II. ÚS 206/2015

I.

Ústavnému súdu Slovenskej republiky (ďalej len „ústavný súd“) bola 6. mája 2013 faxom a 7. mája 2013 osobne do podateľne doručená sťažnosť , (ďalej len „sťažovateľ“), pre namietané porušenie čl. 46 ods. 1 a 2 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej len „najvyšší súd“) sp. zn. 5 Sžf 35/2012 z 31. januára 2013.

Zo sťažnosti vyplýva, že platobným výmerom Daňového úradu Košice V (ďalej len „úrad“) sp. zn. 709/230/36923/06/ZIM z 3. novembra 2006 bol sťažovateľovi určený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2001 v sume 76 946 Sk.

SLOVENSKÁ REPUBLIKA

Pre posúdenie sťažnosti považuje sťažovateľ za významné aj ďalšie konania, ktoré sa týkali daňovej kontroly, v dôsledku ktorej bola sťažovateľovi vyrubená daň z pridanej hodnoty. Ide predovšetkým o rozsudok najvyššieho súdu sp. zn. 3 Sžf 9/2007 z 19. apríla 2007, ktorým bol zmenený rozsudok krajského súdu č. k. 6 S 41/2006­47 z 30. novembra 2006 tak, že rozhodnutie riaditeľstva sp. zn. 709/320/25433/2006 z 10. júla 2006 zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie. Predmetom súdneho prieskumu bola námietka sťažovateľa proti postupu zamestnankýň správcu dane (v skutočnosti miestne nepríslušného správcu dane), ktorá spočívala v tom, že tieto zamestnankyne nerešpektovali povinnosti správcu dane ukončiť daňové kontroly v maximálnej lehote 12 mesiacov. Najvyšší súd sa nestotožnil s právnym názorom krajského súdu, resp. riaditeľstva, podľa ktorého má ísť iba o poriadkovú lehotu ako opatrenie proti nečinnosti správcu dane. V skutočnosti ide o lehotu na vykonanie daňovej kontroly, počas ktorej je daňový subjekt povinný strpieť výkon daňovej kontroly a plniť povinnosti voči správcovi dane. Daňová kontrola predstavuje zásah do súkromno­právnej sféry, a preto musí byť proporcionálny. Nie je možné ani zamieňať daňovú kontrolu s daňovým konaním. Daňová kontrola predchádza vyrubovaciemu daňovému konaniu.

Pre posúdenie sťažnosti je podľa sťažovateľa zásadný nález ústavného súdu sp. zn. II. ÚS 118/08 z 10. decembra 2009, ktorým bol zrušený rozsudok najvyššieho súdu sp. zn. 3 Sžo KS 43/2006 z 27. septembra 2006. Predmetom konania bolo porušenie práv sťažovateľa, v ktorom sa rozhodovalo o jeho námietke proti postupu úradu, ktorý poveril na výkon daňovej kontroly sťažovateľa zamestnankyne miestne nepríslušného správcu dane. Kontrola predchádzala vydaniu rozhodnutia napadnutého v súdnom konaní. Podľa názoru ústavného súdu súčasťou zákonom ustáleného postupu pri domáhaní sa práva na inom orgáne Slovenskej republiky podľa čl. 46 ods. 1 ústavy je i právo účastníka daňového konania, aby v jeho veci konal miestne príslušný správca dane. Ak má preto dôjsť k zmene miestnej príslušnosti, musí sa tak stať iba z dôvodov uvedených v zákone a iba postupom uvedeným v zákone.

