania dane. Podľa dvojstranných daňových zmlúv sú totiž štáty zdroja oprávnené zdaniť len vyplatené dividendy, a nie zisky spoločností nerezidentov pochádzajúce z iných činností. Bude však úlohou štátov zdroja, aby následne rozlišovali medzi vymáhaním pôvodnej dane a novým zdanením.
D. Potvrdenie judikatúry vyplývajúcej z rozsudkov Sofina a Credit Suisse Securities
41. Z vyššie uvedeného vyplýva, že otázku porovnateľnosti treba posúdiť až po preskúmaní existencie obmedzenia voľného pohybu kapitálu a že v dôsledku toho bude druhá a tretia otázka riešená v tomto rámci. Súdny dvor tak má príležitosť potvrdiť judikatúru vyplývajúcu z rozsudkov Sofina a Credit Suisse Securities.
42. V prvom rade, pokiaľ ide o existenciu obmedzenia voľného pohybu kapitálu, opatrenia zakázané článkom 63 ods. 1 ZFEÚ ako obmedzenia pohybu kapitálu zahŕňajú také opatrenia, ktoré môžu odradiť nerezidentov od investovania v členskom štáte alebo odradiť rezidentov tohto členského štátu od investovania v iných štátoch.( 48 ) Nevýhodné zaobchádzanie s dividendami vyplácanými spoločnostiam nerezidentom v porovnaní so zaobchádzaním s dividendami vyplácanými spoločnostiam rezidentom zo strany členského štátu teda môže spoločnosti usadené v inom členskom štáte odrádzať od investovania v uvedenom členskom štáte, a preto predstavuje obmedzenie voľného pohybu kapitálu, ktoré je v zásade zakázané článkom 63 ZFEÚ.( 49 ) Súdny dvor v rozsudku Sofina rozhodol, že o takýto prípad ide vtedy, ak spoločnosť rezident, ktorá je príjemcom dividend, nebola z týchto dividend zdanená za rok, v ktorom vykázala stratu, zatiaľ čo dividendy nadobudnuté stratovou spoločnosťou nerezidentom boli predmetom konečného a automatického zdanenia prostredníctvom zrážkovej dane. Dodal, že takáto právna úprava môže priniesť výhodu spoločnostiam rezidentom v stratovej situácii, pretože z nej vyplýva prinajmenšom výhoda spočívajúca v likvidite, ak nie úplné oslobodenie od dane, zatiaľ čo spoločnosti nerezidenti podliehajú okamžitému a konečnému zdaneniu bez ohľadu na svoj hospodársky výsledok.( 50 ) V rozsudku ACC SiliconesSúdny dvor spresnil, že toto obmedzenie mohlo existovať aj vtedy, ak možnosť vrátenia zrážkovej dane z dividend vyplatených spoločnostiam nerezidentom usadeným v iných členských štátoch sprevádzali dodatočné podmienky v porovnaní s podmienkami stanovenými pre vrátenie zrážkovej dane z dividend vyplatených spoločnostiam rezidentom, čo spoločnostiam nerezidentom sťažilo výkon práva na vrátenie dane.( 51 )
43. Obmedzenie voľného pohybu kapitálu nie je v prejednávanej veci spochybnené žiadnym z účastníkov konania. Toto obmedzenie predstavuje nielen skutočnosť, že v čase skutkových okolností spoločnostiam nerezidentom v strate nebola poskytnutá žiadna možnosť odkladu zdanenia, ale vyplýva aj z právnej úpravy, ktorá bola prijatá s cieľom zohľadniť judikatúru Sofina a ktorá sa uplatňuje od 1. januára 2020. Stratová spoločnosť nerezident totiž musí na to, aby mohla využiť odklad zrážkovej dane z dividend, preukázať túto stratovú situáciu podľa švédskych pravidiel. Takéto rozdielne zaobchádzanie môže odradiť spoločnosti nerezidentov od investovania v spoločnostiach usadených vo Švédsku.
