4Sfk/26/2021

1. Napadnutým rozsudkom Krajský súd v Trnave (ďalej aj ako „krajský súd“ alebo „správny súd“) postupom podľa § 191 ods. 1 písm. c) zákona č. 162/2015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej aj „SSP“) zrušil opatrenie žalovaného č. 101858434/2019 zo dňa 02.08.2019 a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Žalobcovi priznal právo na náhradu trov konania v celom rozsahu. 2. V odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že konajúci orgán verejnej správy pri náležite zistenom skutkovom stave vec nesprávne právne posúdil. Zo stanoviska správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky (ďalej aj ako „najvyšší súd“ alebo „NS“) č. 56 (zverejneného v Zbierke stanovísk NS a súdov SR č. 6/2019) bez pochybností vyplýva, že aj na prípad žalobcu vo vzťahu k zadržiavaniu nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly ukončenej do 31.12.2016 sa má aplikovať zákonná úprava náhrady za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly podľa § 79a zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom od 01.01.2017 (ďalej aj „zákon o DPH“), čo súčasne znamená, že žalobca nemá nárok na výšku náhrady podľa ustanovenia podľa § 79 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej aj ako „Daňový poriadok“), ktorej priznania sa dožadoval. 3. Pre právne posúdenie veci bola pre správny súd relevantná tá skutočnosť, že žalobcovi bol nadmerný odpočet vrátený po uplynutí šiestich mesiacov od posledného dňa lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1 daňového poriadku. Za splnenej podmienky, že správca dane začal daňovú kontrolu v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 zákona o DPH, sa na prípad žalobcu vzťahuje ustanovenie § 79a zákona o DPH, a to napriek tomu, že daňová kontrola bola ukončená do 31.12.2016, čo znamená, že žalobca má po uplynutí šiestich mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu do dňa jeho vrátenia nárok na náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu vo výške dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej prvý deň kalendárneho roka, za ktorý sa úrok počíta a ak tento dvojnásobok základnej úrokovej sadzby nedosiahne 1,5%, pri výpočte úroku z nadmerného odpočtu sa použije ročná úroková sadzba vo výške 1,5%, pričom úrok za uvedené obdobie sa vypočíta zo sumy vráteného nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1 alebo ods. 5 zákona o DPH do dňa jeho vrátenia vrátane.

4. Proti rozsudku krajského súdu podal žalovaný (ďalej aj ako „sťažovateľ“) v zákonnej lehote kasačnú sťažnosť z dôvodu podľa § 440 ods. 1 písm. g) SSP, ktorou žiadal, aby kasačný súd rozsudok krajského súdu zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie.

Priznanie úroku zo zadržania nadmerného odpočtu počas výkonu daňovej kontroly do 31.12.2016 nebolo vo vnútroštátnej legislatíve upravené. Správca dane mohol postupovať len v súlade s platnou právnou úpravou, ktorá v čase vydania napadnutého oznámenia nemala zákonnú oporu, neupravovala výšku a ani obdobie, za ktoré by sa takáto náhrada mala priznať. Priznanie náhrady za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly zakotvilo až ustanovenie § 79a zákona o DPH s účinnosťou od 01.01.2017. 6. Ďalej uviedol, že nadmerný odpočet bol správcom dane vrátený v zmysle § 79 ods. 6 zákona o DPH v lehote 10 dní od skončenia daňovej kontroly, čím nenastala skutočnosť zakladajúca nárok na vyplatenie úrokov podľa § 79 Daňového poriadku.

zvlášť. Sťažovateľ namietal, že krajský súd následne vydal v predmetných veciach postupne jednotlivé rozhodnutia s totožným obsahom a rovnakou argumentáciou, ktorými zrušil opatrenia žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie, čím podľa sťažovateľa vytvoril „predpoklad porušenia zásady svedomitého a zodpovedného prístupu súdu k prejednávanej

Najvyššieho súdu Slovenskej republiky. Doplnil, že na jeho prípad sa vzťahuje nárok na náhradu vo výške 10% zo zadržiavanej sumy nadmerného odpočtu a nie iba 1,5% ako uviedol krajský súd v bode 38 odôvodnenia. Tvrdenie žalovaného o tom, že priznaný nadmerný odpočet bol vrátený v zákonnej lehote do 10 dní od skončenia daňovej kontroly považoval žalobca v súvislosti s oprávnenosťou daňového subjektu na náhradu za takto zadržiavaný nadmerný odpočet za irelevantné. Dôvodom vzniku nároku na náhradu za zadržiavaný nadmerný odpočet tak nie je nezákonnosť jeho zadržiavania ale už len samotná skutočnosť, že bol vôbec zadržaný a neskôr bol priznaný a vyplatený.