Spomínané závery ústavného súdu zobral do úvahy najvyšší súd v rozsudku sp. zn. 3 Sžf 120/2009 z 13. mája 2010, keď, rozhodujúc o žalobe sťažovateľa proti rozhodnutiu riaditeľstva, ktorým potvrdilo vyrubenie dane z pridanej hodnoty sťažovateľovi za zdaňovacie obdobie marec 2001 (ten istý platobný výmer úradu, ktorý je predmetom súčasného konania), rozhodnutie riaditeľstva zrušil so zreteľom na to, že daňová kontrola u sťažovateľa bola realizovaná v rozpore so zákonom, keďže ju vykonávali zamestnanci miestne nepríslušného správcu dane. Najvyšší súd teda v tej istej veci, rozhodujúc o skoršej žalobe sťažovateľa, vyslovil jednoznačný, zrozumiteľný a nespochybniteľný právny záver. Naproti tomu v rozsudku napadnutom touto sťažnosťou dospel najvyšší súd k opačnému záveru, a to bez toho, aby boli akokoľvek zmenené skutkové okolnosti veci. Nález ústavného súdu sp. zn. II. ÚS 118/08 z 10. decembra 2009, ktorý označil zloženie kontrolnej skupiny za obchádzanie zákona vo vzťahu k miestnej príslušnosti, považoval za ojedinelé vybočenie z prevažujúcej ustálenej judikatúry ústavného súdu. Naproti tomu svoj vlastný právny názor vyslovený v skoršom rozsudku ignoroval.

Najvyšší súd nevenoval žiadnu pozornosť žalobným námietkam sťažovateľa, ktorý poukazoval na to, že rozhodnutie riaditeľstva vychádza z absurdnej konštrukcie, podľa ktorej kontrolná skupina nevykonávala takú činnosť, ktorú by bolo možné označiť za vykonanie daňovej kontroly, a to aj napriek tomu, že kontrolná skupina komunikovala so sťažovateľom a doručovala mu oznámenia o pokračovaní vo výkone daňovej kontroly. Riaditeľstvo použilo túto konštrukciu preto, lebo si bolo vedomé, že právny a skutkový záver, podľa ktorého došlo k splneniu podmienok pre určenie dane na základe pomôcok, musí zodpovedať prezumpcii, že boli naplnené kogentné podmienky, za ktorých možno daňovému subjektu určiť daň podľa pomôcok. Medzi týmito podmienkami je aj tá, že daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu.

Podľa názoru najvyššieho súdu riaditeľstvu neprislúchalo podrobnejšie preverovanie zákonnosti priebehu daňovej kontroly, preverovanie existencie námietok sťažovateľa proti všetkým zamestnancom úradu a ani vysporiadanie sa s námietkami sťažovateľa proti postupu zamestnanca správcu dane, keďže daň bola určená podľa pomôcok. Tento názor najvyššieho súdu je v rozpore s inými názormi vyslovenými najvyšším súdom v iných veciach, napr. vo veci sp. zn. M­Sždo V 1/00. Zákonným predpokladom určenia dane podľa pomôcok je, že daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly. Takýto dôsledok je však možný len v situácii, ak daňová kontrola, ktorú daňový subjekt znemožnil, nebola nezákonná. Sťažovateľ nepripúšťa, že by jeho konaním došlo k znemožneniu výkonu daňovej kontroly.

Arbitrárnosť a ústavná nekonformnosť napadnutého rozhodnutia najvyššieho súdu vyplýva aj zo skutočnosti, že rozsudkami najvyššieho súdu sp. zn. 4 Sžf 3/2012 a sp. zn. 3 Sžf 39/2011 z 20. marca 2012 boli zmenené rozsudky krajského súdu vo veciach sťažovateľa. Týkali sa jeho žalôb smerujúcich proti rozhodnutiam riaditeľstva o potvrdení platobných výmerov, ktorými boli sťažovateľovi vyrubené pokuty z rozdielu dane z pridanej hodnoty priznanej daňovými priznaniami sťažovateľa a platobnými výmermi vydanými na základe tej istej kontroly, resp. pomôcok. V obidvoch prípadoch išlo o rozhodnutia riaditeľstva vydané na základe právoplatných platobných výmerov podrobených súdnemu prieskumu, v rámci ktorého žaloby sťažovateľa proti nim boli zamietnuté. Napriek tomu najvyšší súd skonštatoval v obidvoch rozhodnutiach, že aj keď rozhodnutia po uložení pokuty majú svoj skutkový základ v právoplatných rozhodnutiach o určení dane z pridanej hodnoty, ktoré nie sú zrušené, ústavný aspekt nálezu ústavného súdu sp. zn. II. ÚS 118/08 z 10. decembra 2009 nemôže ostať opomenutý, keďže existuje relevantný nález, ktorý sa zásadne vyslovil k rozhodovacej praxi daňových orgánov.