44. Okrem toho treba pripomenúť, že v súlade s článkom 65 ods. 1 ZFEÚ je takéto rozdielne zaobchádzanie prípustné len vtedy, ak sa týka situácií, ktoré nie sú objektívne porovnateľné, alebo ak je odôvodnené naliehavým dôvodom všeobecného záujmu.( 52 )
45. V druhom rade, pokiaľ ide o porovnateľnosť dotknutých situácií, už som vyššie uviedol, prečo argumentáciu nemeckej a španielskej vlády nemožno v tomto bode prijať a že preskúmanie tejto porovnateľnosti nemôže predchádzať preskúmaniu obmedzenia voľného pohybu kapitálu.( 53 ) V tejto súvislosti treba zdôrazniť, že podľa judikatúry Súdneho dvora od okamihu, keď štát jednostranne alebo formou dohody podriadi dani z príjmu nielen spoločnosti rezidentov, ale takisto spoločnosti nerezidentov, pokiaľ ide o dividendy, ktoré prijmú od spoločnosti rezidenta, situácia uvedených spoločností nerezidentov sa priblíži situácii spoločností rezidentov.( 54 )
46. V rozsudku Sofina bolo stanovené, že možnosť odkladu zdanenia, alebo dokonca oslobodenia od dane v prípade ukončenia činnosti, pretože sa nepodarilo opätovne dosiahnuť zisk, sa neobmedzuje na podmienky vymáhania dane, ale poskytuje významnú výhodu stratovým spoločnostiam rezidentom.( 55 )
47. V prejednávanej veci problém týkajúci sa porovnateľnosti vyplýva zo skutočnosti, že na to, aby spoločnosti nerezidenti v strate mohli využiť tento odklad zdanenia, musia túto stratu stanoviť podľa pravidiel švédskeho daňového práva, čo spôsobuje dodatočnú administratívnu záťaž pre spoločnosti nerezidentov a vedie k ich stotožňovaniu so spoločnosťami rezidentmi. Toto stotožňovanie ide nad rámec objektívnej porovnateľnosti vyžadovanej judikatúrou.
48. Okrem toho sa rovnako ako Komisia domnievam, že druhá a tretia prejudiciálna otázka sú hypotetické, keďže nebolo spochybnené, že tak SG, ako aj konsolidovaná skupina, ktorej je materskou spoločnosťou, vykázali v dotknutom zdaňovacom období stratu. V každom prípade, keďže daňové pravidlá v tejto oblasti nie sú harmonizované, treba vychádzať výlučne zo stratovej situácie spoločnosti, ktorá nadobudla dividendy, s výnimkou prípadov podvodu.
49. V treťom rade, pokiaľ ide o odôvodnenie obmedzenia voľného pohybu kapitálu, predkladajúci vnútroštátny súd neuvádza žiadne. Daňová správa v súvislosti s druhou a treťou otázkou zmieňuje len riziko daňového plánovania, čo by mohlo zahŕňať riziká podvodu, a vyvážené rozdelenie daňovej právomoci medzi členskými štátmi. Švédska vláda uvádza ako naliehavé dôvody všeobecného záujmu vyvážené rozdelenie daňovej právomoci medzi členskými štátmi, zabezpečenie súdržnosti daňového systému a boj proti daňovým únikom, ktoré judikatúra Súdneho dvora za určitých okolností pripustila. V každom prípade Súdny dvor na to, aby sa pripustilo obmedzenie základných slobôd, vyžaduje, aby bolo odôvodnené naliehavým dôvodom všeobecného záujmu, aby bolo spôsobilé zaručiť dosiahnutie cieľa, ktorý sleduje, a aby nešlo nad rámec toho, čo je na jeho dosiahnutie nevyhnutné.( 56 )
50. Po prvé vyvážené rozdelenie daňovej právomoci medzi členskými štátmi nebolo pripustené v situácii, ktorá viedla k rozsudku Sofina. Súdny dvor totiž usúdil, že na jednej strane samotný odklad zdanenia dividend neznamená, že štát zdroja sa vzdáva zdanenia týchto dividend vytvorených na jeho území, a na druhej strane, že v prípade ukončenia činnosti spoločnosti nerezidenta predtým, ako sa opäť stane ziskovou, nemôžu daňové straty, ktoré by z toho vyplynuli, odôvodniť obmedzenie voľného pohybu kapitálu, a to o to viac, že štát zdroja akceptuje takéto straty v prípade spoločností rezidentov.( 57 )
51. V prejednávanej veci možno uplatniť rovnaké odôvodnenie, pretože výpočet straty spoločnosti nerezidenta nemení základ splatnej dane, ale len dátum, ku ktorému sa táto daň stane splatnou.