9. Najvyšší správny súd Slovenskej republiky (ďalej aj ako „kasačný súd“ alebo „najvyšší správny súd“) konajúci ako kasačný súd (§ 438 ods. 2 SSP) preskúmal napadnutý rozsudok, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo v medziach dôvodov podanej kasačnej sťažnosti (§ 440 SSP), kasačnú sťažnosť prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 455 SSP), keď deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne 5 dní vopred na úradnej tabuli a na internetovej stránke Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky www.nssud.sk podľa § 137 ods. 4 SSP v spojení s § 452 ods. 1 SSP. 10. Predmetom kasačnej sťažnosti bol rozsudok Krajského súdu v Trnave č.k. 20S/157/ 2019-138 zo dňa 07.10.2020, ktorým tento zrušil napadnuté opatrenie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 11. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že správca dane začal u daňového subjektu dňa 04.07.2012 daňovú kontrolu zameranú na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2012, ktorá bola ukončená doručením protokolu dňa 24.08.2016. Kontrolou bol zistený nadmerný odpočet v sume nižšej ako bol uplatnený žalobcom v daňovom priznaní za predmetné zdaňovacie obdobie, pričom nadmerný odpočet za kontrolované zdaňovacie obdobie v sume 27672,12 eura so splatnosťou dňa 02.09.2016 správca dane podľa § 79 ods. 6 vety prvej zákona o DPH v znení účinnom do 31.12.2016 poukázal na účet žalobcu v lehote desiatich dní od skončenia daňovej kontroly. 12. Správca dane napadnutým oznámením č. 101858434/2019 zo dňa 02.08.2019 žalobcovi oznámil, že sa u neho neuplatní ustanovenie § 79a zákona o DPH, nakoľko podľa § 85ke (prechodné ustanovenie k úpravám účinným od 01.01.2017) zákona o DPH „platiteľ má nárok na úrok z nadmerného odpočtu podľa § 79a, aj keď daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 začala pred 1. januárom 2017 a k 1. januáru 2017 nebola skončená. Ustanovenie § 79a sa neuplatní, ak daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods.1, 2 alebo ods. 5 bola skončená do 31. decembra 2016 vrátane“. Žalovaný mu uvedeným listom tiež oznámil, že jeho podanie považuje za neopodstatnené, a to z dôvodu, že zákon o DPH, ako ani Daňový poriadok neupravuje priznanie úroku po dobu vykonávania daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, ak daňová kontrola bola skončená do 31. decembra 2016, a teda správca dane nemá zákonnú možnosť na priznanie takéhoto úroku. Žalovaný uviedol, že nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2012 bol vrátený v súlade s ustanovením § 79 ods. 6 zákona o DPH. Ďalej poukázal na novelu zákona o DPH (zákon č. 298/2016 Z.z.), ktorou sa s účinnosťou od 01.01.2017 zaviedlo ustanovenie § 79a upravujúce náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, ktoré sa však v zmysle prechodného ustanovenia § 85ke zákona o DPH neuplatní, nakoľko daňová kontrola bola v prípade žalobcu ukončená do 31. decembra 2016. Oznámenie č. 101858434/2019 zo dňa 02.08.2019 bolo žalobcovi doručené dňa 07.08.2019.

13. Podľa článku 183 Smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia, alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. Členské štáty však môžu odmietnuť preniesť alebo vrátiť rozdiel, ak výška nadmerného odpočtu predstavuje zanedbateľnú sumu.

Ak platiteľ nemôže odpočítať nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období, daňový úrad vráti neodpočítaný nadmerný odpočet alebo jeho neodpočítanú časť do 30 dní od podania daňového priznania za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol alebo do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania, ak platiteľ nebol povinný podať daňové priznanie (§ 78 ods. 1) za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol. Na účely tohto zákona sa nadmerným odpočtom rozumie prevýšenie celkovej výšky odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie nad celkovou výškou dane za príslušné zdaňovacie obdobie okrem dane pri dovoze tovaru.