Sťažovateľ žiada vydať nález, ktorým by ústavný súd vyslovil porušenie čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy rozsudkom najvyššieho súdu sp. zn. 5 Sžf 35/2012 s tým, aby bol rozsudok najvyššieho súdu z 31. januára 2013 zrušený a vec bola vrátená na ďalšie konanie a aby bolo najvyššiemu súdu zakázané pokračovať v porušovaní označených práv sťažovateľa. Napokon sa domáha náhrady všetkých trov konania.

II.

Podľa názoru najvyššieho súdu ako sporná otázka vyvstáva otázka posúdenia absolútnej povinnosti riaditeľstva zohľadniť v rámci odvolacieho konania o určenie dane podľa pomôcok právny názor vyslovený v náleze ústavného súdu sp. zn. II. ÚS 118/08 z 10. decembra 2009, a to konkrétne pri posudzovaní splnenia podmienok na určenie dane podľa pomôcok vo vzťahu k zákonnosti priebehu daňovej kontroly. Na margo sťažovateľom namietaného nezákonného zloženia kontrolnej skupiny najvyšší súd dáva do pozornosti neskoršie uznesenie ústavného súdu č. k. II. ÚS 159/2011­19 z 13. apríla 2011, ktorým bola odmietnutá sťažnosť podaná sťažovateľom proti rozsudku najvyššieho súdu sp. zn. 5 Sžo 101/2010 z 26. októbra 2010 ako zjavne neopodstatnená. Uvedeným rozsudkom najvyšší súd zmenil rozsudok krajského súdu sp. zn. 5 S 54/2005 z 22. februára 2006 tak, že zrušil rozhodnutie riaditeľstva a vec vrátil na ďalšie konanie. Zrušeným rozhodnutím riaditeľstvo nevyhovelo námietke sťažovateľa z 30. mája 2005 proti postupu zamestnanca správcu dane vo veci určenia kontrolnej skupiny. Ústavný súd pritom citoval právny názor najvyššieho súdu, podľa ktorého v doterajšom konaní nebol vykonaný dôkaz o priamej námietke zaujatosti zamestnancov správcu dane podanej sťažovateľom, a preto v ďalšom konaní treba dôkladne objasniť, či sťažovateľ podal námietky zaujatosti v čase predchádzajúcom povereniu zamestnancov Daňového úradu Prešov I výkonom kontroly. Právny názor najvyššieho súdu nebol ústavným súdom spochybnený. Tento právny názor najvyššieho súdu vo vzťahu k zákonnosti postupu riaditeľa miestne príslušného daňového úradu pri poverení daňových kontrolórov na výkon spornej daňovej kontroly zaradených pre výkon štátnej služby u iného správcu dane bol ústavným súdom považovaný aj v iných rozhodnutiach za ústavne akceptovateľný, nemajúci znaky výkladovej svojvoľnosti a ústavnej nekonformnosti (I. ÚS 192/08, III. ÚS 386/08, II. ÚS 137/2010 a II. ÚS 159/2011). V súvislosti s namietanou nezákonnosťou daňovej kontroly ústavný súd nevyslovil namietané porušenie základného práva sťažovateľa podľa čl. 46 ods. 1 a 2 ústavy. V tomto ohľade a s prihliadnutím na osobité okolnosti konkrétneho prípadu možno považovať judikovanie právneho názoru vyplývajúceho z nálezu ústavného súdu č. k.

Ako vyplýva z obsahu teraz preskúmavaného rozhodnutia riaditeľstva, riaditeľstvo sa dostatočne vysporiadalo s otázkou dodržania zákonných podmienok na určenie dane podľa pomôcok. Riaditeľstvu však neprislúcha v odvolacom konaní proti platobnému výmeru o určení dane podľa pomôcok podrobnejšie preverovanie zákonnosti priebehu namietanej daňovej kontroly, preverovanie existencie námietok podaných sťažovateľom voči všetkým zamestnancom úradu a vysporiadanie sa s námietkami sťažovateľa proti postupu riaditeľa úradu, ako to vyplýva z intencií rozsudku najvyššieho súdu sp. zn. 5 Sžo 101/2010 z 26. októbra 2010.