52. Po druhé tvrdenie o zabezpečení daňovej súdržnosti bolo zamietnuté v rozsudku Credit Suisse Securities z dôvodu, že na to, aby takéto tvrdenie mohlo uspieť, je podľa ustálenej judikatúry potrebné preukázať existenciu priamej súvislosti medzi dotknutou daňovou výhodou a kompenzáciou tejto výhody vo forme stanoveného daňového odvodu.( 58 ) V prejednávanej veci pritom výhoda pre spoločnosti rezidentov vyplývajúca z odkladu zdanenia, alebo dokonca z oslobodenia od dane, nie je kompenzovaná osobitným daňovým odvodom. V dôsledku toho toto odôvodnenie nemožno prijať.
53. Po tretie švédska vláda uvádza riziko daňových únikov z dôvodu, že majetkové účasti a s nimi súvisiace právo na dividendy by mohli byť prevedené na stratovú spoločnosť nerezidenta, ktorá by bola nadobudnutá na tento konkrétny účel. Hoci toto odôvodnenie možno prijať, je to len pod podmienkou, že rešpektuje zásadu proporcionality.( 59 ) V prejednávanej veci sa okrem tvrdení uvedených v bode 37 vyššie, ktoré sa týkajú existencie legislatívnych a súdnych zásad boja proti podvodom a nízkeho rizika v prípadoch rozptýleného vlastníctva akcií, domnievam, že opatrenie vyžadujúce výpočet straty podľa švédskych daňových pravidiel je neprimerané vo vzťahu k sledovanému cieľu. Takáto povinnosť je totiž založená na princípe všeobecného podozrenia z podvodu a nie na indíciách, ktoré by mohli naznačovať, že ide o podvod alebo o umelú konštrukciu určenú na vyhýbanie sa plateniu dane z dividend.( 60 ) Okrem toho, vzhľadom na administratívnu záťaž, ktorú by predstavovala pre spoločnosť nerezidenta, najmä ak táto spoločnosť investuje v mnohých členských štátoch, by táto povinnosť mohla narušiť zásadu efektivity voľného pohybu kapitálu. Náklady na túto administratívnu záťaž by tak mohli byť vyššie ako suma dotknutej dane. Naproti tomu prijatie dôkazu o strate, ktorá je vypočítaná podľa pravidiel štátu sídla spoločnosti nerezidenta, v spojení s možnosťou daňovej správy využiť vzájomnú pomoc a spoluprácu so svojimi partnermi podľa smernice 2011/16/EÚ( 61 ) by stačilo na dosiahnutie cieľa boja proti podvodom a daňovým únikom, a zároveň by to štátu zdroja umožnilo overiť, či spoločnosť nerezident, ktorá je príjemcom dividend, spĺňa podmienku stratovej situácie podľa pravidiel štátu sídla.
54. Na doplnenie, pokiaľ ide o odôvodnenie založené na predchádzaní riziku dvojitého zohľadnenia strát, ktoré uvádza nemecká vláda, pripomínam, že Súdny dvor rozhodol, že spoločnostiam nerezidentom prináleží, aby predložili relevantné dôkazy umožňujúce daňovým orgánom členského štátu zdroja konštatovať, že podmienky stanovené na priznanie odkladu zdanenia sú splnené.( 62 )
55. V dôsledku toho navrhujem odpovedať predkladajúcemu vnútroštátnemu súdu tak, že článok 63 ZFEÚ sa má vykladať v tom zmysle, že bráni právnej úprave členského štátu, podľa ktorej spoločnosť nerezident, ktorá je príjemcom dividend zdanených zrážkovou daňou, musí na to, aby sa s ňou zaobchádzalo rovnako ako so spoločnosťami rezidentmi v stratovej situácii, ktoré sú príjemcami dividend, vypočítať svoju stratu podľa pravidiel štátu zdroja.