16. Podľa § 79a ods. 1 zákona o DPH v znení účinnom od 01.01.2017 ak daňový úrad začal daňovú kontrolu v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 a nadmerný odpočet nebol vrátený do uplynutia šiestich mesiacov od posledného dňa lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5, platiteľ má nárok na náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu (ďalej len „úrok z nadmerného odpočtu“) podľa odseku 2.

Podľa § 79a ods. 3 zákona o DPH v znení účinnom od 01.01.2017 o priznaní úroku z nadmerného odpočtu podľa odsekov 1 a 2 daňový úrad rozhodne do 15 dní od vrátenia nadmerného odpočtu a úrok z nadmerného odpočtu platiteľovi zaplatí do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia o priznaní úroku z nadmerného odpočtu.

20. Podľa § 79 ods. 3 Daňového poriadku, ak správca dane vráti daňový preplatok po lehote ustanovenej v odseku 2, je povinný v lehote do 15 dní od vrátenia daňového preplatku rozhodnúť o priznaní úroku zo sumy daňového preplatku, ak jehovýškapresiahnesumu5eur.

Správca dane tento úrok zaplatí do 15 dní od doručenia rozhodnutia o priznaní úroku. Ak správca dane eviduje voči daňovému subjektu daňový nedoplatok, použije tento úrok alebo jeho časť v lehote na jeho zaplatenie podľa § 55 ods. 6 a 7.

21. Zo stanoviska správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky č. 56 (zverejneného v Zbierke stanovísk NS a súdov SR č. 6/2019), ktoré sa týka zjednotenia rozhodovacej činnosti najvyššieho súdu ohľadne náhrady za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly vyplýva: Ustanovenie § 79a zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom od 1. januára 2017 (Náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly) je v pomere špeciality k ustanoveniu § 79 ods. 3. zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. januára 2012 (Daňové preplatky a úrok). Vnútroštátna úprava právneho poriadku Slovenskej republiky spočívajúca v ustanovení § 85ke vety druhej zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom od 1. januára 2017 (Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2017), v znení: „Ustanovenie § 79a sa neuplatní, ak daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79

Európskej únie sú orgány verejnej správy a súdy povinné zdržať sa aplikácie tohto ustanovenia. (Stanovisko správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky z 30. októbra 2019, Snj 36/2019). 22. Vychádzajúc z vyššie uvedeného, kasačný súd vyhodnotil rozsah a dôvody kasačnej sťažnosti vo vzťahu k napadnutému rozsudku Krajského súdu v Trnave po tom, ako sa oboznámil s obsahom administratívneho spisu a súdneho spisu a dospel k záveru, že kasačná sťažnosť sťažovateľa nie je dôvodná.

žalobcu. Priznaniu náhrady podľa sťažovateľa bránila explicitná právna úprava, ktorou zákonodarca obmedzil nárok daňových subjektov na takúto náhradu iba za daňové kontroly realizované od 01.01.2017, resp. na daňové kontroly, ktoré neboli skončené do 31.12.2016. Namietal, že ak by takúto náhradu žalobcovi priznal, porušil by (okrem iných) čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky („(2) Štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon.“). Sťažovateľ mal za to, že keďže zákonná právna úprava neumožňovala takúto náhradu žalobcovi priznať (z dôvodu, že jeho daňová kontrola bola skončená do 31.12.2016), nemohol postupovať inak ako mu poskytnutie takéhoto plnenia za zadržiavanie nadmerného odpočtu nepriznať.

25. Kasačný súd nespochybňuje, že rozhodovacia prax správnych súdov bola na tomto úseku nejednotná, na čo v konečnom dôsledku poukázal aj krajský súd (k tomu porovnaj bod 34 odôvodnenia rozsudku krajského súdu). Toto však neznamená, že neexistovala právna úprava, ktorá by sa na vec mala vzťahovať. Pod pojmom „právna úprava“ je totiž v podmienkach Slovenskej republiky potrebné rozumieť nielen (vnútroštátnu) zákonnú úpravu, ale nepochybne aj právo Európskej únie (vrátane súvisiacich rozhodnutí Súdneho dvora Európskej únie) - k tomu porovnaj aj body 32 a 33 rozsudku krajského súdu - prihliadajúc na všetky vnútorné hierarchické väzby, ktoré medzi jednotlivými prameňmi práva tvoriacimi právny poriadok existujú (napr. prednosť práva EÚ a pod.). Ak sťažovateľ argumentoval formálnym až formalistickým výkladom zákona v prospech zákonnosti jeho opatrenia (a v konečnom dôsledku v neprospech práv a právom chránených záujmov žalobcu), tak s takýmto interpretačným prístupom sťažovateľa sa kasačný súd (v zhode s krajským súdom) nemohol