Z argumentácie sťažovateľa vyplýva, že tento právny názor najvyššieho súdu používa na obhajobu svojho tvrdenia, že neboli splnené podmienky na určenie neúspešne kontrolovanej dane z pridanej hodnoty podľa pomôcok, keďže podľa názoru sťažovateľa po márnom uplynutí lehoty na vykonanie daňovej kontroly už nebol povinný predkladať daňové doklady a spolupracovať

V prípade, keď daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly neposkytne správcovi dane potrebnú súčinnosť, vyplývajú preňho príslušné zákonné dôsledky. Sťažovateľovi nič nebránilo pred určením dane podľa pomôcok predložiť správcovi dane daňové doklady a dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, keďže daňový subjekt znáša dôkazné bremeno počas celého

vecou. Uznesením ústavného súdu č. k. III. ÚS 266/2012 28 z 19. júna 2012 bola sťažnosť podaná sťažovateľom odmietnutá ako zjavne neopodstatnená, pričom podľa názoru ústavného súdu dôvody rozsudku najvyššieho súdu sú zrozumiteľné a dostatočne logické, vychádzajúce zo skutkových okolností prípadu a relevantných procesných noriem.

Podľa konštantnej judikatúry ústavný súd nie je súčasťou systému všeobecných súdov, ale podľa čl. 124 ústavy je nezávislým súdnym orgánom ochrany ústavnosti. Pri uplatňovaní tejto právomoci ústavný súd nie je oprávnený preskúmavať a posudzovať ani právne názory všeobecného súdu, ani jeho posúdenie skutkovej otázky. Úlohou ústavného súdu totiž nie je zastupovať všeobecné súdy, ktorým predovšetkým prislúcha interpretácia a aplikácia zákonov. Úloha ústavného súdu sa obmedzuje na kontrolu zlučiteľnosti účinkov takejto interpretácie a aplikácie s ústavou alebo kvalifikovanou medzinárodnou zmluvou o ľudských právach a základných slobodách. Posúdenie veci všeobecným súdom sa môže stať predmetom kritiky zo strany ústavného súdu iba v prípade, ak by závery, ktorými sa všeobecný súd vo svojom rozhodovaní riadil, boli zjavne neodôvodnené alebo arbitrárne. O arbitrárnosti (svojvôli) pri výklade a aplikácii zákonného predpisu všeobecným súdom by bolo možné uvažovať len v prípade, ak by sa tento natoľko odchýlil od znenia príslušných ustanovení, že by zásadne poprel ich účel a význam (mutatis mutandis I. ÚS 115/02, I. ÚS 12/05, I. ÚS 352/06).

Jadrom sťažnosti je námietka, podľa ktorej najvyšší súd nerešpektoval právne závery vyplývajúce z nálezu ústavného súdu č. k. II. ÚS 118/08­61 z 10. decembra 2009.

Podľa názoru ústavného súdu závery najvyššieho súdu treba považovať za dostatočné a presvedčivé. V žiadnom prípade sa nejavia ako arbitrárne či zjavne neodôvodnené. Napokon nie sú ani v nesúlade s označeným nálezom ústavného súdu. Skutočnosť, že sťažovateľ má na vec odlišný názor, nemôže sama osebe znamenať porušenie označeného článku ústavy.

V súvislosti s uvedeným stanoviskom sťažovateľ nepreukázal, že by podal žalobu proti nečinnosti orgánu verejnej správy podľa § 250t ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku.

Možno preto dospieť k záveru, že vo svetle výsledkov dokazovania vykonaného v rámci správneho konania po vydaní nálezu ústavného súdu sa nepreukázalo tvrdenie sťažovateľa, podľa ktorého daňová kontrola prebehla nezákonným spôsobom.

Berúc do úvahy uvedené skutočnosti, ústavný súd rozhodol podľa § 25 ods. 2 zákona o ústavnom súde tak, ako to vyplýva z výroku tohto uznesenia.

Poučenie:

Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať opravný prostriedok.

V Košiciach 1. apríla 2015