V. Návrh
56. Vzhľadom na všetky predchádzajúce úvahy navrhujem, aby Súdny dvor odpovedal na prejudiciálne otázky, ktoré položil Högsta förvaltningsdomstolen (Najvyšší správny súd, Švédsko), takto:
Článok 63 ZFEÚ sa má vykladať v tom zmysle, že bráni právnej úprave členského štátu, podľa ktorej spoločnosť nerezident, ktorá je príjemcom dividend zdanených zrážkovou daňou, musí na to, aby sa s ňou zaobchádzalo rovnako ako so spoločnosťami rezidentmi v stratovej situácii, ktoré sú príjemcami dividend, vypočítať svoju stratu podľa pravidiel štátu zdroja.
1 Jazyk prednesu: francúzština
2 C‑575/17, ďalej len „rozsudok Sofina“, EU:C:2018:943.
3 C‑601/23, ďalej len „rozsudok Credit Suisse Securities“, EU:C:2024:1048.
4 Ďalej len „štát zdroja“.
5 Ďalej len „štát sídla“.
6 Podpísaná v Štokholme 27. novembra 1990.
7 SFS 1970, č. 624.
8 Tieto ustanovenia ešte neboli v platnosti v čase skutkových okolností sporu vo veci samej.
9 SFS 1999, č. 1229.
10 Pozri rozsudok Sofina (bod 34).
11 Pozri rozsudok Sofina (body 47 až 54).
12 C‑282/07, EU:C:2008:762.
13 Pozri rozsudok Sofina (bod 48).
14 Pozri rozsudok Sofina (bod 51).
15 Pozri rozsudok Sofina (bod 53).
16 Pozri rozsudok Sofina (body 55 až 64).
17 Pozri rozsudok Sofina (body 65 až 78).
18 Pozri rozsudok Sofina (bod 77).
19 C‑250/95, EU:C:1997:239.
20 C‑345/04, EU:C:2007:96.
21 C‑10/14, C‑14/14 a C‑17/14, EU:C:2015:608.
22 Pozri rozsudok Credit Suisse Securities (body 53 až 56).
23 C‑10/14, C‑14/14 a C‑17/14, EU:C:2015:608. Pozri rozsudok Sofina [bod 47, v ktorom sa uvádzajú rozsudky z 20. októbra 2011, Komisia/Nemecko (C‑284/09, EU:C:2011:670, bod 56), a zo 17. septembra 2015, Miljoen a i. (C‑10/14, C‑14/14 a C‑17/14, EU:C:2015:608, bod 67 a citovaná judikatúra)].
24 Pozri rozsudok Credit Suisse Securities (body 68 až 78).
25 Pozri rozsudok Credit Suisse Securities (bod 72 a citovaná judikatúra).
26 Pozri rozsudok Credit Suisse Securities (bod 77).
27 Pozri rozsudky z 15. mája 1997, Futura Participations a Singer (C‑250/95, EU:C:1997:239, bod 22), a z 13. decembra 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763, bod 39). Pozri tiež rozsudok z 15. februára 2007, Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2007:96).
28 Pozri rozsudok z 15. februára 2007, Centro Equestre da Lezíria Grande (C‑345/04, EU:C:2007:96, body 23 a 24).
29 Pozri CFE tax advisers Europe: Opinion Statement ECJ‑TF 3/2019 on the CJEU decision of 22 November 2018 in Case C‑575/17, Sofina, on withholding taxes, losses and territoriality. Dostupné na: https://taxadviserseurope.org/new_ahgency/wp‑content/uploads/2019/10/ECJ‑TF_3‑2019_Sofina_FINAL.pdf, body 19 a 20.
30 Pozri DASSESSE, M.: L’arrêt Sofina. In: Journal de droit fiscal . Bruxelles: Bruylant, 2018, s. 5 – 30, najmä bod 3.2 (s. 25 a 26).
31 Pozri CFE tax advisers Europe. c. d., bod 29.
32 C‑10/14, C‑14/14 a C‑17/14, EU:C:2015:608.
33 Pozri rozsudok zo 17. septembra 2015, Miljoen a i. (C‑10/14, C‑14/14 a C‑17/14, EU:C:2015:608, body 57 až 61).
34 Pozri rozsudky z 12. decembra 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation (C‑374/04, EU:C:2006:773, bod 68); zo 14. decembra 2006, Denkavit Internationaal a Denkavit France (C‑170/05, EU:C:2006:783, bod 35), a zo 17. septembra 2015, Miljoen a i. (C‑10/14, C‑14/14 a C‑17/14, EU:C:2015:608, body 67 a citovaná judikatúra).