26. Naviac, krajským súdom identifikovanú nejednoznačnosť právnej úpravy, resp. jej aplikácie v rámci rozhodovacej praxe súdov Slovenskej republiky odstránilo vyššie uvedené zjednocujúce stanovisko správneho kolégia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, v súlade s ktorým rozhodol aj krajský súd, podľa ktorého § 85ke vety druhej zákona o DPH nie je v súlade s právom Európskej únie, a to najmä s uznesením Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-120/15 Kovozber.

predpisov vlastnou rozhodovacou činnosťou a tým, že prijíma stanoviská k zjednocovaniu výkladu zákonov a iných všeobecne záväzných právnych predpisov a zverejňuje právoplatné súdne rozhodnutia zásadného významu v Zbierke stanovísk najvyššieho súdu a rozhodnutí súdov Slovenskej republiky.“ (poznámka kasačného súdu - v čase rozhodovania kasačného súdu v tejto veci - k tomu porovnaj § 8a ods. 3 citovaného zákona).

28. Súčasťou právneho poriadku Slovenskej republiky sú totiž aj pramene práva Európskej a z tohto dôvodu nie je možné vnútroštátne právne normy vykladať autonómne bez ohľadu na kontext práva EÚ. Kasačný súd konštatuje, že „si je vedomý článku 2 ods. 2 právneho predpisu č. 460/1992 Zb. Ústava Slovenskej republiky v účinnom znení, na ktorý odkazoval

29. Najvyšší správny súd dopĺňa, že obsahom princípu právneho štátu je vytvorenie právnej istoty, že na určitú právne relevantnú otázku sa pri opakovaní v rovnakých podmienkach dáva rovnaká odpoveď (napr. I. ÚS 87/93, PL. ÚS 16/95 a II. ÚS 80/99, III. ÚS 356/ 06).

činnosť súdu o tej istej právnej otázke za rovnakej alebo analogickej skutkovej situácie, pokiaľ ju nemožno objektívne a rozumne odôvodniť, je ústavne neudržateľná (IV. ÚS 209/2010, m. m. PL. ÚS 21/00, PL. ÚS 6/04, III. ÚS 328/05). Kasačný súd preto aj v tomto prípade posúdil vec právne rovnako ako Najvyšší súd Slovenskej republiky vo svojom stanovisku.

zamietol. Kasačný súd pritom v súdenej veci neidentifikoval žiadne také skutkové alebo právne okolnosti, ktoré by odôvodňovali materiálny odklon od týchto skorších rozsudkov kasačného súdu, resp. právnych záverov v nich vyslovených, ktoré sú v princípe koncipované na tých istých dôvodoch ako tento rozsudok.

vecí. Sťažovateľ zároveň tvrdil, že nakoľko následne v predmetných veciach rovnako rozhodol, malo dôjsť k vytvoreniu „predpokladu porušenia zásady svedomitého a zodpovedného prístupu súdu k prejednávanej veci.“

Keďže zmienené ustanovenie nezakladá procesné právo účastníka konania na vyhovenie návrhu na spojenie vecí na spoločné konanie, zamietnutím takéhoto návrhu nemôže byť účastníkovi odňatá možnosť konať pred súdom, teda možnosť uplatňovať svoje procesné práva.

33. V súlade s citovanými ustanoveniami súvisiacej právnej úpravy a vyššie uvedenými právnymi názormi, dospel kasačný súd k záveru, že napadnutý rozsudok krajského súdu bol vydaný v súlade so zákonom, neidentifikoval dôvod na jeho zrušenie alebo zmenu a kasačnú sťažnosť preto ako nedôvodnú zamietol (v zmysle ust. § 461 SSP).

35. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší správny súd Slovenskej republiky pomerom hlasov 3:0 (§ 463 SSP v spojení s ust. § 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku nie je prípustný opravný prostriedok.