35 Pozri návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Mengozzi vo veci Renneberg (C‑527/06, EU:C:2008:362, bod 70).
36 Pozri rozsudok z 22. januára 2009, STEKO Industriemontage (C‑377/07, EU:C:2009:29, bod 33).
37 Pozri rozsudok z 26. februára 2019, N Luxembourg 1 a i. (C‑115/16, C‑118/16, C‑119/16 a C‑299/16, EU:C:2019:134, bod 96).
38 Pozri rozsudok z 26. februára 2019, N Luxembourg 1 a i. (C‑115/16, C‑118/16, C‑119/16 a C‑299/16, EU:C:2019:134, bod 109).
39 Smernica Rady z 12. júla 2016, ktorou sa stanovujú pravidlá proti praktikám vyhýbania sa daňovým povinnostiam, ktoré majú priamy vplyv na fungovanie vnútorného trhu (Ú. v. EÚ L 193, 2016, s. 1).
40 Odklad zdanenia v prípade stratovej situácie bol do švédskeho práva začlenený až po rozsudku Sofina, a teda nebol uplatniteľný v čase skutkových okolností v prejednávanej veci.
41 Pozri rozsudok Sofina (bod 72).
42 Pozri rozsudok z 15. mája 1997, Futura Participations a Singer (C‑250/95, EU:C:1997:239, bod 40).
43 Pozri rozsudok z 27. novembra 2025, Santander Renta Variable España Pensiones, Fondo de Pensiones (C‑525/24, EU:C:2025:922, bod 66 a citovaná judikatúra).
44 Pozri rozsudok z 15. septembra 2011, Accor (C‑310/09, EU:C:2011:581, bod 99 a citovaná judikatúra).
45 C‑446/03, EU:C:2005:763.
46 Pozri najmä spojené veci OPmobility (C‑287/25), Société Générale (C‑288/25) a Société Générale (C‑289/25), ktoré sú v súčasnosti prejednávané a v ktorých bude preskúmaná možnosť započítať straty vzniknuté dcérskej spoločnosti nerezidentovi do celkového výsledku hospodárenia daňovo integrovanej skupiny, ktorej je materskou spoločnosťou, a kritériá stanovené v rozsudku z 13. decembra 2005, Marks & Spencer (C‑446/03, EU:C:2005:763).
47 Pozri najmä CFE tax advisers Europe. c. d., bod 29.
48 Pozri rozsudky Sofina (bod 23 a citovaná judikatúra); zo 16. júna 2022, ACC Silicones (C‑572/20, ďalej len „rozsudok ACC Silicones“, EU:C:2022:469, bod 31), ako aj Credit Suisse Securities (bod 30).
49 Pozri rozsudky Sofina (bod 24 a citovaná judikatúra) a Credit Suisse Securities (bod 31).
50 Pozri rozsudky Sofina (bod 34) a Credit Suisse Securities (bod 42).
51 Pozri rozsudok ACC Silicones (bod 34).
52 Pozri rozsudky Sofina (bod 46 a citovaná judikatúra), ako aj ACC Silicones (bod 37 a citovaná judikatúra).
53 Pozri body 35 a 36 vyššie.
54 Pozri rozsudky Sofina (bod 47 a citovaná judikatúra), ako aj ACC Silicones (bod 40 a citovaná judikatúra).
55 Pozri rozsudok Sofina (body 52 až 53).
56 Pozri rozsudok ACC Silicones (bod 51 a citovaná judikatúra).
57 Pozri rozsudok Sofina (body 55 až 64 a citovaná judikatúra).
58 Pozri rozsudok Credit Suisse Securities (bod 80 a citovaná judikatúra).
59 Pozri rozsudok z 10. februára 2011, Haribo Lakritzen Hans Riegel a Österreichische Salinen (C‑436/08 a C‑437/08, EU:C:2011:61, body 69 a 70, ako aj citovaná judikatúra).
60 Pozri rozsudok z 31. mája 2018, Hornbach‑Baumarkt (C‑382/16, EU:C:2018:366, bod 49).
61 Smernica Rady z 15. februára 2011 o administratívnej spolupráci v oblasti daní a zrušení smernice 77/799/EHS (Ú. v. EÚ L 64, 2011, s. 1).
62 Pozri rozsudok Credit Suisse Securities (bod 77).